趙保卿

【摘要】 自律監(jiān)管是我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)監(jiān)管的一種重要形式，但其存在諸多局限性，主要表現(xiàn)在行業(yè)協(xié)會(huì)監(jiān)管獨(dú)立性不高、行業(yè)協(xié)會(huì)監(jiān)管力度有欠缺、行業(yè)協(xié)會(huì)監(jiān)管處罰方式有局限等。這些局限性的形成有行業(yè)協(xié)會(huì)發(fā)展所處的環(huán)境、注會(huì)行業(yè)內(nèi)外對(duì)自律監(jiān)管的認(rèn)知度、行業(yè)相關(guān)人員的素質(zhì)等方面的原因，給注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展帶來(lái)一定不利影響。為此，我們需要采取優(yōu)化注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)自律監(jiān)管的環(huán)境、加強(qiáng)行業(yè)協(xié)會(huì)的獨(dú)立性、增大行業(yè)協(xié)會(huì)的監(jiān)管力度、改善行業(yè)協(xié)會(huì)監(jiān)管處罰方式等措施。

【關(guān)鍵詞】注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)；自律監(jiān)管；局限性；獨(dú)立性

【中圖分類(lèi)號(hào)】F233

一、引言

對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)如何監(jiān)管至今仍是業(yè)界研究的重要內(nèi)容之一。從20世紀(jì)50年代開(kāi)始，西方學(xué)者借助經(jīng)濟(jì)學(xué)研究的快速發(fā)展對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管制展開(kāi)討論。尤其美國(guó)安然事件過(guò)后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的監(jiān)管問(wèn)題引起美國(guó)及全世界各界的關(guān)注。從國(guó)外學(xué)者的研究成果看，各國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師監(jiān)管模式有利有弊，某一特定模式可能只適應(yīng)于一段時(shí)間，應(yīng)該根據(jù)實(shí)際情況不斷改進(jìn)。

我國(guó)學(xué)者也進(jìn)行了很多研究。謝德仁（2002）認(rèn)為對(duì)于各種注會(huì)行業(yè)管制模式，選擇標(biāo)準(zhǔn)并不在于哪種模式優(yōu)點(diǎn)最多或缺點(diǎn)最少，而在于是否與本國(guó)國(guó)情結(jié)合起來(lái)，運(yùn)行起來(lái)效率高、成本低、質(zhì)量?jī)?yōu)，能夠最大程度保護(hù)公眾利益，促進(jìn)注會(huì)行業(yè)的健康發(fā)展。陳毓圭（2003）認(rèn)為在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌時(shí)期，應(yīng)發(fā)展和完善以會(huì)員為中心的完整的行業(yè)自律管理和服務(wù)體制。王善平等（2006）提出針對(duì)國(guó)內(nèi)對(duì)舞弊會(huì)計(jì)師事務(wù)所的懲罰力度不夠情況，監(jiān)管機(jī)構(gòu)應(yīng)加大處罰力度并完善相關(guān)機(jī)構(gòu)建設(shè)。陳杰（2008）認(rèn)為我國(guó)應(yīng)借鑒安然事件后的美國(guó)注會(huì)行業(yè)監(jiān)管經(jīng)驗(yàn)，建立以法律為依據(jù)、政府為主導(dǎo)、行業(yè)自律為輔助的監(jiān)管模式，并提出獨(dú)立性監(jiān)管是我國(guó)未來(lái)行業(yè)監(jiān)管模式的選擇。楊艷（2011）認(rèn)為現(xiàn)階段我國(guó)注會(huì)行業(yè)行政監(jiān)管所處社會(huì)信用環(huán)境不優(yōu)、存在多頭監(jiān)管、處罰力度不足等問(wèn)題。劉勝良（2017）認(rèn)為在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)不是很發(fā)達(dá)，執(zhí)業(yè)人員素質(zhì)整體不高情況下，政府監(jiān)管導(dǎo)向是一種較好的控制模式，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的完善，應(yīng)逐漸淡化政府干預(yù)，轉(zhuǎn)化為行業(yè)自律控制為主。從國(guó)內(nèi)學(xué)者研究成果看，目前我國(guó)處于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展時(shí)期，各項(xiàng)制度還不是很完善，特別是注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)重新起步時(shí)間不長(zhǎng)，市場(chǎng)不規(guī)范，靠市場(chǎng)力量還不能完全做到有效自律，需要政府的引導(dǎo)。但隨著市場(chǎng)不斷發(fā)展，行政監(jiān)管出現(xiàn)的各種問(wèn)題開(kāi)始顯現(xiàn)，多頭監(jiān)管、處罰力度不夠、信息不對(duì)稱(chēng)等問(wèn)題都對(duì)監(jiān)管的順利實(shí)施產(chǎn)生影響，能否促進(jìn)注會(huì)行業(yè)持續(xù)平穩(wěn)發(fā)展，保護(hù)社會(huì)大眾的利益值得深思。

