喻 凱

一、行政事業(yè)單位應對政府會計改革的戰(zhàn)略目標

黨的十八屆三中全會通過了《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》，完成了改革的頂層設計。在這一改革藍圖的指引下，財政部作為政府會計改革的推動者，主動作為，精心實施，2014年以來，先后制定出臺了《權責發(fā)生制政府綜合財務報告制度改革方案》《政府會計準則——基本準則》，以及存貨、投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、公共基礎設施、負債、會計調整等多項具體準則，特別是2017年10月，財政部發(fā)布了新的《政府會計制度》，并于2019年1月1日開始實施。這一連串的改革舉措的推出，為實現(xiàn)十八屆三中全會制定的“建立權責發(fā)生制政府綜合財務報告制度”改革目標，奠定了堅實基礎。通過探究已經(jīng)頒布實施的政府會計改革措施，筆者將從定性和定量兩個維度對行政事業(yè)單位應對政府會計改革的戰(zhàn)略目標進行分析，以利于研判改革形勢。

（一）定性目標。定性目標主要體現(xiàn)以下三個方面：

1.協(xié)同。對比以前單一的預算會計核算體系，新《政府會計制度》建立了預算會計和財務會計適度分離又相互銜接的新體系，力求形成協(xié)同效應，以便更加科學地反映政府財務運行情況?！斑m度分離”表現(xiàn)為預算會計、財務會計并行處理，決算報告、財務報告同時編報；“相互銜接”表現(xiàn)為預算會計要素、財務會計要素相互協(xié)調，決算報告、財務報告相互補充，綜合反映政府預算信息和財務信息。

2.真實。新《政府會計制度》全面引入了權責發(fā)生制，在計算資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入、費用等會計要素時，按照權責發(fā)生制原則進行賬務處理，真實反映資源存量，通過計算單位年度內消耗凈資源與未消耗的經(jīng)濟資源凈積累，反映年度財務狀況凈值，真實地反映行政事業(yè)單位現(xiàn)有的財務狀況。

3.全面。新《政府會計制度》對會計要素資產(chǎn)、負債的內涵進行了擴展，資產(chǎn)要素增加了公共基礎設施、政府儲備物資、保障性住房等內容；負債要素增加了預計負債、受托代理債務等內容。此外，新《政府會計制度》還整合了基建會計核算，有利于提高單位會計信息的完整性，有利于全面反映政府運行成本，為政府績效評級提供定量分析基礎的數(shù)據(jù)。

（二）定量目標。定量目標主要體現(xiàn)在以下三個方面：

1.由N到1。此輪改革統(tǒng)一了各類行政事業(yè)單位會計制度。將2012年以來財政部先后出臺的《事業(yè)單位會計制度》《醫(yī)院會計制度》《高等學校會計制度》等多項具體的行政事業(yè)單位會計制度，歸并為一套完整的政府會計制度，即新《政府會計制度》，建立了統(tǒng)一規(guī)范、嚴謹科學的全國和地方資產(chǎn)負債核算制度，為編制國家資產(chǎn)負債表奠定了堅實的基礎。

2.由一到二。在新《政府會計制度》中，由以前單一的分錄核算體系轉變?yōu)椤半p分錄”核算體系，即單位對發(fā)生的資產(chǎn)類、負債類等經(jīng)濟業(yè)務按照權責發(fā)生制進行會計核算，對收入類、支出類等經(jīng)濟業(yè)務按照收付實現(xiàn)制進行會計核算，對同時既有收支業(yè)務變化，又有資產(chǎn)負債業(yè)務變化的，采取“雙分錄”同時核算，既反映單位財務狀況，又反映預算執(zhí)行情況，有效解決了會計核算基礎不兼容的問題，在會計核算中起到了穿針引線、相互兼顧的作用。

3.由“5”到“3+5”。以前歷次行政事業(yè)單位會計制度中，只規(guī)定了“資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入、支出”5個會計要素，新《政府會計制度》進行了大膽的擴充，確定了“3+5”的會計要素體系，即包括了“預算收入、預算支出、預算結余”3個預算會計要素和“資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入、費用”5個財務會計要素，明確了各個會計要素的定義和確認條件，規(guī)定了核算使用的會計科目和計量方法，進一步健全了政府會計核算體系。

