賈 康

(中國(guó)財(cái)政科學(xué)研究院，北京 100142)

一、直接稅的概念

首先需要再?gòu)?qiáng)調(diào)一下直接稅的概念。所謂直接稅，可以理解為其稅負(fù)不可以或者很難轉(zhuǎn)嫁，誰(shuí)買了就是誰(shuí)承擔(dān)，有這樣特征的稅種，我們稱它為直接稅——它顯然具有“區(qū)別對(duì)待”之中再分配的功能，就是對(duì)誰(shuí)征這個(gè)稅，納稅人是把這個(gè)稅負(fù)自己承受下來(lái)了。我們生活中的流轉(zhuǎn)稅可不是這樣，比如現(xiàn)在大家都在討論的增值稅改革，宣傳的概念上是減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)，其實(shí)企業(yè)在增值稅稅率降低以后，競(jìng)爭(zhēng)中它們還要比拼，誰(shuí)能更多地把這個(gè)稅負(fù)轉(zhuǎn)到最終消費(fèi)者那里去。經(jīng)濟(jì)學(xué)分析說(shuō)明，最后很大一部分稅負(fù)的歸宿，不在企業(yè)那里，而是落在了最終消費(fèi)者頭上。直接稅，則沒(méi)有這樣的問(wèn)題。[1]

二、直接稅最易引發(fā)“稅收厭惡”，是中國(guó)稅改的歷史性考驗(yàn)

第二點(diǎn)應(yīng)該強(qiáng)調(diào)的，就是在中國(guó)完成經(jīng)濟(jì)社會(huì)轉(zhuǎn)軌的過(guò)程中，直接稅在所謂“稅收厭惡”上的特點(diǎn)，特別明顯，它最容易激起社會(huì)公眾的不滿。前幾年老百姓的稅收知識(shí)和意識(shí)上升以后，有人聽(tīng)說(shuō)，自己過(guò)日子吃的饅頭里有稅，過(guò)中秋節(jié)自己買來(lái)吃的月餅里也有稅，已非常氣憤。那么可以想象一下，如果直接跟他說(shuō)，你工資里的個(gè)人所得稅要交得更多一些，或者說(shuō)你所居住的自己有產(chǎn)權(quán)證的住房每年也要交房地產(chǎn)稅，他將會(huì)做何感想？這種稅收厭惡，古今中外一直存在，而中國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)轉(zhuǎn)軌過(guò)程中，我們面臨的特定的問(wèn)題，就是過(guò)去中國(guó)稅制結(jié)構(gòu)里沒(méi)有什么直接稅的情況下，大家不能夠直觀地感受它，而現(xiàn)在這種情況要改變，我們必須談?wù)撝苯佣惲耍捅仨氉⒁獾缴鐣?huì)公眾在很多場(chǎng)合一定會(huì)表達(dá)出的不認(rèn)可，甚至在某些情況下，會(huì)跳著腳罵娘。但是從中國(guó)現(xiàn)代化的客觀需要來(lái)看，我的觀點(diǎn)一直非常鮮明：整個(gè)社會(huì)要走向現(xiàn)代化，那么稅制必須走向現(xiàn)代化，中國(guó)需要推進(jìn)直接稅方面深刻的稅制改革，而這個(gè)改革必然是中國(guó)走向現(xiàn)代化道路上橫亙于前的一個(gè)歷史性的考驗(yàn)。[1-3]