社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)出現(xiàn)如此多的問(wèn)題，作為監(jiān)督社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的微觀個(gè)體注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該進(jìn)行反思，行業(yè)的監(jiān)管也應(yīng)該隨著問(wèn)題的產(chǎn)生和行業(yè)的發(fā)展而發(fā)展。從宏觀角度看，注冊(cè)會(huì)計(jì)師是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行鏈條的一個(gè)環(huán)節(jié)，不僅是會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的重要鑒證者，也是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序的重要維護(hù)者。從微觀角度看，注冊(cè)會(huì)計(jì)師是提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理水平、及時(shí)發(fā)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)管理問(wèn)題的重要參謀，在提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益和競(jìng)爭(zhēng)力上發(fā)揮了重要作用。所以研究注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)自律監(jiān)管局限性問(wèn)題，發(fā)現(xiàn)其中存在的問(wèn)題，進(jìn)行改進(jìn)和彌補(bǔ)，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)探索符合我國(guó)國(guó)情的監(jiān)管模式、重新贏得社會(huì)信任和行業(yè)穩(wěn)定健康發(fā)展起到了不可或缺的作用，更對(duì)整個(gè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的健康平穩(wěn)運(yùn)行提供強(qiáng)有力的保障。

二、我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)自律監(jiān)管局限性表現(xiàn)及形成

進(jìn)入21世紀(jì)后，我國(guó)連續(xù)發(fā)生重大會(huì)計(jì)舞弊事件，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的信譽(yù)產(chǎn)生巨大影響，同時(shí)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的公信力也提出挑戰(zhàn)。其中還涉及到會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具虛假或嚴(yán)重失實(shí)的審計(jì)報(bào)告問(wèn)題，社會(huì)各界思考著注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)自律監(jiān)管的局限性的表現(xiàn)及其形成。

（一）我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)自律監(jiān)管局限性的表現(xiàn)

1.行業(yè)協(xié)會(huì)監(jiān)管缺乏應(yīng)有的獨(dú)立性

根據(jù)《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》的規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)是由注冊(cè)會(huì)計(jì)師組成的社會(huì)團(tuán)體并依法取得社會(huì)團(tuán)體法人資格。那么協(xié)會(huì)既然是由注冊(cè)會(huì)計(jì)師組成的團(tuán)體，理應(yīng)由注冊(cè)會(huì)計(jì)師自己管理行業(yè)內(nèi)事務(wù)，并進(jìn)行行業(yè)自律，但目前中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)是一個(gè)半官方組織，而非真正意義上的民間自律組織，很多方面協(xié)會(huì)不得不聽(tīng)財(cái)政部門(mén)的意見(jiàn)，而忽視本應(yīng)服從理事會(huì)的意見(jiàn)，所以實(shí)質(zhì)上失去其職業(yè)社會(huì)團(tuán)體的特性，各級(jí)財(cái)政部門(mén)也往往將注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)看作是下屬的一個(gè)事業(yè)單位。

2.行業(yè)協(xié)會(huì)監(jiān)管缺乏應(yīng)有的力度

既然要進(jìn)行監(jiān)管，那么就意味著在一定制度下由監(jiān)管人對(duì)被監(jiān)管人的行動(dòng)作為規(guī)性進(jìn)行監(jiān)督管理，監(jiān)管人的監(jiān)管力度對(duì)監(jiān)管的有效實(shí)施有著重大的影響。監(jiān)管力度的影響因素有很多，而人員的數(shù)量和素質(zhì)是其中兩個(gè)重要因素。由于我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的恢復(fù)重建只有30多年，注冊(cè)會(huì)計(jì)師人才的儲(chǔ)備也是有限的，人員的素質(zhì)也不是很高，所以注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)對(duì)注會(huì)行業(yè)的監(jiān)管力度一直存在著很大問(wèn)題。注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)固定的工作人員占比較小，導(dǎo)致由于人員數(shù)量不足而缺乏一支監(jiān)管有力的隊(duì)伍。此類(lèi)情況同樣存在于各地方注協(xié)，全國(guó)加起來(lái)的監(jiān)管人數(shù)過(guò)少，對(duì)于行業(yè)規(guī)范的貫徹實(shí)施起到了巨大的制約作用。很多情況下都是注協(xié)從事務(wù)所中抽調(diào)檢查人員進(jìn)行協(xié)助，但人員的公正性和之后每年參加檢查的持續(xù)性都會(huì)存在問(wèn)題，對(duì)協(xié)會(huì)監(jiān)管力度水平的提高不能起到明顯作用。另一方面，我國(guó)還沒(méi)有對(duì)監(jiān)管人員是否應(yīng)具有注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格等相關(guān)資格、年齡結(jié)構(gòu)、或是否在事務(wù)所工作過(guò)等進(jìn)行規(guī)定，這就直接造成了監(jiān)管人員的業(yè)務(wù)水平不高，檢查經(jīng)驗(yàn)不足，不能及時(shí)準(zhǔn)確地從檢查中獲得結(jié)論，最終影響檢查的效果。所以協(xié)會(huì)的監(jiān)管人員不足，人員素質(zhì)不高使得協(xié)會(huì)對(duì)行業(yè)的監(jiān)管力度達(dá)不到理想水平，造成有心無(wú)力的局面，協(xié)會(huì)難以通過(guò)其有力監(jiān)管起到行業(yè)自律的作用。

