(大慶鉆探工程公司會計核算中心 黑龍江大慶163453)
目前,市場中的不確定性因素較多,而且這些因素總是處在不斷的變化之中,企業(yè)要想保證經(jīng)營的穩(wěn)健性與安全性,就必須控制好運營過程中存在的風(fēng)險,特別是財務(wù)風(fēng)險。事實上,導(dǎo)致市場上不確定性因素的主要原因就是信息的不對稱性,企業(yè)的財務(wù)信息與業(yè)務(wù)信息之間如果沒有建立起有效的傳輸機制,就容易出現(xiàn)信息不對稱,從而提高企業(yè)的財務(wù)風(fēng)險。近幾年來,民營企業(yè)負債過高、老板攜款“跑路”的消息屢見不鮮,甚至有一些曾經(jīng)的明星企業(yè)也由于資金鏈斷裂而破產(chǎn)。筆者結(jié)合自己的工作實踐,基于財務(wù)風(fēng)險的視角構(gòu)建了企業(yè)內(nèi)部控制框架,希望對提升我國企業(yè)的財務(wù)風(fēng)險控制效率有所幫助。
我國學(xué)者對企業(yè)內(nèi)部控制與財務(wù)風(fēng)險管理之間關(guān)系的研究并不多,相關(guān)的文獻也比較少。部分歐美學(xué)者對此進行了研究,但對二者之間關(guān)系的看法并不一致。部分學(xué)者認為如果企業(yè)的財務(wù)信息未能真實反映企業(yè)的業(yè)務(wù)情況,那么就會存在一定的風(fēng)險,而導(dǎo)致這種情況的最主要原因就是內(nèi)部控制機制的不完善;部分學(xué)者認為企業(yè)內(nèi)部控制本身就是一種風(fēng)險控制管理機制,完善的內(nèi)部控制機制能夠有效防控財務(wù)風(fēng)險。
在實踐方面,美國COSO報告中指出,風(fēng)險管理包含內(nèi)部控制,內(nèi)部控制是風(fēng)險管理不可分割的一部分。英國Tumbull委員會也認為,公司的內(nèi)部控制系統(tǒng)在風(fēng)險管理中扮演著關(guān)鍵角色,內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)被管理者看作是范圍更廣的風(fēng)險管理的必要組成部分。我國財政部、證監(jiān)會、審計署、銀監(jiān)會、保監(jiān)會五部委聯(lián)合發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》中明確,企業(yè)的內(nèi)部控制由內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督五個要素構(gòu)成,內(nèi)部控制與我國企業(yè)所處的具體環(huán)境、相關(guān)法律法規(guī)、經(jīng)營管理實踐密切相關(guān)。其中風(fēng)險評估要素被定義為:“是及時識別、科學(xué)分析和評價影響企業(yè)內(nèi)部控制目標(biāo)實現(xiàn)的各種不確定因素并采取應(yīng)對策略的過程,是實施內(nèi)部控制的重要環(huán)節(jié)?!憋L(fēng)險評估主要包括目標(biāo)設(shè)定、風(fēng)險識別、風(fēng)險分析和風(fēng)險應(yīng)對。對風(fēng)險評估要素的分解,實質(zhì)上對應(yīng)的是ERM風(fēng)險評估、風(fēng)險應(yīng)對策略與企業(yè)具體要素的分解,即目標(biāo)制定、事項識別、風(fēng)險評估、風(fēng)險反映。由此可見,我國《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》并沒有照搬照抄以COSO報告為代表的國外內(nèi)部控制框架,但從整體上也凸顯了財務(wù)風(fēng)險控制的重要性。