三、中美的簡(jiǎn)要對(duì)比

我們?nèi)绻麑?duì)照一下美國(guó)，非常簡(jiǎn)單清楚：美國(guó)的世界頭號(hào)強(qiáng)國(guó)地位固然由多種相關(guān)的因素促成，但是美國(guó)人100年前完成的“進(jìn)步時(shí)代”的那些制度建設(shè)十分值得關(guān)注：它在稅制上形成的框架是什么呢？就是“直接稅為主”，聯(lián)邦政府以兩種直接稅(個(gè)稅和工薪稅)形成它收入來(lái)源的80%以上，地方政府(相當(dāng)于我們的市、縣基層)，它的本級(jí)收入來(lái)源的大部分(高可以高到90%以上，低也低不到40%以下)，又是來(lái)自直接稅，只有州政府這個(gè)中間層級(jí)對(duì)于直接稅的依賴系數(shù)低一些。美國(guó)直接稅為主的制度框架的好處是什么呢？在經(jīng)濟(jì)運(yùn)行中間，它的調(diào)控功能，是逆周期的，叫做“自動(dòng)穩(wěn)定器”；另外，它的社會(huì)分配功能，是抽肥補(bǔ)瘦的——當(dāng)然這方面并不能完全令人滿意，我們看到還不斷有人在抨擊美國(guó)的貧富懸殊。但大家可以設(shè)想一下，如果美國(guó)沒(méi)有這樣聯(lián)邦和地方層級(jí)的直接稅，美國(guó)的貧富懸殊會(huì)變成什么樣子？客觀地講，直接稅為主的制度安排促進(jìn)了美國(guó)的社會(huì)和諧，有利于維持美國(guó)的世界頭號(hào)強(qiáng)國(guó)地位。如果沒(méi)有這樣的直接稅體系，美國(guó)的情況要比現(xiàn)在糟糕得多。[4]

中國(guó)現(xiàn)在最突出的問(wèn)題是什么？我們的改革開(kāi)放今年到了第40個(gè)年頭，看看中國(guó)的個(gè)人所得稅、房地產(chǎn)稅以及遺產(chǎn)和贈(zèng)與稅這三個(gè)最有代表性的直接稅：總體來(lái)說(shuō)，個(gè)人所得稅是打開(kāi)國(guó)門以后我們首先要調(diào)節(jié)到中國(guó)來(lái)工作的外國(guó)專家的收入，是比較早地建立了制度框架的，很長(zhǎng)一段時(shí)間與中國(guó)的一般公民無(wú)關(guān)，以后一步一步走到了現(xiàn)在，有了這種看起來(lái)涉及很多人的個(gè)人所得稅。但實(shí)際上，上一輪個(gè)人所得稅改革以后，它最典型的超額累進(jìn)調(diào)節(jié)功能當(dāng)時(shí)覆蓋的人群，有關(guān)部門統(tǒng)計(jì)也就兩千多萬(wàn)人，現(xiàn)在再怎么增加，也就是幾千萬(wàn)人；將近14億人口中，可能不超過(guò)1/20的人在繳納個(gè)人所得稅(當(dāng)然涉及的家庭成員數(shù)會(huì)增加一倍以上，但充其量也就影響1億人出頭)；在中國(guó)稅收收入里所占的比重有多少呢？也就是6%出頭，即1/20出一點(diǎn)頭兒。個(gè)稅的功能是非常邊緣化的。至于說(shuō)房地產(chǎn)稅，只在上海、重慶兩地有試點(diǎn)，在兩地柔性切入以后，當(dāng)?shù)氐呢?cái)政收入里可以說(shuō)是微不足道地有一些收入增量——但是同時(shí)又已經(jīng)顯示了它的一些正面調(diào)節(jié)作用。總體來(lái)說(shuō)，全中國(guó)這個(gè)有關(guān)住房的直接稅，還基本沒(méi)有。遺產(chǎn)和贈(zèng)與稅，曾經(jīng)議論過(guò)，又曾經(jīng)銷聲匿跡，現(xiàn)在中央的基本口徑是要研究它。

四、幾個(gè)相關(guān)的理論誤區(qū)

在直接稅制度建設(shè)必須進(jìn)一步推進(jìn)的改革進(jìn)程中，我們?cè)趺礃咏?jīng)受歷史性考驗(yàn)攻堅(jiān)克難？中央的大政方針和我們現(xiàn)在整個(gè)政治文明所要求的“稅收法定”這一原則，已經(jīng)非常明確地確立起來(lái)了：要通過(guò)立法的程序，解決這樣一種非常重要的公共資源配置中的制度建設(shè)、制度創(chuàng)新問(wèn)題。這些改革涉及的思路、框架、要領(lǐng)，還有細(xì)節(jié)，可以說(shuō)是會(huì)在未來(lái)的幾十年中間不斷地被討論的。今天主要想從理論的視角上，指出我認(rèn)為必須加以澄清的幾個(gè)理論和認(rèn)識(shí)誤區(qū)。[1，3,4,5]