二、行政事業(yè)單位應對政府會計改革的戰(zhàn)略環(huán)境

結合多年的行政事業(yè)單位財務工作實戰(zhàn)，運用SWOT工具對行政事業(yè)單位應對政府會計改革進行戰(zhàn)略環(huán)境分析，以利于更好地迎接改革機遇與挑戰(zhàn)。

（一）優(yōu)勢（S）。主要表現(xiàn)為行政事業(yè)單位近年在推進財政改革的進程中，已經(jīng)建立了一套完善的預算會計核算體系，能夠有效的執(zhí)行財政預算支出工作，滿足預算管理需要。前些年在金財工程的大力推動下，行政事業(yè)單位已經(jīng)建成了一套信息化處理系統(tǒng)，普遍實行會計電算化，代替了人工賬務處理，積累了相當成熟的財務處理信息化經(jīng)驗，能夠有效的提高工作效率。此外，隨著行政事業(yè)單位內部管理科學化、精細化進程的不斷推進，各行政事業(yè)單位財務機構、人員建設逐步健全完善，地市級以上行政事業(yè)單位基本上內設了財務科，配有專門的會計、出納人員，在資金量比較大的部門還單獨設立了財務處，歸口管理財務工作。在縣鄉(xiāng)基層單位，財務模式比較多樣，有會計委派、財務集中核算、獨立設置財務部門等形式，均發(fā)揮了財務核算的職能作用。在相應的核算形式之下，隨著內控制度建設加強，均建立了一套財務核算制度，對財務行為進行規(guī)范和約束。具備以上這些硬件、軟件條件，都為推行政府會計制度改革奠定了良好基礎。

（二）劣勢（W）。主要表現(xiàn)為自身能力上的短板。一方面，行政事業(yè)單位財務工作在本單位業(yè)務發(fā)展中的定位不高，僅僅滿足于支出需要，十八大以來，也只是要求財務工作不出現(xiàn)違規(guī)違紀行為，從而造成對政府會計改革的重要性認識不足，更談不上今后財務工作要作為政府信用評級、績效戰(zhàn)略管理的決策支撐信息源。另一方面，自身應對外部變化的能力也不足。新的《政府會計制度》無論是核算方法還是財務報表均有兩套，體系較為復雜，對行政事業(yè)單位現(xiàn)有財務人員業(yè)務處理、職業(yè)判斷及綜合分析能力方面的要求也相應提高。而目前大多數(shù)行政事業(yè)單位采取收付實現(xiàn)制核算方法，程序較為簡單，對專業(yè)性要求也不高，很多行政單位，特別是基層的行政單位財務人員知識結構普遍單一，很多都是半路轉行來做財務工作，加之財務人員在本單位不受重視，地位不高，職業(yè)上升空間有限，造成了他們接受新事物的積極性不高，尤其是一些年齡大的老財務人員，長期固守一個單位，思想比較僵化，習慣于墨守成規(guī)，不能很好地把握改革的要點。這就導致了改革中現(xiàn)有行政事業(yè)單位財務人員的專業(yè)技術水平與所需的專業(yè)水平存在明顯的差距，缺乏掌握相應專業(yè)的財務人員，由此形成了行政事業(yè)單位在實施政府會計改革中的短板。

（三）機遇（O）。主要表現(xiàn)為會計管理高層、會計專業(yè)領域對推進政府會計改革的思想認識逐步統(tǒng)一。黨的十八屆三中全會已經(jīng)繪制了政府會計改革的宏偉藍圖，2014年底頒布的《權責發(fā)生制政府綜合財務報告制度改革方案》，正式宣告我國政府會計改革起航，推進政府會計改革已樹立了全國上下一盤棋的思想，政府會計改革箭在弦上，一觸即發(fā)。從黨內而言，十八大、十九大以來，全面從嚴治黨的要求越來越嚴、越來越細，政治紅線、財經(jīng)紀律的高壓線，成為加強政府財務管理的迫切要求，依法辦事、依規(guī)支出必然要求提高政府支出的財務信息質量，這也凝聚了黨內推動政府會計改革的共識?？v觀國際，美國、法國、英國等發(fā)達國家都已經(jīng)在政府會計領域引入了權責發(fā)生制和綜合財務報告制度，國際公共部門會計準則理事會IPSASB和美國FASAB和GASB均建立了成熟的政府會計準則體系，已有一套成熟的操作經(jīng)驗和流程，可以供我們學習借鑒。這些國內、黨內、國際上具備的迫切需求和成熟經(jīng)驗，匯聚成推進政府會計制度改革的一系列機遇，需要我們牢牢抓住和運用。

