劉盛蓉

黨的十八屆三中全會通過的《關(guān)于全面深化改革若干重大問題決定》，提出建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財務(wù)報告制度，建立政府債務(wù)管理及風(fēng)險預(yù)警機制。為貫徹落實黨中央建立政府綜合財務(wù)報告制度的重大部署，財政部相繼頒布了《政府會計準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則》《政府會計制度—行政事業(yè)單位會計科目和報表》和《政府會計準(zhǔn)則第3號—固定資產(chǎn)》具體準(zhǔn)則及其應(yīng)用指南，創(chuàng)新了預(yù)算會計核算和財務(wù)會計核算適度分離且相互銜接的政府會計核算體系和平行記賬模式。固定資產(chǎn)是高等學(xué)校開展管理、教學(xué)、科研工作的物質(zhì)基礎(chǔ)，隨著高校經(jīng)費來源的多元化和經(jīng)費投入的逐年增長，固定資產(chǎn)規(guī)模也在急劇增加，如何實現(xiàn)固定資產(chǎn)的高效管理和科學(xué)核算越來越重要。

一、新政府會計改革下高校固定資產(chǎn)核算的創(chuàng)新

（一）固定資產(chǎn)確認條件的創(chuàng)新

現(xiàn)行高校會計制度對固定資產(chǎn)核算，即記錄和計量問題有較為詳細的規(guī)定，而會計確認方面涉及較少，僅從使用期限和價值兩方面做出規(guī)定。新政府會計制度在固定資產(chǎn)確認方面做出更為具體的規(guī)定，增加了“固定資產(chǎn)應(yīng)為政府會計主體為滿足自身開展業(yè)務(wù)活動或其他活動需要而控制的資產(chǎn)”這條確認標(biāo)準(zhǔn)。新制度還闡明了政府會計主體為什么必須控制固定資產(chǎn)，那就是確定了對其“控制”的權(quán)利，就可以在很大程度上確定與該固定資產(chǎn)有關(guān)的服務(wù)潛力可以實現(xiàn)或相關(guān)經(jīng)濟利益能流入自身，其中，關(guān)于“很大程度”具體是多少這個問題，新制度并未明確提及。本文認為，可以結(jié)合自身以往的經(jīng)驗和其他高校經(jīng)驗、政府政策等信息綜合分析確定，以資金收回的可能性大于50%作為基本標(biāo)準(zhǔn)。

那么，與高校開展業(yè)務(wù)活動不相關(guān)的或者對其失去控制權(quán)的固定資產(chǎn)該如何處理呢？即便使用期限和單位價值兩方面符合標(biāo)準(zhǔn)，也應(yīng)將其從固定資產(chǎn)中剔除，但是剔除的業(yè)務(wù)處理新制度中并未提及。本文認為，應(yīng)比照新制度中對處置固定資產(chǎn)的具體規(guī)定來處理，包括出售、轉(zhuǎn)讓、對外投資和捐贈以及報廢等方式，也可以通過出租的方式擴大高校收入來源，提高資產(chǎn)使用效益。

（二）固定資產(chǎn)核算業(yè)務(wù)的創(chuàng)新

1.初始計量的創(chuàng)新。新政府會計制度規(guī)定了固定資產(chǎn)的初始計量標(biāo)準(zhǔn)和計量屬性判斷順序，依次是歷史成本、評估價值、市場價格和名義金額，這項規(guī)定增強了固定資產(chǎn)初始計量的可比性和可操作性。

