（安徽商貿(mào)職業(yè)技術(shù)學(xué)院會計系 安徽蕪湖241002）

一、高新技術(shù)企業(yè)引入作業(yè)成本法的原因分析

作業(yè)成本法是一種基于活動的成本管理方法，并非是簡單的成本核算方法，它更是一種企業(yè)進行管理的工具。對企業(yè)各個生產(chǎn)環(huán)節(jié)進行深入了解，如技術(shù)環(huán)節(jié)、資金環(huán)節(jié)、和人才環(huán)節(jié)，是應(yīng)用作業(yè)成本法進行企業(yè)管理的前提。其次，重點分析每個環(huán)節(jié)的成本受到相關(guān)因素的影響，最后構(gòu)建框架進行成本管理。

與傳統(tǒng)制造業(yè)企業(yè)相比，高新技術(shù)企業(yè)在內(nèi)部控制方面有著顯著不同的特點。其內(nèi)部控制的要點集中在技術(shù)、資金和人才方面，具體來說是以技術(shù)研發(fā)作為企業(yè)支撐，以資金控制作為企業(yè)控制核心，以人本管理作為企業(yè)重心。在成本信息準(zhǔn)確性、為管理層提供信息的有效性等方面，作業(yè)成本法具有明顯的優(yōu)勢。為了更好地發(fā)揮高新技術(shù)企業(yè)的競爭實力和優(yōu)勢，有必要將技術(shù)與有效的成本管理結(jié)合起來。作業(yè)成本法作為一種先進的成本管理思想非常適合高新技術(shù)企業(yè)，對其資源優(yōu)化和成本決策具有重大的實現(xiàn)意義。

二、作業(yè)成本法的核算流程

作業(yè)成本計算方法可以簡單歸納為“作業(yè)消耗資源，產(chǎn)品消耗作業(yè)”，其計算流程就是要把資源耗費價值進行細(xì)化并將其分配給產(chǎn)品所耗費的作業(yè)，最終將作業(yè)耗費的價值分配給成本核算對象。

第一步，分析確認(rèn)主要作業(yè)并劃分作業(yè)中心。深入了解企業(yè)的實際成本狀況和生產(chǎn)工藝流程是確認(rèn)主要作業(yè)的前提。然后，根據(jù)同質(zhì)性和實際問題劃分形成作業(yè)中心，也就是“作業(yè)庫”，把作業(yè)中心耗費的資源與作業(yè)中心連接起來，做到一一對應(yīng)。

第二步，分配資源成本到作業(yè)中心，確定作業(yè)動因。這是關(guān)鍵性步驟，也是企業(yè)有效運用作業(yè)成本法的保障。選擇作業(yè)動因主要有經(jīng)驗法和回歸分析法兩種。經(jīng)驗法就是根據(jù)企業(yè)一線生產(chǎn)車間工人的經(jīng)驗來判斷成本動因的合理性?；貧w分析法就是運用數(shù)學(xué)直線回歸模型，通過計算確定與成本相關(guān)性最大的各因素，即作業(yè)動因。

第三步，成本動因分配率的計算。成本動因分配率能夠隨時提供決策所需的成本信息，可以避免因作業(yè)成本變動和作業(yè)需求不足引起的產(chǎn)品成本波動，并且有利于及時查清成本升高的原因。在作業(yè)成本法下，產(chǎn)品的消耗量是由產(chǎn)出量決定的。具體如圖1所示。

圖1 作業(yè)成本法基本程序圖

三、W高新技術(shù)企業(yè)作業(yè)成本法核算體系構(gòu)建

W高新技術(shù)企業(yè)作業(yè)成本法核算體系構(gòu)建，首先需要處理生產(chǎn)成本，其次就是對研發(fā)費用進行處理。根據(jù)高新技術(shù)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營特點，對其成本核算流程進行設(shè)計，將成本費用分配到各產(chǎn)品核算對象中，具體如圖2所示。

圖2 設(shè)計流程圖

在構(gòu)建作業(yè)成本法核算體系時，需要深入了解W企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營流程。具體包括了產(chǎn)品研發(fā)、產(chǎn)品設(shè)計、生產(chǎn)過程、市場營銷、分析渠道和售后服務(wù)六個環(huán)節(jié)。除此之外的其他環(huán)節(jié)產(chǎn)生的費用計入期間費用。

（一）對生產(chǎn)成本的設(shè)計

1.直接材料。直接材料指構(gòu)成產(chǎn)品實體的原材料以及有助于產(chǎn)品形成的主要材料和輔助材料。W高新技術(shù)企業(yè)可以通過軟件將其準(zhǔn)確地分配到產(chǎn)品核算對象中。這一步的核算與傳統(tǒng)制造業(yè)并沒有較大差異。

