薛立偉 鄭德亮

2014 年10 月27 日，財政部發(fā)布了《關(guān)于全面推進(jìn)管理會計體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》（財會[2014]27號，簡稱《指導(dǎo)意見》），提出要建立規(guī)范統(tǒng)一的管理會計標(biāo)準(zhǔn)，發(fā)揮其在管理活動中的重要作用，對我國管理會計的發(fā)展具有里程碑式意義，為全面推進(jìn)管理會計體系建設(shè)指明了方向。2016 年至2018 財政部又相繼印發(fā)了管理會計基本指引和多項應(yīng)用指引，這極大的促進(jìn)了我國管理會計的發(fā)展。然而，在醫(yī)院管理領(lǐng)域，管理會計的應(yīng)用卻不甚理想，仍然存在著一些不足，公立醫(yī)院管理會計的發(fā)展依然任重道遠(yuǎn)。為了更好的了解當(dāng)前公立醫(yī)院管理會計的開展情況，本研究通過調(diào)查問卷的形式展開。

一、問卷的設(shè)計與發(fā)放

根據(jù)《指導(dǎo)意見》的相關(guān)規(guī)定，管理會計體系應(yīng)該包括“理論建設(shè)、指引體系、人才隊伍建設(shè)、信息化建設(shè)、外部咨詢服務(wù)”五個維度。結(jié)合我國公立醫(yī)院的現(xiàn)狀，課題組認(rèn)為公立醫(yī)院管理會計體系建設(shè)應(yīng)該從管理會計理論建設(shè)、應(yīng)用實務(wù)、人才隊伍、信息化和外部咨詢服務(wù)等方面進(jìn)行展開完善，課題組針對這五個方面在公立醫(yī)院應(yīng)用情況設(shè)計調(diào)查問卷進(jìn)行了調(diào)研。

本次對公立醫(yī)院管理會計的調(diào)研工作持續(xù)了半年時間（2018 年5 月-2018 年10 月），主要采用電子問卷形式，在全國范圍內(nèi)選取有代表性的公立醫(yī)院，主動聯(lián)系其相關(guān)部門的負(fù)責(zé)人或總會計師，通過微信、QQ 等渠道發(fā)送調(diào)查問卷的鏈接進(jìn)行調(diào)查。電子問卷支持電腦和手機(jī)填寫，操作簡單，調(diào)查數(shù)據(jù)還可以實時查看調(diào)查數(shù)據(jù)，也可以極大的減輕數(shù)據(jù)匯總的工作量。

二、問卷的基本情況

從問卷回收情況看，本次調(diào)查覆蓋了全國除臺灣、香港和澳門外所有的省級行政單位，有效樣本數(shù)為359 份。為保證問卷獲得數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確和可靠，問卷設(shè)計之初就嵌入了邏輯關(guān)系，不符合邏輯的錯誤數(shù)據(jù)會被自動剔除，保證了問卷的科學(xué)合理。受訪者所在醫(yī)療機(jī)構(gòu)情況如附表1、圖1 和圖2 所示，可以認(rèn)為此次調(diào)查結(jié)果具有代表性。

表1 受訪者所在醫(yī)療機(jī)構(gòu)類別、級別和等級情況

圖1 醫(yī)院收入規(guī)模

圖2 醫(yī)院床位數(shù)

三、公立醫(yī)院管理會計應(yīng)用情況的數(shù)據(jù)分析

通過調(diào)查問卷的發(fā)放，收集到大量的數(shù)據(jù)。本次數(shù)據(jù)分析主要采用了Excel 工具及問卷軟件進(jìn)行了認(rèn)真的統(tǒng)計匯總，所有調(diào)研數(shù)據(jù)都用圖表展示了出來，使得調(diào)研結(jié)果顯得更為清楚明了?，F(xiàn)將本次調(diào)研情況匯總?cè)缦拢?/p>