第一個(gè)相關(guān)的理論誤區(qū)是稅收萬(wàn)能論：似乎稅收手段一運(yùn)用，就應(yīng)該能夠決定性地解決問(wèn)題，稅收能夠解決一切經(jīng)濟(jì)社會(huì)問(wèn)題，這是不對(duì)的。稅收調(diào)節(jié)制度只是制度建設(shè)的一個(gè)組成部分，稅收工具只是宏觀調(diào)控的諸種工具里的可選項(xiàng)。改革開(kāi)放初期，我們注意到過(guò)去稅收的作用被明顯邊緣化了，所以特別注意發(fā)揮它這個(gè)經(jīng)濟(jì)杠桿的作用，但確實(shí)也在有些事情上走到了稅收萬(wàn)能論的那種錯(cuò)誤區(qū)間里。比如我國(guó)曾經(jīng)推出了筵席稅，希望以它來(lái)遏制大吃大喝，實(shí)際執(zhí)行過(guò)程中這個(gè)稅并不能承擔(dān)這樣的使命。在1994年實(shí)行分稅制改革的時(shí)候，允許地方政府自己選擇這個(gè)筵席稅開(kāi)征還是不開(kāi)征，當(dāng)時(shí)全中國(guó)只有兩個(gè)地方政府(一個(gè)省級(jí)行政區(qū)的，一個(gè)地級(jí)市行政區(qū)的)選擇開(kāi)征這個(gè)稅，以后都無(wú)疾而終了。具體的原因分析這里就不展開(kāi)了。這種稅收萬(wàn)能論的形成，有的時(shí)候也會(huì)來(lái)自一些案例引發(fā)的錯(cuò)覺(jué)，如上世紀(jì)80年代初管理部門曾經(jīng)錯(cuò)誤地認(rèn)為中國(guó)有很豐富的地下石油資源，要趕快將燒煤的鍋爐改為燒油的鍋爐，但當(dāng)改得差不多了，當(dāng)時(shí)的國(guó)家經(jīng)委發(fā)現(xiàn)完全不是這么回事兒，需要把燒油的鍋爐再改回?zé)旱腻仩t。而那時(shí)已經(jīng)知道要發(fā)揮經(jīng)濟(jì)手段的作用，所以曾經(jīng)推出過(guò)一個(gè)“燒油特別稅”，那是個(gè)打補(bǔ)丁的稅，當(dāng)時(shí)不得已出了這樣一個(gè)稅種。它給人的錯(cuò)覺(jué)是，這種事情都可以拿稅來(lái)調(diào)節(jié)，那還有什么不能調(diào)節(jié)？有人提計(jì)劃生育也應(yīng)該拿稅來(lái)調(diào)節(jié)。什么事情都以為能拿稅來(lái)調(diào)節(jié)，這是不對(duì)的。

還有第二個(gè)誤區(qū)，后來(lái)越來(lái)越明顯地變成了主要的思想傾向——就是稅收無(wú)用論。包括我們一些相關(guān)管理部門的人士都在不少場(chǎng)合強(qiáng)調(diào)：稅收其實(shí)起不了什么作用，不要太看重稅收。在理論界、實(shí)際部門都有人舉出例子：你說(shuō)房地產(chǎn)稅起調(diào)節(jié)作用，我們專門查了美國(guó)、日本等國(guó)家推出房地產(chǎn)稅以后的情況——它們的房地產(chǎn)市場(chǎng)的價(jià)格沒(méi)有下降，繼續(xù)上升，說(shuō)明這個(gè)稅是無(wú)用的。從學(xué)理上講，這種稅收無(wú)用論不能成立。稅收不可能包打天下，稅收不是萬(wàn)能的，但是應(yīng)該建立的稅收制度遲遲不建立，又是萬(wàn)萬(wàn)不能的。當(dāng)說(shuō)到美國(guó)和日本等國(guó)的房地產(chǎn)稅經(jīng)驗(yàn)，我們要反問(wèn)一下：為什么這些經(jīng)濟(jì)體在走向高收入經(jīng)濟(jì)體、走向強(qiáng)國(guó)的過(guò)程中，幾乎不約而同都必須解決房地產(chǎn)稅這種直接稅制度建設(shè)的問(wèn)題？如果在那個(gè)歷史階段上不推出這種稅，那么它們的房地產(chǎn)的實(shí)際發(fā)展會(huì)變成什么樣？在經(jīng)濟(jì)分析里，不能僅拿一個(gè)制度因素、一個(gè)參數(shù)，去和某一個(gè)結(jié)果簡(jiǎn)單地一對(duì)一形成因果關(guān)系，來(lái)論證出這個(gè)結(jié)論。我們必須注意到房地產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)格的影響因素太多了，這些因素合在一起，是它們的合力決定房地產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)位的走勢(shì)。我認(rèn)為做研究的人都應(yīng)該秉持這樣一種基本的分析態(tài)度，而且需要把這樣的方法論更多地向公眾做宣傳。房地產(chǎn)稅在中國(guó)，作為直接稅，它的作用不只是單一地促進(jìn)房地產(chǎn)市場(chǎng)健康發(fā)展，它還有其他的目標(biāo)和作用，它的作用也未必能表現(xiàn)為決定性的，但是不能否認(rèn)它會(huì)發(fā)生對(duì)于房地產(chǎn)市場(chǎng)健康發(fā)展，包括對(duì)房地產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)位的“壓艙促穩(wěn)”的這種正面效應(yīng)。稅收不是無(wú)用的，不能從稅收萬(wàn)能論一下子走到另外一個(gè)極端，說(shuō)稅收是無(wú)用的。