2.直接人工。直接人工指直接從事產(chǎn)品生產(chǎn)的工人的職工薪酬。直接人工核算和分配方法與傳統(tǒng)成本法也是一致的，直接按工時將其分配到產(chǎn)品核算對象。

3.制造費用。制造費用指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品和提供勞務(wù)而發(fā)生的各項間接費用，如車間管理人員的工資及提取的福利費、車間房屋建筑物和機器設(shè)備的折舊費等。對于這部分成本支出，需要選擇合理的成本動因，再結(jié)合動因分?jǐn)偮蕦⑵浞峙涞胶怂銓ο笾小?/p>

（二）對研發(fā)費用的設(shè)計

對于W高新技術(shù)企業(yè)來說，研發(fā)費用是一項特別大的支出，這也是高新技術(shù)企業(yè)與一般的制造業(yè)企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營方面所體現(xiàn)出的最大不同點。與傳統(tǒng)作業(yè)成本法不同的是，在作業(yè)成本法下將研發(fā)費用全部計入成本核算對象。新的核算方式可以更加準(zhǔn)確地提供高新技術(shù)企業(yè)的成本信息，因此，W企業(yè)將研發(fā)費用進行創(chuàng)新性分配設(shè)計。研發(fā)費用有改進研發(fā)支出和創(chuàng)新研發(fā)支出兩類。改進研發(fā)支出的特點是周期短、金額小，可以在發(fā)生時直接計入產(chǎn)品成本。創(chuàng)新研發(fā)支出的特點是周期長、金額大，一般的研發(fā)成果均為全新的，因此無法判斷受益對象，那么這部分創(chuàng)新研發(fā)費用應(yīng)當(dāng)由研發(fā)項目承擔(dān)。W高新技術(shù)企業(yè)的研發(fā)費用分配流程如圖3所示。

（三）W高新技術(shù)企業(yè)作業(yè)中心（成本庫）的確認(rèn)以及成本動因的選擇

由于W高新技術(shù)企業(yè)的產(chǎn)品生產(chǎn)工藝流程十分復(fù)雜，因此對機械加工車間和總裝車間分別設(shè)置機械加工和裝配調(diào)試兩個重要的成本庫，選擇加工工時和裝配工時作為成本動因。其他部門的成本動因依照分工和生產(chǎn)關(guān)系進行選擇。

圖3 高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費用分配方法

四、W高新技術(shù)企業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本法的優(yōu)點分析

（一）可以發(fā)現(xiàn)作業(yè)鏈中的不增值作業(yè)

與傳統(tǒng)制造業(yè)相比，W高新技術(shù)企業(yè)多了研發(fā)環(huán)節(jié)，與其他單純的無實體產(chǎn)品的高新技術(shù)企業(yè)相比，W高新技術(shù)企業(yè)多了生產(chǎn)制造環(huán)節(jié)。因此，W高新技術(shù)企業(yè)作業(yè)鏈長且復(fù)雜，更多的不增值作業(yè)被隱藏在復(fù)雜的作業(yè)鏈中。由于作業(yè)成本是以成本動因作為成本核算的基礎(chǔ)，可以準(zhǔn)確找出不增值作業(yè)，而且效果明顯。在所提供的成本準(zhǔn)確性方面，較傳統(tǒng)成本核算具有較大明顯優(yōu)勢。

（二）整體上管理成本，對成本進行有效控制

W企業(yè)高新技術(shù)企業(yè)后期在調(diào)研、設(shè)計、加工、質(zhì)檢等環(huán)節(jié)對作業(yè)成本法進行了廣泛的運用。作業(yè)成本法以生產(chǎn)作業(yè)鏈作為紐帶將與產(chǎn)品成本相關(guān)的費用支出進行串聯(lián)，有利于企業(yè)管理層進行成本項目的全面管理，可以有效地在整體上進行成本控制。

（三）對研發(fā)費用投入產(chǎn)出率的提高具有促進作用

由于在實施作業(yè)成本核算時，所有作業(yè)成本均是變動的，這有利于企業(yè)分析成本產(chǎn)生的動因，進而及時發(fā)現(xiàn)成本變動的主要因素，提高效率。W高新技術(shù)企業(yè)實施作業(yè)成本法相當(dāng)于是一種實現(xiàn)成本前饋控制與反饋控制相結(jié)合、成本計算與成本管理相結(jié)合的“全面成本管理系統(tǒng)”，對研發(fā)費用投入產(chǎn)出率的提高具有促進作用。