■/史振萍

一、公立醫(yī)院涉稅概念簡述

（一）公立醫(yī)院收入

醫(yī)院收入是指醫(yī)院開展醫(yī)療服務(wù)和其他活動依法取得的非償還性資金，以及從財政部門和其他部門取得的經(jīng)費。通常包括醫(yī)療收入、財政補助收入、科教項目收入及其他收入。

（二）公立醫(yī)院收入免稅范圍

根據(jù)《醫(yī)療機構(gòu)管理條例》、《醫(yī)療機構(gòu)管理條例實施細(xì)則》，公立醫(yī)院取得的醫(yī)療收入和財政補助收入已納入財政預(yù)算管理，屬于免稅收入或不征稅收入，無需繳納增值稅；根據(jù)《中華人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》、《中華人民共和國城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》，對非營利性的醫(yī)療機構(gòu)、疾病控制機構(gòu)和婦幼保健機構(gòu)等衛(wèi)生機構(gòu)自用的房產(chǎn)、土地，免征房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅；根據(jù)《中華人民共和國契稅暫行條例》，國家機關(guān)、事業(yè)單位、社會團體、軍事單位承受土地、房屋用于辦公、教學(xué)、醫(yī)療、科研和軍事設(shè)施的，免征契稅。

（三）公立醫(yī)院涉及的稅種

我國現(xiàn)行稅種18種，公立醫(yī)院涉及的稅種有個人所得稅（代扣代繳）、增值稅、印花稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、車船稅、車輛購置稅、企業(yè)所得稅、環(huán)境保護稅等。

二、個人所得稅業(yè)務(wù)

（一）工資薪金所得的扣繳

按照累計預(yù)扣法計算預(yù)扣稅額，并按月辦理扣繳申報。

1.累計預(yù)扣法是指扣繳義務(wù)人在一個納稅年度內(nèi)預(yù)扣預(yù)繳稅款時，以納稅人在本單位截至當(dāng)前月份工資、薪金所得累計收入減除累計免稅收入、累計減除費用、累計專項扣除、累計專項附加扣除和累計依法確定的其他扣除后的余額為累計預(yù)扣預(yù)繳應(yīng)納稅所得額，適用個人所得稅預(yù)扣率，計算累計應(yīng)預(yù)扣預(yù)繳稅額，再減除累計減免稅額和累計已預(yù)扣預(yù)繳稅額，其余額為本期應(yīng)預(yù)扣預(yù)繳稅額。余額為負(fù)值時，暫不退稅。納稅年度終了后余額仍為負(fù)值時，由納稅人通過辦理綜合所得年度匯算清繳，稅款多退少補。

計算公式：本期應(yīng)預(yù)扣預(yù)繳稅額=（累計預(yù)扣預(yù)繳應(yīng)納稅所得額×預(yù)扣率-速算扣除數(shù))-累計減免稅額-累計已預(yù)扣預(yù)繳稅額

累計預(yù)扣預(yù)繳應(yīng)納稅所得額=累計收入-累計免稅收入-累計減除費用-累計專項扣除-累計專項附加扣除-累計依法確定的其他扣除

其中：累計減除費用，按照5000元/月乘以納稅人當(dāng)年截至本月在本單位的任職受雇月份數(shù)計算。

2.累計預(yù)扣法下的個稅稅負(fù)。對大部分只有一處工薪所得的納稅人來說，納稅年度終了時，預(yù)扣預(yù)繳的稅款基本等于其年度應(yīng)納稅款，次年無須再辦理匯算清繳申報，大大減輕了征納雙方的工作量；此外，預(yù)繳稅額前低后高，從現(xiàn)金流角度講，還有“遞延納稅”的效果，納稅人可獲得貨幣“時間價值”，實際上減少了員工的資金占用，相當(dāng)于給員工提供了一筆無息貸款，從而節(jié)約了資金成本。

（二）勞務(wù)報酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費所得的扣繳

按次或者按月預(yù)扣預(yù)繳稅款。勞務(wù)報酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費所得以收入減除費用后的余額為收入額；其中，稿酬所得的收入額減按百分之七十計算。

減除費用：預(yù)扣預(yù)繳稅款時，勞務(wù)報酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費所得每次收入不超過四千元的，減除費用按八百元計算；每次收入四千元以上的，減除費用按收入的百分之二十計算。