管理會計目標(biāo)是為強(qiáng)化醫(yī)院內(nèi)部經(jīng)營管理，提高醫(yī)院的效益。設(shè)置明確的目標(biāo)，可以讓醫(yī)院運營有方向，有依據(jù)，有利于實現(xiàn)醫(yī)院人財物等資源的最佳配置。調(diào)查結(jié)果顯示，設(shè)立了專門的管理會計部門的樣本數(shù)只有118 份，僅占樣本總數(shù)的32.87%，設(shè)立了專門或類似職責(zé)的管理會計崗位也只有226 份樣本，占總樣本數(shù)的62.95%，此外，醫(yī)院有明確的管理會計目標(biāo)定位的只有168 份（46.8%），如圖3 所示。

圖3 管理會計目標(biāo)定位情況

可知，一半多的醫(yī)院由于沒有明確的管理會計目標(biāo)而不能充分及時的獲得內(nèi)部經(jīng)營管理所需的信息，醫(yī)院很難從全局出發(fā)做好計劃和決策。數(shù)據(jù)顯示，被調(diào)查者認(rèn)為管理會計的目標(biāo)應(yīng)主要體現(xiàn)在以下幾個方面（如表2）。

表2 管理會計目標(biāo)應(yīng)包括的內(nèi)容

數(shù)據(jù)顯示，絕大多數(shù)被調(diào)查者認(rèn)為管理會計在醫(yī)院發(fā)揮的職能應(yīng)該包括很多方面。例如財務(wù)數(shù)據(jù)分析、預(yù)算管理、成本費用管理、財務(wù)預(yù)測、資金管理、為管理層提供財務(wù)及非財務(wù)信息以支持經(jīng)營決策、部門考核與評價、參與醫(yī)院的財務(wù)規(guī)劃、投資項目績效考核與評價、風(fēng)險管理等多種職能，具體數(shù)據(jù)如下(如圖4)。

圖4 管理會計在醫(yī)院能發(fā)揮的職能

通過上圖數(shù)據(jù)，可知被調(diào)查認(rèn)為管理會計在醫(yī)院最應(yīng)該發(fā)揮的前三項職能是財務(wù)數(shù)據(jù)分析、預(yù)算管理和成本費用管理。這充分說明醫(yī)院需要通過分析財務(wù)數(shù)據(jù)，獲得有價值的信息，進(jìn)一步做好未來規(guī)劃預(yù)算。另外，醫(yī)院為了長久的生存發(fā)展，做好成本費用的管理是至關(guān)重要的。結(jié)合上述數(shù)據(jù)資料，67.13%的醫(yī)院沒有設(shè)立了專門的管理會計部門，37.05%的醫(yī)院沒有設(shè)立專門或類似職責(zé)的管理會計崗位，53.2%的醫(yī)院還沒有明確的管理會計目標(biāo)，這不利于管理會計在公立醫(yī)院中的發(fā)展，實際工作中必須要推出切實可行的發(fā)展管理會計的措施。

四、公立醫(yī)院管理會計實踐存在的主要問題

我國的公立醫(yī)院長期受到國家政策的庇護(hù)，市場化程度不高，競爭壓力較小。這種環(huán)境下，很多公立醫(yī)院管理者往往對內(nèi)部管理不夠重視，忽視管理會計的發(fā)展，進(jìn)而，對公立醫(yī)院管理會計體系建設(shè)的支持力度不夠，也就更沒有對管理會計目標(biāo)進(jìn)行設(shè)定，造成了醫(yī)院管理會計的目標(biāo)定位模糊不清。

醫(yī)院主營業(yè)務(wù)是醫(yī)療，醫(yī)院的管理層也大多為衛(wèi)生專業(yè)技術(shù)人員，而非專業(yè)的財務(wù)人員，醫(yī)院在日常管理中就容易重業(yè)務(wù)輕財務(wù)。另外，醫(yī)院財務(wù)人員在匯報和提交報表時，需要使用專業(yè)術(shù)語，財務(wù)人員與醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)層的溝通不到位，造成領(lǐng)導(dǎo)層對財務(wù)信息并不敏感，不去主動了解財務(wù)信息，更不會明白財務(wù)信息對醫(yī)院發(fā)展的重要性。這些現(xiàn)象嚴(yán)重阻礙了公立醫(yī)院管理會計體系的發(fā)展。