1.從二者的定義來看,內(nèi)部控制機制是基于財務(wù)風(fēng)險管理思想建立起來的。所謂的財務(wù)風(fēng)險管理,就是企業(yè)在識別與評估自身運營過程中存在的財務(wù)風(fēng)險之后,結(jié)合自身的運營實際與市場環(huán)境制定有效的風(fēng)險防控措施,進而將財務(wù)風(fēng)險爆發(fā)的可能性以及對企業(yè)的負面影響降至最低的過程。很顯然,財務(wù)風(fēng)險管理是一個完整的過程,其對企業(yè)所有的經(jīng)濟事項進行著全過程的管理。所謂的內(nèi)部控制,就是企業(yè)為了提升風(fēng)險管理效率、提升對各運營環(huán)節(jié)的監(jiān)控程度而建立起來的管理機制,首先定位各業(yè)務(wù)流程中的關(guān)鍵控制點,然后再基于這些關(guān)鍵控制點的特征制定相應(yīng)的管理規(guī)范。很顯然,內(nèi)部控制的最終目的就是要將企業(yè)運營過程中的各類風(fēng)險降低至可控水平。完善的內(nèi)部控制機制不但能夠提升企業(yè)的風(fēng)險管理水平,還能夠幫助企業(yè)提前做好風(fēng)險應(yīng)對措施,從而將可能的損失降至最低;而科學(xué)的財務(wù)風(fēng)險管理則能夠不斷提升企業(yè)內(nèi)部控制機制的完善程度,進而保證各項運營活動的規(guī)范性。由此可見,二者關(guān)系密切,難以割裂。
2.從二者的運作機理來看,內(nèi)部控制機制的管理核心是構(gòu)建財務(wù)預(yù)警體系。構(gòu)建財務(wù)預(yù)警體系的首要條件就是找出企業(yè)當(dāng)前所有業(yè)務(wù)流程的關(guān)鍵控制點,并基于這些關(guān)鍵控制點的屬性選擇財務(wù)預(yù)警指標(biāo),構(gòu)建財務(wù)預(yù)警指標(biāo)體系,最后運用數(shù)學(xué)方法設(shè)定風(fēng)險安全的限值,一旦風(fēng)險的實際水平超出了限值,財務(wù)預(yù)警體系就會自動給出預(yù)警提示。在控制的過程中應(yīng)將風(fēng)險的防范作為工作的核心,也就是說在風(fēng)險還沒有真正爆發(fā)或者還沒有真正產(chǎn)生影響的情況下,就要將其控制在安全水平內(nèi),因為這樣的風(fēng)險管理成本最低、企業(yè)需要付出的代價最小。要想提升財務(wù)風(fēng)險管理效率,企業(yè)必須科學(xué)評估內(nèi)部控制機制的完善性,并通過評估找出內(nèi)部控制機制存在的問題,并采取行之有效的整改措施,從而實現(xiàn)不斷提升內(nèi)部控制機制完善性的目標(biāo)。
財務(wù)風(fēng)險預(yù)警體系的作用機理比較簡單,即在設(shè)定好的系統(tǒng)中,各類財務(wù)風(fēng)險的衡量指標(biāo)都有限值,一旦財務(wù)指標(biāo)數(shù)值超出了限值,財務(wù)風(fēng)險預(yù)警體系就會給出預(yù)警提示,企業(yè)管理者可以及時發(fā)現(xiàn)當(dāng)前面對的財務(wù)風(fēng)險,從而制定有效的風(fēng)險防控措施,進而將這些風(fēng)險控制在可以接受的水平之內(nèi)。構(gòu)建財務(wù)風(fēng)險預(yù)警體系是企業(yè)提升內(nèi)部控制機制完善性的最核心環(huán)節(jié),能夠顯著提升企業(yè)的財務(wù)風(fēng)險防控能力。在實際運營過程中,企業(yè)應(yīng)科學(xué)選擇財務(wù)風(fēng)險預(yù)警指標(biāo),并結(jié)合自身的運營實際以及外部市場環(huán)境的變化設(shè)定指標(biāo)的標(biāo)準值,以保證預(yù)警結(jié)果的正確性與有效性。當(dāng)然,在構(gòu)建財務(wù)風(fēng)險預(yù)警指標(biāo)體系時,企業(yè)內(nèi)部的各部門都需要積極參與進來,從而保證財務(wù)風(fēng)險預(yù)警工作的全面性。