應(yīng)納稅所得額：勞務(wù)報酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費所得，以每次收入額為預(yù)扣預(yù)繳應(yīng)納稅所得額，計算應(yīng)預(yù)扣預(yù)繳稅額。勞務(wù)報酬所得適用個人所得稅預(yù)扣率，稿酬所得、特許權(quán)使用費所得適用百分之二十的比例預(yù)扣率。

居民個人辦理年度綜合所得匯算清繳時，應(yīng)當(dāng)依法計算勞務(wù)報酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費所得的收入額，并入年度綜合所得計算應(yīng)納稅款，稅款多退少補。

（三）全年一次性獎金所得扣繳

公立醫(yī)院職工個人如取得全年一次性獎金，符合《國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知》（國稅發(fā)〔2005〕9號）規(guī)定的，在2021年12月31日前，不并入當(dāng)年綜合所得，以全年一次性獎金收入除以12個月得到的數(shù)額，按照綜合所得稅率表（也稱月度稅率表），確定適用稅率和速算扣除數(shù)，單獨計算納稅。也可以選擇并入當(dāng)年綜合所得計算納稅。但自2022 年1 月1 日起，全年一次性獎金應(yīng)并入當(dāng)年綜合所得計算繳納個人所得稅。

計算公式：應(yīng)納稅額＝全年一次性獎金收入×適用稅率-速算扣除數(shù)

（四）商業(yè)健康險的稅前扣除管理

根據(jù)財政部、稅務(wù)總局、保監(jiān)會《關(guān)于將商業(yè)健康保險個人所得稅試點政策推廣到全國范圍實施的通知》（財稅〔2017〕39 號），對個人購買符合規(guī)定的商業(yè)健康保險產(chǎn)品的支出，允許在當(dāng)年（月）計算應(yīng)納稅所得額時予以稅前扣除，扣除限額為2400元/年（200 元/月）。單位統(tǒng)一為員工購買符合規(guī)定的商業(yè)健康保險產(chǎn)品的支出，應(yīng)分別計入員工個人工資薪金所得，視同個人購買，按上述限額予以扣除。

2400 元/年（200 元/月）的限額扣除為個人所得稅法規(guī)定減除費用標(biāo)準(zhǔn)之外的扣除。

取得工資薪金所得或連續(xù)性勞務(wù)報酬所得的個人，自行購買符合規(guī)定的商業(yè)健康保險產(chǎn)品的，應(yīng)當(dāng)及時向代扣代繳單位提供保單憑證?？劾U單位自個人提交保單憑證的次月起，在不超過200元/月的標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)按月扣除。一年內(nèi)保費金額超過2400元的部分，不得稅前扣除。以后年度續(xù)保時，按上述規(guī)定執(zhí)行。個人自行退保時，應(yīng)及時告知扣繳義務(wù)人。

（五）和個稅扣繳業(yè)務(wù)相關(guān)的免征所得

1.省級人民政府、國務(wù)院部委和中國人民解放軍軍以上單位，以及外國組織、國際組織頒發(fā)的科學(xué)、教育、技術(shù)、文化、衛(wèi)生、體育、環(huán)境保護等方面的獎金；

2.按照國家統(tǒng)一規(guī)定發(fā)給的補貼、津貼；

3.福利費、撫恤金、救濟金；

4.按照國家統(tǒng)一規(guī)定發(fā)給干部、職工的安家費、退職費、基本養(yǎng)老金或者退休費、離休費、離休生活補助費。

（六）不屬于免稅范圍的福利費，應(yīng)當(dāng)并入納稅人的工資、薪金收入計征個人所得稅

1.從超出國家規(guī)定的比例或基數(shù)計提的福利費、工會經(jīng)費中支付給個人的各種補貼、補助；

2.從福利費和工會經(jīng)費中支付給單位職工的人人有份的補貼、補助；

3.單位為個人購買汽車、住房、電子計算機等不屬于臨時性生活困難補助性質(zhì)的支出。

（七）其他扣繳情形

1.個人與用人單位解除勞動關(guān)系取得一次性補償收入（包括用人單位發(fā)放的經(jīng)濟補償金、生活補助費和其他補助費），在當(dāng)?shù)厣夏曷毠て骄べY3倍數(shù)額以內(nèi)的部分，免征個人所得稅；超過3倍數(shù)額的部分，不并入當(dāng)年綜合所得，單獨適用綜合所得稅率表，計算納稅。

2.個人辦理提前退休手續(xù)而取得的一次性補貼收入，應(yīng)按照辦理提前退休手續(xù)至法定離退休年齡之間實際年度數(shù)平均分?jǐn)?，確定適用稅率和速算扣除數(shù)，單獨適用綜合所得稅率表，計算納稅。

