王帥

企業(yè)為了更好更快地發(fā)展，存在聘請(qǐng)職業(yè)經(jīng)理人的現(xiàn)實(shí)需求，并將一定的經(jīng)營(yíng)權(quán)給予管理者。股東與高管之間形成委托代理關(guān)系，與此同時(shí)出現(xiàn)更多的代理問(wèn)題，即高管考慮的是實(shí)現(xiàn)個(gè)人利益最大化而非股東財(cái)富最大化。侵占型職務(wù)犯罪是公司高管利用自身權(quán)利謀求非法利益，掠奪公司財(cái)產(chǎn)。這會(huì)致使企業(yè)發(fā)生巨大經(jīng)濟(jì)損失，在一定程度上，也破壞了社會(huì)的公平與穩(wěn)定。進(jìn)行侵占型職務(wù)犯罪主要原因是高管對(duì)現(xiàn)階段薪酬的滿足感較低，并利用自身權(quán)力獲取更多經(jīng)濟(jì)利益的流入。在國(guó)家大力進(jìn)行反腐倡廉的背景下，本文分析侵占型職務(wù)犯罪的誘因，同時(shí)提出相應(yīng)的措施。理論上為抑制侵占型職務(wù)犯罪行為提供了一定的思路，以及對(duì)企業(yè)如何防范與治理具有一定的現(xiàn)實(shí)意義。

一、高管侵占型職務(wù)犯罪概述

1.高管侵占型職務(wù)犯罪的含義及特征。高管侵占型職務(wù)犯罪，是指企業(yè)中存在的一種經(jīng)濟(jì)違法行為。高管通過(guò)擁有的權(quán)力和地位指使他人或者直接進(jìn)行侵占共有財(cái)產(chǎn)，包括：挪用公款、貪污受賄、職務(wù)侵占等非法形式。

高管侵占型職務(wù)犯罪作為企業(yè)犯罪的一種表現(xiàn)形式，其特征如下：其一，統(tǒng)計(jì)發(fā)現(xiàn)高管發(fā)生侵占型職務(wù)犯罪的現(xiàn)象比較頻繁，高管侵占型職務(wù)犯罪占職務(wù)犯罪的比例較高（金澤剛和于鵬，2009），參與合謀人員較多，且牽扯的資金巨大。其二，高管侵占型職務(wù)犯罪較之普通的員工犯罪更具有隱蔽性，手段更高明，可操控空間更大。作為企業(yè)高管他們對(duì)企業(yè)的規(guī)則及內(nèi)部信息掌握的更加透徹，這就給了高管很大的可乘之機(jī)，高管可以站在更加隱蔽的地位利用自己的職位之便進(jìn)行侵占型職務(wù)犯罪，相比普通員工更難被調(diào)查發(fā)現(xiàn)（張蕊，2010）。其三，高管侵占型職務(wù)犯罪多是利用企業(yè)的內(nèi)部控制缺陷進(jìn)行操控會(huì)計(jì)信息。高管可以通過(guò)鉆空子的方式收受賄賂，尤其是一些國(guó)有企業(yè)的高管更容易進(jìn)行侵占型職務(wù)犯罪，比如很多大項(xiàng)目的審批只需要高管一人的簽字即可通過(guò)，這就造成了很多國(guó)企的高管們通過(guò)職務(wù)之便進(jìn)行侵占型職務(wù)犯罪，而這些在財(cái)務(wù)賬本上是很難被發(fā)覺(jué)披露的。