通常來說,以下兩類變量可以用來評價企業(yè)的財務(wù)風(fēng)險:第一類,市場數(shù)據(jù)。主要是指外部市場中競爭因素的變化、行業(yè)發(fā)展的預(yù)期變化等。第二類,會計數(shù)據(jù)。主要是指股票價值變動、收益率變動等。因為我國證券市場的建立與發(fā)展的時間都比較短,所以很多投資者并不是因為看好項目本身而投資的,這種投資更像是一種投機行為,通過賺取賣出價與買入價之間的價差來獲取利潤。隨著我國證券市場日趨成熟穩(wěn)定,再加上我國在不斷完善會計相關(guān)法律法規(guī),會計數(shù)據(jù)原則上更能體現(xiàn)一家企業(yè)的財務(wù)風(fēng)險問題,因此,以會計數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)制定財務(wù)風(fēng)險管理方案更為合理。不過,這種財務(wù)風(fēng)險管理模式更適用于上市公司,因為我國對上市公司的會計賬務(wù)處理等有著嚴格的管理要求,而對非上市企業(yè)的要求相對低一些,這類企業(yè)會計數(shù)據(jù)的真實性與準確性有待提升。此外,由于行業(yè)不同、主營業(yè)務(wù)不同的企業(yè),財務(wù)風(fēng)險管理的重點也有所區(qū)別。對于制造業(yè)企業(yè)來說,其業(yè)務(wù)流程包括了從研發(fā)設(shè)計到售后服務(wù)整個作業(yè)鏈,具有高度的代表性。因此本文結(jié)合我國制造業(yè)企業(yè)的運營情況構(gòu)建了基于財務(wù)風(fēng)險視角的企業(yè)內(nèi)部控制框架。
建立內(nèi)部控制評價指標(biāo)體系的第一個步驟就是將指標(biāo)分層,并為各層指標(biāo)賦予權(quán)重系數(shù)。本文選取了5個首層指標(biāo)(ui,i=1,2,3,4,5),并將每個首層指標(biāo)都分解細化成了若干個次層指標(biāo)(uij),具體的指標(biāo)體系結(jié)構(gòu)見表1。
表1 企業(yè)內(nèi)部控制評價指標(biāo)體系
1.確定賦值方法。選定了評價指標(biāo)后,需要為各層指標(biāo)賦權(quán)。目前常用的賦值方法為先結(jié)合企業(yè)的財務(wù)報告對指標(biāo)的重要性進行評分,再根據(jù)評分結(jié)果計算第一輪的指標(biāo)權(quán)重。具體的計算方法有兩種:第一種,將所有專家的評分求和之后計算均值,將均值作為權(quán)重系數(shù);第二種,基于AHP法,通過對照矩陣計算各指標(biāo)的權(quán)重,并檢驗計算結(jié)果的一致性,如果通過了一致性檢驗,則認證賦值結(jié)果;如果沒有通過一致性檢驗,則重新調(diào)整對照矩陣。雖然第二種方法的難度較高,但是也更加科學(xué),因此本文選擇第二種方法。
2.基于AHP法為各層指標(biāo)賦權(quán)。賦值過程為:(1)建立對照矩陣。對照矩陣主要用來分析與對比各風(fēng)險影響要素的重要性,判斷其對內(nèi)部控制效率的影響,具體的重要性對照結(jié)果需要由接受咨詢的專家通過評分來判定。(2)得出判斷矩陣之后,計算各層內(nèi)部控制評價指標(biāo)的權(quán)重。