計算公式：應(yīng)納稅額={〔（一次性補貼收入÷辦理提前退休手續(xù)至法定退休年齡的實際年度數(shù)）-費用扣除標(biāo)準(zhǔn)〕×適用稅率-速算扣除數(shù)}×辦理提前退休手續(xù)至法定退休年齡的實際年度數(shù)

3.辦理內(nèi)部退養(yǎng)的職工，在其辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)后至法定離退休年齡之間從原任職單位取得的工資、薪金，不屬于離退休工資，應(yīng)按“工資、薪金所得”項目計征個人所得稅；取得的一次性補貼收入，應(yīng)按辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)后至法定離退休年齡之間的所屬月份進行平均，并與領(lǐng)取當(dāng)月的“工資、薪金”所得合并后減除當(dāng)月費用扣除標(biāo)準(zhǔn)，以余額為基數(shù)確定適用稅率，再將當(dāng)月工資、薪金加上取得的一次性收入，減去費用扣除標(biāo)準(zhǔn)，按適用稅率計征個人所得稅；個人在辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)后至法定離退休年齡之間重新就業(yè)取得的“工資、薪金”所得合并，并依法自行向主管稅務(wù)機關(guān)申報繳納個人所得稅。

4.獨生子女補貼、差旅費津貼、誤餐補助等不屬于工資、薪金性質(zhì)的補貼、津貼或者不屬于納稅人本人工資、薪金所得項目的收入不征稅。

5.對個人按規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)取得的取暖補貼暫免征收個人所得稅。具體政策規(guī)定：

（1）當(dāng)?shù)卣畬θ∨a貼發(fā)放標(biāo)準(zhǔn)有具體規(guī)定的，按規(guī)定執(zhí)行。

（2）當(dāng)?shù)卣畬θ∨a貼發(fā)放標(biāo)準(zhǔn)沒有具體規(guī)定的，發(fā)放單位應(yīng)制定合理的取暖補貼方案，報當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機關(guān)備案。

（3）超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的取暖補貼，可分?jǐn)偟饺∨谒鶎僭路萦嬚鱾€人所得稅。

三、增值稅及其附加業(yè)務(wù)

公立醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)收入屬非經(jīng)營性活動收入，不繳納增值稅，但進修培訓(xùn)收入、橫向科研課題收入、不動產(chǎn)租賃收入、財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入等應(yīng)按規(guī)定繳納增值稅。

（一）進修培訓(xùn)費收入

小規(guī)模納稅人按3%征收率繳納增值稅，一般納稅人按現(xiàn)代服務(wù)項目6%稅率計算繳納增值稅銷項稅額。根據(jù)財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于進一步明確全面推開營改增試點有關(guān)再保險不動產(chǎn)租賃和非學(xué)歷教育等政策的通知》（財稅〔2016〕68 號），一般納稅人提供非學(xué)歷教育服務(wù)，可以選擇適用簡易計稅方法按照3%征收率計算應(yīng)納稅額。

（二）橫向科研課題收入

指公司、社會機構(gòu)、自然人的科研贊助收入。小規(guī)模納稅人按3%征收率繳納增值稅，一般納稅人按現(xiàn)代服務(wù)項目6%稅率計算繳納增值稅銷項稅額。

（三）不動產(chǎn)租賃收入

小規(guī)模納稅人按3%征收率繳納增值稅，一般納稅人按不動產(chǎn)租賃服務(wù)項目9%稅率計算繳納增值稅銷項稅額，如所租賃不動產(chǎn)為2016年4月30日前取得的，可選擇適用簡易計稅方法，按5%征收率計算應(yīng)納稅額。

（四）職工食堂對外經(jīng)營收入

小規(guī)模納稅人按3%征收率繳納增值稅，一般納稅人按餐飲住宿服務(wù)項目6%稅率計算繳納增值稅銷項稅額。

（五）代扣代繳個人所得稅手續(xù)費收入

《中華人民共和國個人所得稅法》第十七條規(guī)定“對扣繳義務(wù)人按照所扣繳的稅款，付給百分之二的手續(xù)費?！薄敦斦?、國家稅務(wù)總局、中國人民銀行關(guān)于進一步加強代扣代收代征稅款手續(xù)費管理的通知》（財行〔2005〕365 號）規(guī)定：三代（代扣代繳、代收代繳、委托代征）單位所取得的手續(xù)費收入應(yīng)該單獨核算，計入本單位收入，用于“三代”管理支出，也可以適當(dāng)獎勵相關(guān)工作人員。代扣代繳個人所得稅的手續(xù)費收入，應(yīng)繳納增值稅。