2.高管侵占型職務(wù)犯罪的現(xiàn)狀。①信息不對(duì)稱條件下，股東對(duì)高管約束力較弱?；谖写砝碚?，股東和管理層之間存在信息不對(duì)稱問(wèn)題，高管往往比股東掌握更多的信息。高管作為有限理性經(jīng)濟(jì)人，他們有動(dòng)機(jī)為實(shí)現(xiàn)自身利益最大化而采取損害所有者利益的行為。這種行為表現(xiàn)為高管利用自身權(quán)力，通過(guò)貪污、挪用等方式，侵占公司的共有財(cái)產(chǎn)。在兩權(quán)分離條件下的公司制，當(dāng)公司制度方面存在缺陷，對(duì)高管的約束力較弱，高管有動(dòng)機(jī)進(jìn)行侵占型職務(wù)犯罪。已有文獻(xiàn)表明，高管權(quán)力過(guò)度集中且企業(yè)內(nèi)部缺乏權(quán)利制衡機(jī)制，從而導(dǎo)致高管進(jìn)行侵占型職務(wù)犯罪（馬志娟等，2007），侵占型職務(wù)犯罪最易發(fā)生且?guī)?lái)后果也最為嚴(yán)重（張蕊，2010）。②契約的局限性?；谄跫s理論，簽訂長(zhǎng)期有效的薪酬契約能夠緩解代理問(wèn)題，是激勵(lì)高管努力工作的重要措施之一（Jesen et al，1976）。然而，受到有限理性經(jīng)濟(jì)人的制約，契約的簽訂具有局限性。高管會(huì)利用信息不對(duì)稱的優(yōu)勢(shì)尋求個(gè)人利益最大化，為侵占型職務(wù)犯罪提供了可能。③薪酬激勵(lì)機(jī)制不完善。基于薪酬激勵(lì)理論，有效的薪酬激勵(lì)能夠促使高管更加的努力工作（陳冬華等，2011）。但當(dāng)薪酬激勵(lì)機(jī)制設(shè)置的不合理，不能充分反映高管為股東創(chuàng)造的價(jià)值，會(huì)導(dǎo)致高管發(fā)生偷懶行為或造成心態(tài)失衡，為高管進(jìn)行侵占型職務(wù)犯罪提供了“合理化”的借口。因此，薪酬激勵(lì)機(jī)制設(shè)置的不科學(xué)、不合理，會(huì)增加高管進(jìn)行侵占型職務(wù)犯罪的概率。④企業(yè)內(nèi)部控制機(jī)制存在缺陷。首先，高管選拔方式老套，缺少整體計(jì)劃，使其高管人才資源效率降低，這就很容易造成任職不合理現(xiàn)象，加大了企業(yè)經(jīng)營(yíng)的風(fēng)險(xiǎn)。其次，很多企業(yè)內(nèi)部權(quán)力的制衡機(jī)制不健全，沒(méi)有形成一個(gè)合理的監(jiān)督制衡機(jī)制，使得高管一人獨(dú)大，權(quán)責(zé)分工不明確，這就大大提高了高管進(jìn)行侵占型職務(wù)犯罪的機(jī)會(huì)。再其次，有些企業(yè)的內(nèi)部控制機(jī)制形同虛設(shè)。企業(yè)即使制定了完善的規(guī)章制度和嚴(yán)格的流程，但是在實(shí)際操作中卻沒(méi)有一個(gè)健全的保障機(jī)制促使企業(yè)高管和員工嚴(yán)格按照流程進(jìn)行辦事，這就為企業(yè)滋生腐敗埋下了隱患。⑤外部法律機(jī)制不健全。我國(guó)現(xiàn)有的法律機(jī)制對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)的規(guī)定尚有不足之處，比如對(duì)于一些高管犯罪的經(jīng)濟(jì)處罰力度不足，這就使得高管的經(jīng)濟(jì)犯罪成本過(guò)低，增加了高管犯罪的動(dòng)機(jī)。

二、高管侵占型職務(wù)犯罪的誘因—薪酬差距

薪酬差距能夠?qū)е赂吖芮终夹吐殑?wù)犯罪。相關(guān)研究表明，賀偉等（2011）認(rèn)為，個(gè)人與他人的薪酬差距對(duì)薪酬滿足感更具解釋力。相比較獲得的實(shí)際薪酬，高管的薪酬滿足感更取決于個(gè)人薪酬與其他人的薪酬差距水平（Williams et al.2006）。薪酬差距能夠影響高管個(gè)人行為，當(dāng)高管對(duì)薪酬滿足感較低時(shí)，高管可能會(huì)利用自身權(quán)力來(lái)牟取更多的非法利益，即實(shí)施侵占型職務(wù)犯罪。Albrecht（1995）提出企業(yè)舞弊是由壓力、機(jī)會(huì)和借口組成，本文借鑒“三角理論”，分析高管侵占型職務(wù)犯罪發(fā)生動(dòng)因。薪酬差距為內(nèi)部薪酬差距和外部薪酬差距兩部分。內(nèi)部薪酬差距是高管個(gè)人薪酬與員工平均薪酬的差距，外部薪酬是高管薪酬與所處同行業(yè)高管薪酬的差距。