3.設(shè)定評價要素的取值區(qū)間。本文將企業(yè)內(nèi)部控制情況分為5個等級:卓越、優(yōu)秀、良好、差、很差,與之相對應(yīng),將財務(wù)風(fēng)險水平也分為5個等級:高、較高、普通、低、較低。如表1所示,分別為每個內(nèi)部控制情況等級設(shè)定取值區(qū)間,咨詢專家通過對企業(yè)內(nèi)部控制的了解為各層指標(biāo)打分。其中,所有首層指標(biāo)的權(quán)重系數(shù)之和為1,同一首層指標(biāo)下的所有次層指標(biāo)權(quán)重系數(shù)之和為1。需要說明的是,在實際的計算過程中,由于部分指標(biāo)的量化過程存在一定難度,因此,專家的打分結(jié)果有時未必符合企業(yè)內(nèi)部控制的實際情況,為了減少評分與內(nèi)部控制實際之間的偏差,在得到專家評分之后,首先要分析評分的序列性,如果評價結(jié)果具有一定的序列性,那么說明專家對企業(yè)內(nèi)部控制情況的認識保持一致,評分結(jié)果應(yīng)視為有效;如果發(fā)現(xiàn)評價結(jié)果具有隨機性,那么說明專家對企業(yè)內(nèi)部控制情況的認識相對散亂,評分結(jié)果應(yīng)視為無效。
作為國內(nèi)知名的照明產(chǎn)品制造業(yè)企業(yè)之一,某照明企業(yè)一直致力于研究更加環(huán)保、更加先進的工業(yè)用以及民用照明設(shè)備。經(jīng)過了十幾年的發(fā)展,某照明企業(yè)已擁有了成熟的技術(shù)研發(fā)、生產(chǎn)制造、市場銷售、售后服務(wù)隊伍,而且運營規(guī)模越來越大,在全國很多城市都設(shè)立了分公司及子公司,財務(wù)管理工作難度較過去有所提高,在企業(yè)運營過程中面臨的財務(wù)風(fēng)險也越來越大。
某照明企業(yè)的高管層深刻認識到了財務(wù)風(fēng)險控制的重要性,基于財務(wù)風(fēng)險視角構(gòu)建了內(nèi)部控制框架,并建立了內(nèi)部控制評價指標(biāo)體系。為了保證指標(biāo)權(quán)重賦值的科學(xué)性,某照明企業(yè)結(jié)合自身的財務(wù)報告進行評分。得到評分結(jié)果之后,某照明企業(yè)基于AHP法為各層指標(biāo)賦權(quán)。某照明企業(yè)內(nèi)部控制評價指標(biāo)體系的分解與賦值結(jié)果如表2所示。
表2 企業(yè)內(nèi)部控制評價指標(biāo)體系的分解與賦值結(jié)果
基于AHP法計算的首層指標(biāo)權(quán)重是:
基于AHP法計算的次層指標(biāo)權(quán)重是:
在得到上面的賦值結(jié)果之后,將這些結(jié)果代入判定矩陣中,計算出某照明企業(yè)內(nèi)部控制評價的最終得分為7.01,屬于優(yōu)秀等級;這也說明該企業(yè)當(dāng)前的財務(wù)風(fēng)險處于普通水平,對企業(yè)運營的影響較小。目前,某照明企業(yè)還不需要進行全面財務(wù)風(fēng)險防控檢查,只需密切監(jiān)控核心風(fēng)險點的變化即可。
綜上所述,本文構(gòu)建了基于財務(wù)風(fēng)險視角的企業(yè)內(nèi)部控制框架,并建立了相應(yīng)的評價指標(biāo)體系,在此基礎(chǔ)上,基于AHP法為各層指標(biāo)賦予權(quán)重,最后以制造業(yè)企業(yè)為研究對象,評價了某照明企業(yè)的內(nèi)部控制情況。通過研究發(fā)現(xiàn),構(gòu)建內(nèi)部控制框架過程中最復(fù)雜的環(huán)節(jié)就是為指標(biāo)賦予權(quán)重,這一環(huán)節(jié)不僅涉及到大量的咨詢以及評分工作,還要計算多個對照矩陣的最大特征根,如果依靠人工計算的話,不但計算效率低下,而且也很難保證計算結(jié)果的準確性?;诖?,本文建議企業(yè)在條件允許的情況下可以應(yīng)用信息化手段為內(nèi)部控制評價指標(biāo)賦權(quán),減輕相關(guān)人員的工作量,提升其工作效率,進而提升內(nèi)部控制評價結(jié)果的科學(xué)性,為企業(yè)高管層制定后續(xù)的經(jīng)營與管理決策提供數(shù)據(jù)支撐。