2.后續(xù)計量的創(chuàng)新。固定資產(chǎn)后續(xù)計量的變化較大，主要體現(xiàn)在折舊計提和資產(chǎn)處置兩方面。

（1）首先，在折舊計提范圍方面，除了保留高校會計制度“動植物、文物陳列品、圖書檔案和以名義金額計量的固定資產(chǎn)”不計提折舊的現(xiàn)行規(guī)定以外，新制度增加了“單獨計價入賬的土地”也不再計提折舊的規(guī)定。其次，在折舊年限方面，現(xiàn)行制度規(guī)定高校根據(jù)固定資產(chǎn)使用投向和當(dāng)前使用狀況可以自行確定折舊年限，這會導(dǎo)致各高校確定資產(chǎn)尚可使用年限的隨機性較大。新政府會計制度規(guī)定折舊年限應(yīng)結(jié)合預(yù)計服務(wù)潛力實現(xiàn)期限、預(yù)計損耗程度和法律法規(guī)規(guī)定3個因素確定，高校確定折舊年限有章可循，提高了高校之間折舊核算的可比性。最后，在折舊核算方面，目前高校基本以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)對固定資產(chǎn)進行核算，要么未計提折舊，導(dǎo)致固定資產(chǎn)賬面價值虛高，無法準(zhǔn)確反映其真實價值，不利于固定資產(chǎn)的有效管理，資產(chǎn)購置支出發(fā)生的當(dāng)年還會出現(xiàn)支出畸高的現(xiàn)象；要么虛提折舊，每月折舊額不計入支出，而是沖減非流動資產(chǎn)基金，不利于高校開展辦學(xué)成本核算。新政府會計制度要求采用權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)對固定資產(chǎn)進行核算。根據(jù)固定資產(chǎn)的使用投向，每月計提的折舊計入當(dāng)期費用或資產(chǎn)成本，這種“實提”折舊的做法不僅有利于真實反映資產(chǎn)的當(dāng)前價值，更為重要的是，有利于開展真實準(zhǔn)確的高校成本核算與管理，科學(xué)合理地反映高校辦學(xué)成本，可以為高校領(lǐng)導(dǎo)層做出正確決策提供依據(jù)。

（2）固定資產(chǎn)處置方面，現(xiàn)行高校會計制度規(guī)定資產(chǎn)處置時，固定資產(chǎn)賬面價值轉(zhuǎn)入待處置資產(chǎn)損溢，報經(jīng)批準(zhǔn)后沖減非流動資產(chǎn)基金。新政府會計制度規(guī)定，會計主體處置資產(chǎn)要區(qū)分主動處置和被動處置，主動處置固定資產(chǎn)的（出售、轉(zhuǎn)讓和對外捐贈），應(yīng)將其賬面價值轉(zhuǎn)入資產(chǎn)處置費用，處置收入扣除相關(guān)費用后的凈收入應(yīng)上繳財政，凈損失計入資產(chǎn)處置費用。被動處置固定資產(chǎn)的（報廢、毀損），應(yīng)將其賬面價值轉(zhuǎn)入待處置資產(chǎn)損溢，報經(jīng)批準(zhǔn)后計入資產(chǎn)處置費用。

3.核算范圍的創(chuàng)新。新政府會計制度新設(shè)公共基礎(chǔ)設(shè)施、政府儲備物資、文物文化資產(chǎn)、保障性住房等科目。高校應(yīng)將原通過固定資產(chǎn)科目核算的、按新政府會計制度規(guī)定屬于新科目核算范圍的，計入新設(shè)科目。對于各高校來說，涉及到對公眾開放展覽的文物文化資產(chǎn)的確認與計量問題。

（三）固定資產(chǎn)披露內(nèi)容的創(chuàng)新

現(xiàn)行高校會計制度要求對會計報表中列示的重要項目做進一步說明，如學(xué)校資產(chǎn)規(guī)模、構(gòu)成等，用以評價學(xué)校財務(wù)狀況；要求高校披露重要資產(chǎn)處置情況說明、重大投資活動說明；以名義金額計量的資產(chǎn)名稱、數(shù)量等情況，以及用名義金額計量的理由。新政府會計制度對固定資產(chǎn)披露做出更為全面的要求，包括固定資產(chǎn)的分類和折舊年限、折舊率和折舊方法、各類固定資產(chǎn)的累計折舊額、賬面價值的期初與期末數(shù)及本期變動；重要類別固定資產(chǎn)的名稱、數(shù)量及處置情況等，為編制政府綜合財務(wù)報告奠定基礎(chǔ)。