另有第三種認(rèn)識(shí)誤區(qū)：稅制自然演變論，強(qiáng)調(diào)稅制是自然演變的，不能揠苗助長(zhǎng)。但結(jié)合實(shí)際想一下，稅制是怎么來(lái)的呢？人類歷史上的稅制，在國(guó)家形態(tài)走到相對(duì)而言比較明朗化，特別是近代相對(duì)成熟以后，都需要有這樣一個(gè)制度建設(shè)的決策和以后為我們所推崇的立法過(guò)程的，這就是說(shuō)，人為的因素不可缺少。所謂稅制的自然演變論，聽(tīng)起來(lái)好像很有道理，但實(shí)際上細(xì)想一下，這是否定了我們主動(dòng)地把握稅制的可塑性而推進(jìn)稅制改革的必要性。如果是自然演變過(guò)程，那我們不用考慮稅制改革，它自然演變嘛。實(shí)際生活中怎么可能是這樣？我們現(xiàn)在所說(shuō)的稅收法定、加快稅收立法，都是要抓住這個(gè)可塑性。這個(gè)可塑性掌握得好不好，確實(shí)有高下之分，就是我們的改革方案要落到立法先行、稅收法定的情況下，也要經(jīng)受歷史考驗(yàn)，看稅改方案的水平到底如何——這是要由歷史過(guò)程來(lái)檢驗(yàn)的。但我們?nèi)藶榈呐Γ?dāng)然是應(yīng)該使之盡可能水平更高一些。