3.行業(yè)協(xié)會(huì)監(jiān)管處罰方式不全

按照法律規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)隸屬于財(cái)政部門(mén)，行政管理權(quán)力也屬于財(cái)政部門(mén)，對(duì)違規(guī)事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的處罰也要通過(guò)財(cái)政部門(mén)進(jìn)行，行業(yè)內(nèi)部很多本應(yīng)該以自律性懲戒方式處罰的行為被實(shí)施了行政處罰。所以，協(xié)會(huì)通過(guò)行政處罰無(wú)法對(duì)問(wèn)題及時(shí)進(jìn)行處理，導(dǎo)致行業(yè)監(jiān)管的措施實(shí)施效率低下，并且處罰后效果不佳。而近幾年對(duì)違規(guī)操作的事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的處罰情況來(lái)看，處罰力度不大，大部分是警告和罰款，很少有被吊銷(xiāo)執(zhí)業(yè)資格，所以他們的處罰力度相對(duì)于他們舞弊所造成的損失嚴(yán)重不對(duì)稱(chēng)，起不到威懾作用，很多事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師并沒(méi)有感受到違反《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》會(huì)有很?chē)?yán)重的后果及嚴(yán)厲的法律處罰。而被公布處罰決定的問(wèn)題注冊(cè)會(huì)計(jì)師或事務(wù)所都是前幾年度被發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題方，如此處罰的效率不能對(duì)其他事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師起到警示作用，甚至催生他們的僥幸心理。沒(méi)有重視制度建設(shè)和防范措施的思考，只是依靠行政處罰措施，輕視事前的主動(dòng)防范，不能從根源減少違規(guī)行為的發(fā)生。

（四）改善行業(yè)協(xié)會(huì)監(jiān)管處罰方式

政府在對(duì)事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行監(jiān)督檢查上存在很多缺陷，不能及時(shí)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題、解決問(wèn)題，造成更廣泛?jiǎn)栴}的產(chǎn)生。而注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)走在行業(yè)的前沿，了解整個(gè)市場(chǎng)，在發(fā)現(xiàn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師市場(chǎng)問(wèn)題和解決其問(wèn)題的能力要靈活迅速得多。因此為了提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師市場(chǎng)的監(jiān)管效率，應(yīng)該對(duì)政府的監(jiān)管權(quán)力加以制衡，加強(qiáng)其宏觀調(diào)控的職能，明確其執(zhí)法的權(quán)限，減少其對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的監(jiān)督，由行政監(jiān)督變?yōu)橹苯颖O(jiān)管。對(duì)于屬于行業(yè)自律范圍內(nèi)的一般違規(guī)問(wèn)題，由注協(xié)進(jìn)行行業(yè)懲戒，對(duì)重大涉及違法行為，由政府部門(mén)進(jìn)行監(jiān)督處罰，有效整合監(jiān)管力量。注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)應(yīng)加強(qiáng)其在注冊(cè)會(huì)計(jì)師市場(chǎng)中監(jiān)管主體地位，嚴(yán)格審視會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)行為，及時(shí)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，進(jìn)行介入查處，提高監(jiān)管審查效率。在對(duì)問(wèn)題事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師處罰上，應(yīng)該避免行政處罰，利用行業(yè)內(nèi)的自律性懲戒方式準(zhǔn)確快捷地進(jìn)行處理。加大對(duì)違規(guī)事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的處罰力度，不能令其認(rèn)為違反相關(guān)法律法規(guī)，將來(lái)只會(huì)承擔(dān)很小的法律或民事責(zé)任。應(yīng)該制定相應(yīng)的業(yè)內(nèi)處罰機(jī)制，使違規(guī)成本大大增加，加大行業(yè)監(jiān)管的威懾力。總之，注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)應(yīng)重視制度建設(shè)和防范措施，減少行政處罰措施，加大處罰力度，重視事前的主動(dòng)防范，從根源減少違規(guī)行為的發(fā)生。

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