二、當(dāng)前高校固定資產(chǎn)管理存在的問題

（一）固定資產(chǎn)管理意識缺失，使用效率低下

大部分高校沒有根據(jù)自身實際發(fā)展需要，做出科學(xué)、合理的可行性分析和固定資產(chǎn)采購計劃，以為盲目購入各類先進設(shè)備就可以提升學(xué)校教學(xué)和科研水平，資產(chǎn)采購的隨意性很大，不關(guān)注資產(chǎn)運行效率，使部分固定資產(chǎn)因只能用于特定項目而被閑置，不僅造成嚴(yán)重的重復(fù)購置和資金的浪費，還大大降低了學(xué)校固定資產(chǎn)的使用效率。很多高校對固定資產(chǎn)管理工作的重視程度不夠高，固定資產(chǎn)管理意識缺失嚴(yán)重，普遍存在重購置、輕管理的問題，以往采用的粗放式管理模式，未對固定資產(chǎn)計提折舊和確認資產(chǎn)報廢、盤虧損失等，不利于學(xué)校掌握固定資產(chǎn)的真實價值和現(xiàn)存狀況，大量固定資產(chǎn)未設(shè)置相關(guān)的備查賬簿和專職管理人員，造成大量固定資產(chǎn)長期處于無序管理中。

（二）財務(wù)人員的綜合素質(zhì)不適應(yīng)改革的要求

新政府會計制度實施后，高校的會計核算基礎(chǔ)、會計確認、計量和報告等方面都發(fā)生了很大的變化與創(chuàng)新，無疑會增加高校財務(wù)人員現(xiàn)有的工作難度和工作量，對高校財務(wù)人員來說是很大的挑戰(zhàn)。當(dāng)前高校財務(wù)人員整體素質(zhì)不高，很多從事會計工作的財務(wù)人員是非會計專業(yè)出身或者長期缺乏系統(tǒng)、專業(yè)的培訓(xùn)學(xué)習(xí)，極度缺乏系統(tǒng)的專業(yè)知識。

三、新政府會計改革下加強固定資產(chǎn)管理的建議

（一）增強固定資產(chǎn)管理意識，完善固定資產(chǎn)管理模式

高校領(lǐng)導(dǎo)層不僅應(yīng)強化自身的資產(chǎn)管理意識，還應(yīng)在每個教職員工身上得到強化，每一名員工都應(yīng)以資產(chǎn)管理者的角色嚴(yán)格要求自己，維護好自己使用的每件資產(chǎn)。本文認為，增強固定資產(chǎn)管理意識可以采取下列措施：

一方面，高校應(yīng)建立、健全固定資產(chǎn)管理責(zé)任體系，按層級依次劃分固定資產(chǎn)管理工作。高校固定資產(chǎn)管理涉及采購、使用、管理和財務(wù)等各個部門，高校應(yīng)將固定資產(chǎn)使用效率納入領(lǐng)導(dǎo)層每年的績效考核體系，建立相關(guān)部門領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任制，明確規(guī)定各部門領(lǐng)導(dǎo)的責(zé)任范圍，將其對固定資產(chǎn)管理效果的好壞與其工資掛鉤，將管理責(zé)任落實到個人。與此同時，應(yīng)建立、健全固定資產(chǎn)管理各環(huán)節(jié)責(zé)任制，完善固定資產(chǎn)采購、使用、維護、處置、報廢等各環(huán)節(jié)的崗位職責(zé)，保證資產(chǎn)管理的所有環(huán)節(jié)都能落實到專人，各崗位做到合理授權(quán)且不相容崗位分離。

另一方面，高校應(yīng)成立專業(yè)的資產(chǎn)評估小組，在資產(chǎn)采購、處置和報廢過程中，科學(xué)評估資產(chǎn)價值或?qū)ζ鋬r值進行專業(yè)核實，防止國有資產(chǎn)流失，保證國有資產(chǎn)實現(xiàn)保值增值。

（二）實現(xiàn)資源整合與共享，提高資產(chǎn)使用效率

固定資產(chǎn)使用效率低下應(yīng)具體問題具體分析，找出原因：若是由于資產(chǎn)性能不符合使用需求，則高校應(yīng)根據(jù)自身實際需要，在申請經(jīng)費項目之前做出科學(xué)、合理的可行性分析和采購計劃；若是部分固定資產(chǎn)只能用于特定項目而被閑置，則應(yīng)探索建立靈活的固定資產(chǎn)調(diào)配和整合、共享模式?！肮蚕斫?jīng)濟”概念最早由美國馬科斯.費爾遜教授和瓊.斯潘思教授提出，其主要特點是個體借助第三方平臺，交換閑置物品，分享自己的知識、經(jīng)驗。高?？梢钥紤]利用“共享經(jīng)濟”的概念，建立包括各大高校固定資產(chǎn)信息的第三方市場平臺，可以靈活調(diào)配、共享其他高校的固定資產(chǎn)，充分提高固定資產(chǎn)使用效率。