1.內(nèi)部薪酬差距過(guò)小引發(fā)高管侵占型職務(wù)犯罪。當(dāng)內(nèi)部薪酬差距較小時(shí)，高管薪酬與員工薪酬相接近。而高管作為企業(yè)的管理者，會(huì)認(rèn)為自己所付出的努力要和創(chuàng)造的價(jià)值都要遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于員工，但所獲得的薪酬與員工卻與差別。這會(huì)造成高管的心態(tài)失衡，辱罵員工、消極怠工或冒法律風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施犯罪，侵占公司財(cái)產(chǎn)來(lái)牟取非法利益。法律的風(fēng)險(xiǎn)雖然能給高管帶來(lái)一定的壓力，但高管對(duì)薪酬滿足感和財(cái)富的追求為職務(wù)犯罪提供了動(dòng)機(jī)。股東與高管之間代理沖突，高管的決策失誤將面臨股東的壓力與懲罰（Daniel and Monica，2012）。高管為緩解壓力，會(huì)更有動(dòng)機(jī)進(jìn)行盈余管理，通過(guò)操控會(huì)計(jì)信息來(lái)掩蓋由于自身決策失誤使企業(yè)陷入財(cái)務(wù)困境的目的（Efendi et al.，2007）。隨著盈余管理的增加，為高管進(jìn)行職務(wù)犯罪提供了可能。同時(shí)內(nèi)部薪酬差距過(guò)小，一定程度上反映了不合理薪酬制度，也為高管實(shí)施職務(wù)犯罪提供了“合理化”借口。為此，當(dāng)內(nèi)部薪酬差距較小時(shí)，會(huì)導(dǎo)致高管發(fā)生侵占型職務(wù)犯罪。但當(dāng)內(nèi)部薪酬差距較大時(shí)，高管會(huì)認(rèn)為這是比較合理的，體現(xiàn)了自身對(duì)企業(yè)的貢獻(xiàn)。此時(shí)，高管的薪酬滿足感較高，基于稟賦效應(yīng)，為規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)會(huì)選擇直接獲取高額薪酬，實(shí)施侵占型職務(wù)犯罪的可能性減弱。

2.外部薪酬差距過(guò)大引發(fā)高管侵占型職務(wù)犯罪。當(dāng)外部薪酬差距較小時(shí)，高管與同行業(yè)其他高管所獲得薪酬相當(dāng)，符合高管對(duì)薪酬的預(yù)期（大于或等于該行業(yè)高管薪酬的均值）。當(dāng)外部薪酬差距較大時(shí)，高管會(huì)不自覺(jué)的關(guān)注更高的高管薪酬，對(duì)低的高管薪酬“視而不見”。根據(jù)“歸因理論”，對(duì)自身所獲得薪酬高于行業(yè)高管平均薪酬的情況，他們認(rèn)為這是自身努力的結(jié)果——提升了企業(yè)業(yè)績(jī)，為企業(yè)創(chuàng)造了價(jià)值。但對(duì)所獲得薪酬小于行業(yè)高管平均薪酬的情況，他們則怪自己的運(yùn)氣不濟(jì)。為此，他們會(huì)選擇利用自身權(quán)利來(lái)獲得非法收益。薪酬作為衡量高管能力的體現(xiàn)，當(dāng)其他高管的薪酬明顯高于自身薪酬時(shí)，不僅會(huì)對(duì)自身能力產(chǎn)生質(zhì)疑，給心理帶來(lái)巨大壓力，而且高管會(huì)將較高的薪酬作為自己的薪酬“目標(biāo)”，當(dāng)薪酬差距較大且企業(yè)無(wú)法提供給高管此薪酬時(shí)，薪酬差距會(huì)引發(fā)個(gè)人薪酬欲望的上升，為高管進(jìn)行職務(wù)犯罪以便獲得“目標(biāo)”薪酬提供了動(dòng)機(jī)。與此同時(shí)，高管會(huì)認(rèn)為自身能力與他們相當(dāng)，應(yīng)獲得同等報(bào)酬，而較大的薪酬差距是企業(yè)薪酬激勵(lì)機(jī)制存在的問(wèn)題，為高管進(jìn)行侵占型職務(wù)犯罪提供了“合理化”的借口。