最后一個(gè)要提到的誤區(qū)，就是最近一段時(shí)間較明顯的、具有一定影響的與政治體制改革關(guān)系的觀點(diǎn)——政治體制改革先行論。這些直接稅的改革似乎離我們?cè)絹?lái)越近了，喊了這么多年狼來(lái)了，這回是真的要來(lái)了。個(gè)人所得稅拖了20多年之后，今年兩會(huì)上給出的信息，實(shí)際上包含著要把綜合和專項(xiàng)扣除納入改革方案這樣的明確信息。房地產(chǎn)稅有幾輪熱議之后，今年兩會(huì)上明確地說(shuō)要啟動(dòng)立法過(guò)程。雖然最新的說(shuō)法還有點(diǎn)含混：在今年和后續(xù)年度里會(huì)進(jìn)入它的立法。但無(wú)論如何，喊了這么多年狼來(lái)了，狼有可能真的要來(lái)了。這種情況下，有的同志說(shuō)，中國(guó)的這種直接稅改革應(yīng)該在完成政治體制改革之后再進(jìn)行，甚至有的同志說(shuō)，如果沒(méi)完成政治體制改革，現(xiàn)在就啟動(dòng)這種房地產(chǎn)稅等等的改革，會(huì)帶來(lái)政權(quán)的自殺、社會(huì)的騷亂——當(dāng)然，我認(rèn)為這樣的說(shuō)法其實(shí)也有它合理的內(nèi)核，就是我們對(duì)這種直接稅改革的風(fēng)險(xiǎn)要高度地重視、充分地考慮，改革方案的可操作水平需要盡可能地高，但是我不贊成這樣的說(shuō)法，即把完成政治體制改革作為中國(guó)實(shí)行房地產(chǎn)稅改革的一個(gè)先決條件。在現(xiàn)階段漸進(jìn)式改革路徑依賴下，真正的中國(guó)政治體制改革的推進(jìn)，必須借鑒美國(guó)“進(jìn)步時(shí)代”的啟示：那時(shí)它不叫政治體制改革，但是它從稅制、預(yù)算、公共事務(wù)的公眾參與、政府履行為公眾服務(wù)的職責(zé)而需處理的“錢從哪里來(lái)，用到哪里去”等一系列制度建設(shè)入手，讓它們進(jìn)步——進(jìn)步就是在各方很難拒絕的從管理、運(yùn)行優(yōu)化的角度切入來(lái)解決相關(guān)問(wèn)題，實(shí)際上最后就完成了政治體制改革的基本任務(wù)。這對(duì)于中國(guó)最大的啟示，就是我們積極地通過(guò)稅制改革，包括直接稅的改革，讓社會(huì)公眾廣泛參與，一起來(lái)促成我國(guó)政治文明水平的提高。所以，我個(gè)人認(rèn)為不能落入前面所說(shuō)的這樣一個(gè)極端化的說(shuō)法。應(yīng)當(dāng)借鑒美國(guó)“進(jìn)步時(shí)代”這種國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，讓稅改能夠結(jié)合公共事務(wù)、公共選擇的機(jī)制性建設(shè)而推進(jìn)。如果從“稅收法定”來(lái)看，它構(gòu)造的是一個(gè)政治程序，當(dāng)我們啟動(dòng)了個(gè)人所得稅、房地產(chǎn)稅，以后也可能有遺產(chǎn)和贈(zèng)與稅的立法程序，那么它需要的是什么？是政治生活中的“規(guī)范的公共選擇機(jī)制”，這個(gè)規(guī)范的公共選擇機(jī)制我認(rèn)為就是“走向共和”的機(jī)制。不是簡(jiǎn)單地光講民主，如果那樣很簡(jiǎn)單，少數(shù)服從多數(shù)——咱們這十幾種稅現(xiàn)在大部分都沒(méi)有法，中央說(shuō)2020年都要把它上升到法，這一任務(wù)很艱巨，但你要按照少數(shù)服從多數(shù)就太簡(jiǎn)單了，咱們每一個(gè)月來(lái)一次全民公決，依少數(shù)服從多數(shù)原則解決這個(gè)問(wèn)題——這可行嗎？各個(gè)現(xiàn)代國(guó)家都不可能這樣簡(jiǎn)單化處理稅制設(shè)計(jì)問(wèn)題。實(shí)際上除了民主的因素，在這里面還需要加上各角度各種各樣理性的訴求，合成高水平的專業(yè)化意見(jiàn)，最后尋求最大公約數(shù)。像個(gè)人所得稅、房地產(chǎn)稅等等這些直接稅，以后在我國(guó)的立法過(guò)程中，最關(guān)鍵的一條是要有透明的電視、廣播直播的聽(tīng)證會(huì)，各派意見(jiàn)擺自己的觀點(diǎn)，講自己的論據(jù)，這才是走向現(xiàn)代國(guó)家、走向共和的機(jī)制。這不就是一個(gè)政治生活的進(jìn)步嗎？不就是包含著政治體制改革所要追求的機(jī)制嗎？中國(guó)自辛亥革命以后提出走向共和，但是步履維艱。如果能夠抓住稅收法定、立法先行，我們實(shí)際上就是在為政治的進(jìn)步來(lái)做一些積極的推進(jìn)。那么作為研究者，我覺(jué)得理應(yīng)促成立法過(guò)程中的廣泛討論，大家爭(zhēng)取在充分承認(rèn)物質(zhì)利益原則和不同利益集團(tuán)訴求的情況下，尋求最大公約數(shù)，尋求合成出以公心的、合理的稅制現(xiàn)代化的解決方案。