（三）加強和完善固定資產(chǎn)內(nèi)部控制體系建設(shè)

首先，高校應(yīng)做好固定資產(chǎn)管理各環(huán)節(jié)的監(jiān)督工作，加強固定資產(chǎn)內(nèi)部控制體系建設(shè)，成立專門、獨立的監(jiān)督部門或組織，對固定資產(chǎn)采購、使用、維護和處置等各環(huán)節(jié)進行有效監(jiān)控。其次，完善高校固定資產(chǎn)內(nèi)部控制制度建設(shè)，盡快修訂或制定固定資產(chǎn)管理相關(guān)規(guī)章制度或?qū)W校內(nèi)部控制制度，對學(xué)校固定資產(chǎn)的采購方式、配置標(biāo)準(zhǔn)、處置范圍、方式、權(quán)限和程序，以及監(jiān)督管理等內(nèi)容做出明確具體的規(guī)定。最后，加強固定資產(chǎn)管理各環(huán)節(jié)的內(nèi)部檢查和審計的監(jiān)督力度，確?？尚行哉撟C、公開招標(biāo)、資產(chǎn)清查等各項工作真正落到實處、產(chǎn)生實效。

（四）組織相關(guān)人員開展專業(yè)學(xué)習(xí)與培訓(xùn)

新政府會計制度改革的實施，給資產(chǎn)、財務(wù)和審計等相關(guān)部門增加了不小的工作量，尤其是改革初期。因此，高校財務(wù)等相關(guān)部門人員應(yīng)首先主動學(xué)習(xí)新政府會計準(zhǔn)則、新政府會計制度和固定資產(chǎn)具體準(zhǔn)則等內(nèi)容，自覺提高自身業(yè)務(wù)水平，為新制度的順利過渡做好準(zhǔn)備。此外，當(dāng)前高校財務(wù)管理發(fā)展的趨勢是逐步由核算會計向管理會計轉(zhuǎn)變，優(yōu)秀的財務(wù)人員不應(yīng)只是會記賬，還應(yīng)為學(xué)校領(lǐng)導(dǎo)層做出重大決策提供更有幫助的財務(wù)信息，高校財務(wù)人員應(yīng)借此次改革的機會加強學(xué)習(xí)，為自身向管理會計轉(zhuǎn)型做好準(zhǔn)備。同時，高校也應(yīng)圍繞新政府會計準(zhǔn)則改革的內(nèi)容與意義，組織相關(guān)人員定期進行宣傳周、專題講座、主題研討會和校外學(xué)習(xí)等形式培訓(xùn)，引導(dǎo)他們學(xué)習(xí)新政府會計制度，不僅旨在提升其固定資產(chǎn)管理與核算能力，更要增強高校財務(wù)人員的管理意識，了解固定資產(chǎn)管理的重要意義。

（五）全面開展固定資產(chǎn)清查與盤點工作

新政府會計準(zhǔn)則和固定資產(chǎn)具體準(zhǔn)則的頒布實施，使高校固定資產(chǎn)管理與核算工作有了新的依據(jù)，各高校都應(yīng)在新準(zhǔn)則正式實施前，對學(xué)校內(nèi)部現(xiàn)存的固定資產(chǎn)開展一次全面清查與盤點工作，成立專門的資產(chǎn)清查小組，完善、核對固定資產(chǎn)管理系統(tǒng)中的信息，對資產(chǎn)進行定期或不定期的抽樣盤點，清查資產(chǎn)當(dāng)前狀況，記錄并分析現(xiàn)存各類固定資產(chǎn)的采購日期、類型、數(shù)量、使用頻率與損耗、報廢情況、所屬部門、保管人員等信息數(shù)據(jù)，利用記錄的數(shù)據(jù)對固定資產(chǎn)重新評估其價值、新舊程度和尚可使用年限，報廢的資產(chǎn)從固定資產(chǎn)管理系統(tǒng)中剔除，已編碼的固定資產(chǎn)核對或補登業(yè)務(wù)，未編碼的固定資產(chǎn)按類別和采購時間順序編碼，為新制度實施打好基礎(chǔ)。在條件允許的情況下，抽樣檢查與全面檢查可以結(jié)合進行，對于價值較高和稀有精密的固定資產(chǎn)，應(yīng)采取多人保管、相互制約、互相監(jiān)督的方式。