張春燕

（外交學(xué)院，北京 100037）

一、問題的提出

“一帶一路”倡議的提出為我國及其沿線各國帶來新的發(fā)展契機。自2015年3月28日國家發(fā)展改革委、外交部、商務(wù)部聯(lián)合發(fā)布《推動共建“絲綢之路經(jīng)濟帶”和“21世紀海上絲綢之路”的愿景與行動》以來，國內(nèi)的許多企業(yè)積極響應(yīng)，紛紛“走出去”到“一帶一路”沿線國家或地區(qū)進行對外投資、工程承包等活動。據(jù)商務(wù)部的相關(guān)統(tǒng)計，2017年我國“一帶一路”建設(shè)進入全面務(wù)實合作的新階段，我國企業(yè)對沿線國家直接投資達144億美元，在沿線國家新簽承包工程合同額1 443億美元，同比增長14.5%[1]。然而，據(jù)北京市國稅局的有關(guān)統(tǒng)計資料顯示，在這樣大規(guī)模的“走出去”浪潮中，中國企業(yè)在盡職調(diào)查時經(jīng)常把稅收放在最后，99%的企業(yè)因為對相關(guān)稅收制度缺乏了解，重視不夠，而無法全面了解海外投資風(fēng)險，但后續(xù)經(jīng)營中卻發(fā)現(xiàn)，這些“走出去”的企業(yè)面臨的問題中有60%是來自稅收方面[2]。在此情況下，有針對性地研究“一帶一路”建設(shè)中的國際稅收合作機制，對于保障“走出去”企業(yè)的投資利益、實現(xiàn)我國與“一帶一路”沿線國家和地區(qū)的共同發(fā)展有重要的理論與現(xiàn)實意義。

二、“一帶一路”建設(shè)中國際稅收合作遇到的挑戰(zhàn)

“一帶一路”建設(shè)涵蓋了沿線的60多個國家和地區(qū)，其中絕大多數(shù)是發(fā)展中國家和地區(qū)，正處于經(jīng)濟發(fā)展的高增長期，缺乏國際稅收方面的立法及執(zhí)法經(jīng)驗，加大了我國“走出去”企業(yè)面臨投資失敗的可能性，同時也給我國政府與沿線國家和地區(qū)進行國際稅收合作帶來了嚴峻挑戰(zhàn)。

（一）“一帶一路”沿線國家之間稅法制度差別較大

我國“走出去”的企業(yè)所面臨的稅收風(fēng)險主要來源于東道國的稅收法律制度。“一帶一路”建設(shè)橫跨多個國家和地區(qū)，由于各國的政治經(jīng)濟背景不同，其國內(nèi)的稅收法律制度也差別很大。在“一帶一路”沿線60多個國家，從稅收實體法中關(guān)于稅種的設(shè)置、稅率的高低、納稅人可以享受的稅收優(yōu)惠等，再到稅收程序法中涉及的征管環(huán)節(jié)、征管期限等內(nèi)容都有很大的差異。

以“走出去”企業(yè)所繳納的最主要的稅種即企業(yè)所得稅為例，雖然大多數(shù)“一帶一路”沿線國家或地區(qū)對于企業(yè)所得稅的征收采用的是比例稅率，但是稅率卻不盡相同。根據(jù)商務(wù)部發(fā)布的我國與“一帶一路”沿線國家經(jīng)貿(mào)合作情況來看，目前我國對“一帶一路”沿線國家對外投資額排名前十的主要國家是新加坡、印度尼西亞、俄羅斯、哈薩克斯坦、老撾、伊朗、泰國、馬來西亞、柬埔寨、越南。而在這十國中，企業(yè)所得稅法定稅率從最低的17%（新加坡），到最高的33%（巴基斯坦），相差近1倍[3]。這些稅制差異使我國企業(yè)在“走出去”時面臨不同的稅收風(fēng)險，同時也加大了進行稅收籌劃的難度。

（二）部分“一帶一路”沿線國家稅法環(huán)境較差

一國的稅法環(huán)境對于“走出去”的企業(yè)而言是非常重要的影響因素。企業(yè)不僅要承受東道國稅法所規(guī)定的稅費等負擔(dān)，實際上還要承擔(dān)納稅過程中所耗費的時間成本，以及與當(dāng)?shù)卣块T打交道的隱形成本等等[4]。

“一帶一路”沿線國家和地區(qū)大部分是發(fā)展中國家，有些國家稅法制度不夠完備，法律條款經(jīng)常修改，如老撾、緬甸等國家稅收制度變化頻繁，文萊、孟加拉等國的稅制信息難以獲取[5]。有的國家甚至?xí)诒緡?、?jīng)濟利益的考慮，而有針對性地對某些跨國公司或者海外企業(yè)進行一定程度的法律管制[6]。諸如此類，均需要中國企業(yè)不僅關(guān)注東道國稅收法律政策的變化情況，同時還要重視其政治和歷史的因素，全面衡量該國的稅收法律環(huán)境。

（三）一些雙邊稅收協(xié)定已不能滿足共同發(fā)展的現(xiàn)實需要

目前我國已與“一帶一路”沿線國家中的53個簽訂了雙邊稅收協(xié)定。然而，這些稅收協(xié)定中有相當(dāng)一部分是“一帶一路”倡議實施之前簽訂的，如緬甸、老撾、泰國、菲律賓、印度尼西亞等東亞國家，而且不少協(xié)定生效時間已超過20年。雖然這些雙邊稅收協(xié)定在“一帶一路”建設(shè)的實施之初發(fā)揮了非常重要的助推作用，但隨著我國企業(yè)對外投資發(fā)展速度的加快，這些協(xié)定由于簽署的年份較早，內(nèi)容相對陳舊，已經(jīng)無法滿足我國與“一帶一路”沿線國家實現(xiàn)共同發(fā)展、共贏互利的需要，亟待更新與完善。