小規(guī)模納稅人按3%征收率繳納增值稅，一般納稅人按現(xiàn)代服務(wù)項目6%稅率計算繳納增值稅銷項稅額。用于獎勵辦稅人員的支出數(shù)額不計入應(yīng)納稅銷售額，辦稅人員的此獎勵收入也不再繳納個人所得稅。

（六）城市維護建設(shè)稅、教育費附加、地方教育附加的繳納

1.城市維護建設(shè)稅：按實際繳納的增值稅×適用稅率，市區(qū)稅率為7%，縣城（鎮(zhèn)）5%，其他1%。

2.教育費附加按實際繳納的增值稅×3%。

3.地方教育附加按實際繳納的增值稅×2%。

四、印花稅業(yè)務(wù)管理

（一）公立醫(yī)院印花稅應(yīng)納稅范圍

1.合同或者具有合同性質(zhì)的憑證；

2.產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)；

3.營業(yè)賬簿；

4.權(quán)利、許可證照；

5.經(jīng)財政部確定征稅的其他憑證。

（二）印花稅稅目稅率

1.購銷合同、建筑安裝工程承包合同、技術(shù)合同按所載金額萬分之三貼花；建設(shè)工程勘察設(shè)計合同按收取費用萬分之五貼花；財產(chǎn)租賃合同按租賃金額千分之一貼花，稅額不足1元的按1元貼花；倉儲保管合同按倉儲保管費用千分之一貼花；借款合同按借款金額萬分之零點五貼花；加工承攬合同按加工或承攬收入萬分之五貼花。

2.產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)，按所載金額萬分之五貼花。

3.營業(yè)賬簿，記載資金的賬簿，按固定資產(chǎn)原值與自有流動資金總額萬分之五貼花。其他賬簿按件貼花5元。

4.權(quán)利、許可證照，按件貼花5元。

5.根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于對營業(yè)賬簿減免印花稅的通知》（財稅[2018]50號），自2018年5月1日起，對按萬分之五稅率貼花的資金賬簿減半征收印花稅，對按件貼花五元的其他賬簿免征印花稅。

五、其他稅收業(yè)務(wù)

（一）房產(chǎn)稅

《房產(chǎn)稅暫行條例》規(guī)定“對非營利性的醫(yī)療機構(gòu)、疾病控制機構(gòu)和婦幼保健機構(gòu)等衛(wèi)生機構(gòu)自用的房產(chǎn)，免征房產(chǎn)稅”；房產(chǎn)出租的，以房產(chǎn)租金收入為房產(chǎn)稅的計稅依據(jù)，稅率為12%。

（二）城鎮(zhèn)土地使用稅

《城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》規(guī)定“對非營利性的醫(yī)療機構(gòu)、疾病控制機構(gòu)和婦幼保健機構(gòu)等衛(wèi)生機構(gòu)自用的土地，免征城鎮(zhèn)土地使用稅”；但公立醫(yī)院出租的房屋所占用的土地面積，應(yīng)為應(yīng)稅土地，應(yīng)按實際占用面積、適用單位稅額繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。

城鎮(zhèn)土地使用稅適用地區(qū)幅度差別定額稅率，按大、中、小城市和縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)分別規(guī)定每平方米城鎮(zhèn)土地使用稅年應(yīng)納稅額。

（三）車船稅

車輛、船舶（以下簡稱車船）的所有人或者管理人為車船稅的納稅人，從事機動車交通事故責(zé)任強制保險業(yè)務(wù)的保險機構(gòu)為機動車車船稅的扣繳義務(wù)人，依法代收代繳車船稅。

房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅和車船稅均按年征收，分期交納。

(四)車輛購置稅

購置汽車、有軌電車、汽車掛車、排氣量超過一百五十毫升的摩托車（以下統(tǒng)稱應(yīng)稅車輛）的單位和個人，為車輛購置稅的納稅人，車輛購置稅實行一次性征收，按照應(yīng)稅車輛的計稅價格乘以稅率10%。