三、高管侵占型職務(wù)犯罪的治理措施

1.企業(yè)內(nèi)部治理措施。①企業(yè)建立完善的高管人才選聘機(jī)制。企業(yè)在選拔高管的時(shí)候應(yīng)該經(jīng)過(guò)結(jié)合完善市場(chǎng)的人才培養(yǎng)機(jī)制選拔高素質(zhì)人才，同時(shí)在高管人才選拔的時(shí)候應(yīng)該通過(guò)科學(xué)的選拔方式，并考慮高管的經(jīng)濟(jì)情況，履約情況，誠(chéng)信情況。②企業(yè)建立合理的薪酬激勵(lì)機(jī)制。高管侵占型職務(wù)犯罪大多數(shù)是為了獲得更高的薪酬，或者是由于企業(yè)內(nèi)外的薪酬差距造成的。所以建立一個(gè)合理的薪酬激勵(lì)機(jī)制有利于形成共贏局面同時(shí)也有利于激勵(lì)個(gè)人努力工作，實(shí)現(xiàn)個(gè)人價(jià)值，減少侵占型犯罪行為。③完善企業(yè)內(nèi)部權(quán)力制衡的機(jī)制。企業(yè)內(nèi)部如果沒(méi)有一個(gè)合理的權(quán)力制衡機(jī)制，就很難做到分工明確，由一人獨(dú)掌大權(quán)極易造成以權(quán)謀私形成職務(wù)犯罪。要想企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展必須明確各部門責(zé)任，建立完善的監(jiān)督機(jī)制，各部門相互制約，減少犯罪行為的發(fā)生。④企業(yè)建立健全有效的內(nèi)部控制制度。每個(gè)企業(yè)內(nèi)部都有明確規(guī)定的一系列流程和規(guī)章，企業(yè)應(yīng)該在建立及健全規(guī)章制度的同時(shí)促使員工嚴(yán)格按照要求和原則辦事，對(duì)于大企業(yè)內(nèi)部制度較多的企業(yè)，更應(yīng)該加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)及制度控制，嚴(yán)格把控大額資金的流向。⑤企業(yè)實(shí)行崗位輪換制度。實(shí)行崗位輪換制度對(duì)于高管而言可以起到很好的約束作用，定時(shí)進(jìn)行評(píng)比和輪換可以督促高管認(rèn)真工作，防止合謀行為。定期通過(guò)外聘的會(huì)計(jì)進(jìn)行審查可以有效的發(fā)現(xiàn)公司存在的問(wèn)題，制約高管減少其侵占型職務(wù)犯罪行為。

2.外部治理措施。①政府完善相關(guān)法律法規(guī)。對(duì)于高管侵占型職務(wù)犯罪不應(yīng)該只從企業(yè)內(nèi)部進(jìn)行治理，政府也應(yīng)該嚴(yán)防死守，制定明確的懲罰法律條例，針對(duì)犯罪人員的不同犯罪行為制定不同的懲罰措施。情節(jié)嚴(yán)重者加重懲罰力度，對(duì)高管起到法律警醒作用。同時(shí)，執(zhí)法人員應(yīng)該提高執(zhí)法力度，對(duì)于犯罪的高管人員嚴(yán)格按照法律流程處理，加大高管侵占型職務(wù)犯罪的成本，在一定程度上減少高管侵占型職務(wù)犯罪的動(dòng)機(jī)。政府應(yīng)該關(guān)注市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展變化，實(shí)時(shí)修改企業(yè)相關(guān)的會(huì)計(jì)和審計(jì)準(zhǔn)則，從外部法律層面治理高管侵占型職務(wù)犯罪行為。②新聞媒體發(fā)揮輿論監(jiān)督功能。新聞媒體作為企業(yè)外部治理機(jī)制應(yīng)該通過(guò)跟蹤報(bào)道，發(fā)揮其輿論作用。對(duì)于高管薪酬的“不合理”部分，媒體能夠做到進(jìn)行有效監(jiān)管。對(duì)高管違法行為進(jìn)行負(fù)面報(bào)道，負(fù)面報(bào)道的增多會(huì)引起政府等監(jiān)管機(jī)構(gòu)的介入（李培功和沈藝峰，2010）。迫于政府和社會(huì)壓力，企業(yè)會(huì)對(duì)新聞報(bào)道的違規(guī)行為進(jìn)行整改（Joe et al.，2009）。媒體通過(guò)引入政府介入來(lái)發(fā)揮薪酬治理作用，促使高管薪酬趨于合理（楊德明和趙璨2012）。③地方政府提高法治水平。法治水平較低的地區(qū)，存在對(duì)高管的監(jiān)管不到位，懲罰力度不夠等情況。高管受到的行政處罰力度不夠或違規(guī)犯罪成本較低，未能對(duì)高管起到震懾作用，為高管進(jìn)行侵占型職務(wù)犯罪提供了機(jī)會(huì)。因此，全面推進(jìn)依法治國(guó)仍是必要措施，能夠有效減少高管實(shí)施侵占型職務(wù)犯罪的機(jī)會(huì)和空間。

（作者單位：新疆財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院）