調(diào)研發(fā)現(xiàn)，管理會計工作在很多公立醫(yī)院已經(jīng)開始開展了，但缺乏全面認(rèn)識，不能明確定位目標(biāo)，使醫(yī)院管理會計得不到充分的應(yīng)用。多數(shù)醫(yī)院已經(jīng)設(shè)立了專門的管理會計崗位或類似職責(zé)的崗位，還有的醫(yī)院設(shè)立了專門的管理會計部門，但公立醫(yī)院管理者和財務(wù)人員沒有充分認(rèn)識管理會計體系的重要性，導(dǎo)致了醫(yī)院設(shè)立的管理會計部門和管理會計崗位成了擺設(shè)，沒有發(fā)揮其應(yīng)有的作用。公立醫(yī)院管理會計開展深度不夠，財務(wù)部門大多只是發(fā)揮收費、記賬、核算和審計等基本職能，無法為管理人員做出最優(yōu)的決策提供詳細(xì)準(zhǔn)確的數(shù)據(jù)支持。

五、完善公立醫(yī)院管理會計應(yīng)用的措施

（一）醫(yī)院管理層要盡快重視管理會計的發(fā)展

在主營業(yè)務(wù)為醫(yī)療服務(wù)的公立醫(yī)院里，會計工作本身得不到重視，作為新興工具的管理會計更沒有機(jī)會被醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)青睞。主要原因是醫(yī)院管理層認(rèn)識不到醫(yī)院管理會計是以內(nèi)部管理人員為服務(wù)對象，最終會為醫(yī)院管理者做出正確的最優(yōu)管理決策提供依據(jù)。政府相關(guān)部門在對醫(yī)院管理人員進(jìn)行的培訓(xùn)時，要主動加大管理會計的相關(guān)知識的宣講，使醫(yī)院管理人員深入了解管理會計知識，知道其在推動醫(yī)院長久發(fā)展中的價值所在，盡快重視管理會計的發(fā)展，及時設(shè)置管理會計崗位，并大力支持管理會計人員展開工作。

（二）動員全院職工強(qiáng)化管理會計意識

醫(yī)院各相關(guān)處室在實際工作中，要發(fā)揮模范作用。洞悉醫(yī)院財務(wù)信息的同時，要有耐心，相信醫(yī)院管理會計人員能把復(fù)雜的財務(wù)數(shù)據(jù)準(zhǔn)確系統(tǒng)的進(jìn)行分析，最終為醫(yī)院決策提供依據(jù)。作為會計人員要加強(qiáng)自身素質(zhì)建設(shè)，主動學(xué)習(xí)從事管理會計工作所必備知識，譬如數(shù)學(xué)、數(shù)理統(tǒng)計方法，熟練掌握最新的管理會計理論與工具，結(jié)合醫(yī)院的實際情況，為醫(yī)院的最優(yōu)決策提供最可靠的依據(jù)。盡快將管理會計對醫(yī)院的經(jīng)營管理的促進(jìn)作用明顯體現(xiàn)出來，這樣才能使管理會計的地位從根本上得到提高，從而促進(jìn)管理會計在醫(yī)院的發(fā)展?？梢栽谌悍秶鷥?nèi)組織培訓(xùn)活動，使廣大職工包括廣大醫(yī)務(wù)工作者提高管理意識，確保管理會計工作在全院范圍內(nèi)順利開展。

（三）盡快制定適合醫(yī)院的管理會計制度

調(diào)研表明，多數(shù)公立醫(yī)院響應(yīng)號召設(shè)立了管理會計部門和管理會計崗位，但沒有發(fā)揮其應(yīng)有的作用，成了擺設(shè)。原因是沒有結(jié)合醫(yī)院的實際情況、管理需要、發(fā)展要求制定出醫(yī)院管理會計制度。要盡快制定適合醫(yī)院的管理會計制度，對管理會計的應(yīng)用領(lǐng)域、工作流程做出規(guī)定，設(shè)置管理會計崗位，賦予工作人員相應(yīng)權(quán)力，保障其能充分發(fā)揮管理會計職責(zé)。政府相關(guān)部門可以牽頭成立專業(yè)的機(jī)構(gòu)，專門從事管理會計的研究，完善其理論，研究其實務(wù)方法，總結(jié)應(yīng)用經(jīng)驗和教訓(xùn)，進(jìn)而促進(jìn)管理會計在各行各業(yè)中的應(yīng)用。