（五）環(huán)境保護稅

《中華人民共和國環(huán)境保護稅法》規(guī)定，直接向環(huán)境排放應(yīng)稅污染物的企業(yè)事業(yè)單位和其他生產(chǎn)經(jīng)營者為環(huán)境保護稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依法繳納環(huán)境保護稅。應(yīng)稅污染物包括大氣污染物、水污染物、固體廢物和噪聲。納稅人應(yīng)當(dāng)向應(yīng)稅污染物排放地的稅務(wù)機關(guān)申報繳納環(huán)境保護稅。環(huán)境保護稅按月計算，按季申報繳納。

六、加強公立醫(yī)院涉稅業(yè)務(wù)管理

（一）準(zhǔn)確履行代扣代繳義務(wù)

與舊的《個人所得稅法》個稅計算方法相比，累計預(yù)扣法的計算相對復(fù)雜，扣繳義務(wù)人和納稅人理解和落實難度有一定程度的增加，辦稅人員工作量也有所增加。所以，扣繳義務(wù)人需要及時學(xué)習(xí)個稅相關(guān)知識，熟練掌握扣繳客戶端操作，準(zhǔn)確履行扣繳義務(wù)，減輕自身工作負(fù)擔(dān)。而納稅人也應(yīng)該適應(yīng)新個人所得稅法“代扣代繳、自行申報、匯算清繳、多退少補、優(yōu)化服務(wù)、事后抽查”的征管模式，理解累計預(yù)扣法的原理，依法履行納稅申報義務(wù)。

（二）認(rèn)真履行獨立勞務(wù)收入申報義務(wù)

工資薪金所得項目是非獨立勞務(wù)，勞務(wù)報酬所得項目是獨立勞務(wù)，根據(jù)《國家稅務(wù)局關(guān)于稅收協(xié)定獨立個人勞務(wù)條款執(zhí)行解釋問題的通知》（國稅函發(fā)〔1990〕609號），獨立個人勞務(wù)指以獨立個人身份從事科學(xué)、文學(xué)、藝術(shù)、教育或教學(xué)活動，以及醫(yī)師、律師、工程師、建筑師、牙醫(yī)師、會計師等專業(yè)性勞務(wù)人員，沒有固定雇主，可以多方面提供服務(wù)。所以，醫(yī)院院內(nèi)專家參加院內(nèi)組織的各項活動取得的講課費、評審費等勞務(wù)報酬所得，應(yīng)當(dāng)并入其工資薪金所得計算繳納個人所得稅。

（三）切實提高辦稅人員的能力

增值稅納稅業(yè)務(wù)專業(yè)性較強，對辦稅人員素質(zhì)要求較高，公立醫(yī)院應(yīng)加強對辦稅人員、會計核算人員營改增后增值稅業(yè)務(wù)知識培訓(xùn)，完善稅收管理知識結(jié)構(gòu)，降低涉稅風(fēng)險。

（四）規(guī)范印花稅納稅管理

印花稅實行由納稅人根據(jù)規(guī)定自行計算應(yīng)納稅額，購買并一次貼足印花稅票（以下簡稱貼花）的繳納辦法。為簡化貼花手續(xù)，應(yīng)納稅額較大或者貼花次數(shù)頻繁的，納稅人可向稅務(wù)機關(guān)提出申請，采取以繳款書代替貼花或者按期匯總繳納的辦法。印花稅票應(yīng)當(dāng)粘貼在應(yīng)納稅憑證上，并由納稅人在每枚稅票的騎縫處蓋戳注銷或者畫銷。已貼用的印花稅票不得重用。應(yīng)納稅憑證應(yīng)當(dāng)于書立或者領(lǐng)受時貼花。同一憑證，由兩方或者兩方以上當(dāng)事人簽訂并各執(zhí)一份的，應(yīng)當(dāng)由各方就所執(zhí)的一份各自全額貼花。已貼花的憑證，修改后所載金額增加的，其增加部分應(yīng)當(dāng)補貼印花稅票。

公立醫(yī)院作為我國醫(yī)療服務(wù)體系的重要組成部分，承擔(dān)著醫(yī)療救治、醫(yī)學(xué)教育、醫(yī)學(xué)科研、人才培養(yǎng)等重要職能；作為非營利性醫(yī)療機構(gòu)，享受財政補助和稅收優(yōu)惠，因而，公立醫(yī)院財務(wù)人員應(yīng)積極學(xué)習(xí)相關(guān)財經(jīng)稅收法規(guī)政策，在享受稅收優(yōu)惠的同時，分清應(yīng)稅業(yè)務(wù)，依照法律法規(guī)按期申報納稅、代扣代繳稅款。