（四）挑戰(zhàn)（T）。我們在推進政府會計制度改革的過程中，不可避免會遇到挑戰(zhàn)，需要我們以智慧和勇氣去迎接，化解阻力。挑戰(zhàn)主要來自于新舊體制的轉換過程。新《政府會計制度》于2019年1月1日正式執(zhí)行，絕大多數(shù)會計從業(yè)人員沒有經(jīng)歷過類似的重大變革轉換，改革經(jīng)驗相對不足。如何按照財政部出臺的一系列新舊轉換的銜接指導意見，實現(xiàn)新舊體制平穩(wěn)有效轉換，是對行政事業(yè)單位會計實務操作者的一大挑戰(zhàn)。體制轉換之后，按照新《政府會計制度》要求，實行“雙體系、雙基礎、雙報告”的核算體系，即要求設置兩套會計科目、按不同基礎平行記賬、分別生成兩套報告，這一要求必將在各個核算環(huán)節(jié)增加會計人員的工作量，這就急需盡快升級會計核算信息系統(tǒng)。因此，如何從硬件、軟件上及時有效的對接新《政府會計制度》要求，是對行政事業(yè)單位會計實務操作者的又一大挑戰(zhàn)。

三、行政事業(yè)單位應對政府會計改革的戰(zhàn)略對策

基于以上戰(zhàn)略目標及戰(zhàn)略環(huán)境的分析，行政事業(yè)單位如何積極有效地應對這場改革，筆者擬提出以下對策：

（一）思想為先。思想是行動的先導。我國地域遼闊，政府層級多，各級改革的實施主體都要提高政治站位，從國家治理體系建設和治理能力現(xiàn)代化的角度審時度勢，爭當改革的促進派，以利于凝聚共識，共謀改革大業(yè)。各級行政事業(yè)單位領導應高度重視政府會計制度改革，積極應對，充分支持，親自指導本單位財務部門推行改革措施，按照新《政府會計制度》要求，研判本次改革中可能會遇到的問題和困難，做好新制度實施的銜接工作。根據(jù)《預算法》的要求，要將財政預算管理從原來的收入、支出拓展到以績效為導向，綜合施策成本、費用和資產(chǎn)、負債管理。凝聚思想認識的合力還必須加強政府會計制度改革的宣傳?，F(xiàn)行的行政事業(yè)單位會計制度與新《政府會計制度》規(guī)定的核算內容、口徑和處理上有較大的區(qū)別。在實施新《政府會計制度》的初期，為了確保政府會計改革取得預期效果，各級各部門需要加大新《政府會計制度》的宣傳力度，在單位內外、社會各界營造良好的改革輿論氛圍，進一步凝聚改革共識。

（二）行動為綱。行政事業(yè)單位財務部門要提高政治站位，主動作為，狠抓行動落實，在推進政府會計改革的進程中，務必要精心組織，細化方案，確保平穩(wěn)過渡，做好改革之日前后以及改革初期的銜接配套工作。根據(jù)改革調整思路，核算基礎由單一模式轉變?yōu)樨攧諘媽嵭袡嘭煱l(fā)生制、預算會計實行收付實現(xiàn)制的“雙基礎”核算模式，并且掌握“5+3”會計要素的確認、計量方法，需要對一些會計科目的期初余額進行分析確認、入賬。在改革配套措施方面，行政事業(yè)單位要以此次政府會計制度改革為契機，加強單位的內部控制和預算績效評價體系建設，及時根據(jù)新《政府會計制度》的要求，適時修訂完善行政事業(yè)單位內部的財務管理制度，對固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、基建項目、合同、采購等管理辦法相應做出修改，以便全面對接新《政府會計制度》。