三、“一帶一路”建設(shè)中國際稅收合作機制的發(fā)展展望

隨著我國企業(yè)在“一帶一路”沿線各國“走出去”的規(guī)模及數(shù)量的加大，“走出去”企業(yè)面臨稅收困境日益增多。政府應(yīng)當(dāng)繼續(xù)加強國際間的稅務(wù)合作與協(xié)調(diào)，加強與其他國家之間的稅務(wù)情況互換機制，充分利用協(xié)商程序解決境外投資稅收爭議，加大國內(nèi)外稅收協(xié)調(diào)的力度，積極推動國際稅收新秩序的形成。

（一）加強與沿線國家自動稅收情報交換合作

“一帶一路”建設(shè)的推進需要沿線各國在稅收征管上進行有效的合作，而稅收情況交換是進行國際稅收征管合作的基礎(chǔ)。通過稅收情況交換，不僅可以大幅減少單一國家收集稅收情報的成本，還可以節(jié)省收集情報的時間，從而使沿線各國有能力掌握國際稅收情報，有效加強國家間的稅收征管的協(xié)調(diào)和互助。

目前我國與“一帶一路”沿線國家進行稅收情報交換的主要依據(jù)是簽訂雙邊稅收協(xié)定中的關(guān)于稅收情報交換的條款。如我國與哈薩克斯坦所簽訂的《關(guān)于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協(xié)定》第26條明確約定：“締約國雙方主管當(dāng)局應(yīng)交換為實施本協(xié)定的規(guī)定所需要的情報，或締約國雙方關(guān)于本協(xié)定所涉及的稅種的國內(nèi)法律的規(guī)定所需要的情報（以根據(jù)這些法律征稅與本協(xié)定不相抵觸為限），特別是防止偷漏稅的情報?！盵7]由此可以看出，情報交換的對象是同我國已經(jīng)簽訂稅收協(xié)定的沿線國家，且協(xié)定中一般要有情報交換條款，沒有簽訂協(xié)定的國家無法進行情報交換。這些都會加大國際稅收情報交換的難度，如遇東道國政府及其稅務(wù)機關(guān)對我國情報交換的要求不予理會時，“走出去”企業(yè)的合法權(quán)益就得不到有效的保護。

（二）建立更為有效的國際稅收爭端解決機制

為避免“走出去”企業(yè)受到東道國政府的稅收歧視，保障“走出去”中國企業(yè)合法稅收權(quán)益，目前我國與沿線國家進行國際稅收爭端解決的方式主要是適用雙邊稅收協(xié)定中的相互協(xié)商條款。根據(jù)我國與沿線國家簽訂的稅收協(xié)定，我國企業(yè)或其常設(shè)機構(gòu)在締約國的稅收負擔(dān)，應(yīng)當(dāng)?shù)韧谠搰用衿髽I(yè)，不應(yīng)當(dāng)受到歧視性待遇。如果我國企業(yè)或其常設(shè)機構(gòu)，納稅的稅率更高或條件更苛刻，可向我國稅務(wù)機關(guān)提出相互協(xié)商申請，由稅務(wù)總局與締約國的稅務(wù)部門相互協(xié)商解決。

雖然相互協(xié)商程序為國際稅收爭端提供了可行的解決方法，但遺憾的是，目前我國與大多數(shù)“一帶一路”沿線中國家簽訂的稅收協(xié)定僅是框架性的規(guī)定，沒有具體的解決國際稅收爭端的辦法。同時，相互協(xié)商程序在很大程度上受到東道國國內(nèi)法的限制，程序比較復(fù)雜且部分案件協(xié)商過程漫長。為了切實維護“走出去”企業(yè)在“一帶一路”沿線各國的稅收權(quán)益，我國應(yīng)當(dāng)繼續(xù)與“一帶一路”沿線國家加強合作，共同分享自己所擁有的資源，促進國別稅收中心的建立，構(gòu)建更為有效的國際稅收爭端解決機制。

（三）加大進行國內(nèi)外稅收協(xié)調(diào)的力度

雖然“一帶一路”是我國“走出去”戰(zhàn)略的繼承和延續(xù)，但“一帶一路”規(guī)劃發(fā)展至今已經(jīng)不再是我國的單方主張，內(nèi)容也不僅僅限于單純局限于促進我國企業(yè)“走出去”，而是要促進“一帶一路”沿線國家和地區(qū)在更加廣泛的范圍內(nèi)開展深層次的合作。因此，還應(yīng)當(dāng)從促進稅收協(xié)調(diào)的層面重塑我國與“一帶一路”沿線各國的國際稅收合作機制。

目前，我國與“一帶一路”沿線國家簽訂的稅收協(xié)定主要是為了避免重復(fù)征稅，且大多數(shù)是框架性的規(guī)定。未來我國政府應(yīng)該繼續(xù)加大同“一帶一路”沿線國家稅收協(xié)定的談判力度，力求擴大稅收協(xié)定的范圍，包括增加稅種，擴大稅基、調(diào)整稅率等的談判，從而促進“一帶一路”建設(shè)的實施[8]。同時，還應(yīng)當(dāng)以“一帶一路”建設(shè)的實施為契機，繼續(xù)深化我國的稅制改革，完善國際稅收制度，加強國內(nèi)各部門包括財政、稅務(wù)、工商、外經(jīng)貿(mào)等之間的配合與溝通，同時重視與第三方的合作，完善我國的稅收征管工作，從強化稅收協(xié)調(diào)的角度為“走出去”的企業(yè)保駕護航。