（三）轉型為要。在推行政府會計制度改革過程中，行政事業(yè)單位財務會計管理工作要謀求核算型向管理型轉變，當好“高級參謀”、“賬房先生”和“外交官”三種角色，這是應對好政府會計改革的關鍵。首先，要當好“高級參謀”，在本單位事業(yè)發(fā)展中提供決策支持，無論從現(xiàn)實需求，還是從未來展望來看，財務部門職能必須向管理型職能轉變，堅定“有為才有位”的理念，對單位履行職能、推動事業(yè)發(fā)展方面，超前謀劃，提出中長期發(fā)展規(guī)劃，提出財務保障的決策支持意見，有的放矢，有條不紊地推動各項職能有效履行。同時，加強單位運行成本的管控，為未來政府績效評價、政府信用評級、政府債務發(fā)行、城市運營管理等新領域提供決策參考意見。其次，當好“賬房先生”，要求把好財務關口，在政治紅線、紀律高壓線面前，積極履職，主動擔當，不當老好人，不怕得罪人，不能報銷的支出堅決不予報銷，在從嚴治黨建設上勇于履職盡責，準確無誤地提供高質量的財務數(shù)據(jù)和綜合財務分析報告，切實有效地規(guī)范政府行為和公職人員行為，積極履行公眾賦予的受托責任。第三，當好“外交官”，以實行新《政府會計制度》為契機，建立健全財務與業(yè)務的溝通服務機制，財務工作既要有力度，也要有溫度。樹立全局意識和大局意識，要善于溝通協(xié)調，在處理與業(yè)務部門的資金分配、賬務處理、績效考評等方面矛盾沖突時，能夠運用積極有效的溝通協(xié)調服務機制，暢通與業(yè)務部門之間的交流渠道，共同解決分歧，從而加速行政事業(yè)單位的運行效率。

（四）技術為基。新形勢下，政府會計改革有效提升了行政事業(yè)單位財會工作的品質，但同時新制度確立的“雙體系、雙基礎、雙報告”體系也將給財會人員帶來更大的核算工作量。針對這一情況，行政事業(yè)單位要借鑒企業(yè)會計改革的成功經(jīng)驗，及時更新技術手段，積極探索政府會計信息化建設，提高核算效率，降低行政單位財務管理成本，這是應對好政府會計改革的基礎保障。為了全力確保新《政府會計制度》的成功實施，充分發(fā)揮改革效力，各級行政事業(yè)單位要在確保完成會計賬務處理與銜接工作的基礎上，結合本單位財務數(shù)據(jù)需求的實際情況，對標新《政府會計制度》要求，發(fā)揮信息技術的強大支撐作用，及時升級更新會計信息系統(tǒng)，進一步完善本單位資金、資產(chǎn)、成本等財務管理信息系統(tǒng)建設，構建財務分析、預算控制、風險控制、績效考核等“多位一體”的決策支持系統(tǒng)。同時，要借鑒企業(yè)類財務改革的經(jīng)驗，探索運用區(qū)域性的財務共享服務中心、財務云、區(qū)塊鏈、RPA等新技術手段，在確保會計信息系統(tǒng)的安全性、穩(wěn)定性方面狠下功夫，努力實現(xiàn)新政府會計運行機制質量與效率的“雙提升”。

（五）能力為重。改革路線確定以后，實施主體能力就是決定因素。行政事業(yè)單位要以新《政府會計制度》的實施為契機，通過全面梳理單位財務狀況，構建新的政府會計核算體系，促進本單位財務管理水平全面提升，這是應對好政府會計改革的重心所在。一方面，當前急需加強政府會計領域專業(yè)人才的培養(yǎng)，建設一支能夠適應改革要求的政府會計人才隊伍。通過探索建立引進、選拔、培養(yǎng)、提升等路徑，將體制外財會人才引入體制內，補充新鮮血液；將行政事業(yè)單位原有財會隊伍中的優(yōu)秀人員遴選出來，實施高端人才能力提升工程，建設一支行業(yè)內的領軍隊伍；將政府會計改革政策引入會計人員繼續(xù)教育之中，促進全社會財會人員對政府會計學科的了解普及，以便滿足改革各個環(huán)節(jié)的人才需求；另一方面要大力開展政府會計領域復合型人才的培養(yǎng)。在當前云計算、大數(shù)據(jù)、區(qū)塊鏈以及RPA等新技術、新工具不斷涌現(xiàn)的形勢下，有研究機構預計會計工作面臨97%從業(yè)人員轉崗或失業(yè)的前景，因此復合型人才的培養(yǎng)，是當前會計教育不得不面對的一個現(xiàn)實問題。解決的路徑，可以在高校的會計學歷教育中進一步拓展政府會計課程科目；在會計職業(yè)資格及職稱類考試中穿插多學科的考核內容；在MPAcc教育或設立會計博士學位教育中向跨界人才傾斜，吸引更多具有多學科背景的人才從事會計管理工作，進一步適應未來政府會計發(fā)展的大趨勢。