胡曉明

摘要：層出不窮的負面新聞，非營利組織的資金欺詐和濫用引起了社會各界的廣泛關(guān)注，也帶動了對慈善組織內(nèi)部控制研究的熱情。慈善組織內(nèi)部控制建設(shè)作為非盈利組織管理中的重要組成部分，在機構(gòu)的管理中起著非常重要的作用。但是，目前我國事業(yè)單位內(nèi)部控制還存在著內(nèi)部環(huán)境束縛、風險評估不健全、控制活動不力、信息不透明、監(jiān)督公信力差以及授權(quán)批準控制制度落空等一些問題，嚴重影響了慈善組織內(nèi)部控制的建設(shè)。本文研究慈善內(nèi)部控制建設(shè)問題，找出建設(shè)難點，探尋解決方案，為慈善組織內(nèi)部控制建設(shè)做出貢獻。

關(guān)鍵詞：慈善組織；內(nèi)部控制

完善的內(nèi)部控制體系在慈善組織的管理中志關(guān)重要的，不僅影響了慈善活動的開展以及募捐資金的使用效率，還影響了其的社會公信力，導(dǎo)致后續(xù)慈善資金的募集能力的下降。正如Christine Petrovits，Catherine Shakespeare，Aimee Shih（2011）提出社會捐贈者與政府資金扶持這兩個慈善組織的重要資金來源會對直接或間接的內(nèi)部控制信息做出反映。他們花費了8年時間，從1999年到2007年的27495個非營利組織的樣本，考察了非營利組織內(nèi)部控制缺陷的原因和后果，證明了在組織構(gòu)造更復(fù)雜、財務(wù)更困難、規(guī)模更小并且快速增長的非營利組織中披露內(nèi)部控制問題的可能性更高。他們證明了在其他情況不變的情況下，披露的財務(wù)報告的內(nèi)部控制薄弱與隨后的公眾募捐和政府捐款之間存在負相關(guān)。

我國對慈善組織內(nèi)部控制的研究起步比較晚，雖然從近幾年開始已經(jīng)從法制、內(nèi)外部審計監(jiān)督與組織形式建設(shè)方面已經(jīng)提出建設(shè)性意見，并且付諸實踐，如相繼出臺的《中華人民共和國慈善法》《中華人民共和國紅十字會法》《境外非政府組織境內(nèi)活動管理法》等，但仍然沒有形成完善的內(nèi)部控制體系。除此之外，捐款形式也多有變化，從一開始的企業(yè)慈善家的大額捐贈頻出，企業(yè)多以此來提高企業(yè)形象，到利用互聯(lián)網(wǎng)眾籌平臺社會群眾的小額捐贈攀升，也因此而增加了詐騙形式與案例寒了大家的心，多樣的形式使公益更大更廣泛的深入人心，也開始讓大家反思慈善的倫理道德。

一、理論基礎(chǔ)

（一）內(nèi)部控制理論分析

內(nèi)部控制的存在的本意是為了防止企業(yè)內(nèi)部違規(guī)事件的發(fā)生，以促使企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。從防止違規(guī)舞弊的角度來看，職業(yè)道德的規(guī)范是通過讓人們從思想層面提升而不愿去做違規(guī)的事情，法律法規(guī)是從組織或者個人的行為上進行外部約束，利用后果導(dǎo)向讓人們不敢去做，內(nèi)部控制的存在是讓人們不能做，在完善的內(nèi)部控制體系面前，即使有投機取巧的心也找不到空子去鉆。

內(nèi)部控制經(jīng)歷了四大發(fā)展階段，從內(nèi)部牽制階段、內(nèi)部控制制度階段、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)階段到內(nèi)部控制整體框架階段，最后形成全面風險管理框架階段，經(jīng)歷了從一要素（內(nèi)部牽制）、二要素（會計控制和管理控制）、三要素（控制環(huán)境、會計系統(tǒng)、控制程序）到五要素（控制環(huán)境、控制活動、風險評估、信息溝通、監(jiān)督），最后提出的八要素（內(nèi)部環(huán)境、目標設(shè)定、事項識別、風險評估、風險應(yīng)對、控制活動、信息與溝通、監(jiān)控）。目標也從最初的簡單的查錯防弊和保障資產(chǎn)安全完整，演變?yōu)閷崿F(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略、提高企業(yè)經(jīng)營效率和效果、保障財務(wù)報告的可靠性以及遵循相關(guān)的法律法規(guī)。內(nèi)部控制成了企業(yè)效率的保證、財務(wù)信息質(zhì)量的保證，也是注冊會計師回避職業(yè)風險的重要手段。

（二）信息不對稱理論

經(jīng)濟市場中充滿了各種信息，每個主體之間擁有的信息量也是不同的。信息不對稱理論指的是在整個市場經(jīng)濟的大環(huán)境下，對一個人對信息掌握的程度是不同的，掌握著更全面信息或者信息量更大的人相較于信息掌握程度較為片面或者信息量少的人處于更加有利的處境。內(nèi)部管理者日常經(jīng)營公司各項事務(wù)，因此也會擁有較多的交易信息量，并且可以通過給外界傳遞相關(guān)公司信息而獲得相應(yīng)利益。對外公布的財務(wù)報表等數(shù)據(jù)報告為外部使用者獲取公司信息的最重要途徑，而信息量少的外部使用者為了獲得真實可靠的信息通常需要付出較高的成本。

也正是因上述原因，信息不對稱的存在也正為財務(wù)重述的發(fā)生創(chuàng)造了條件。財務(wù)重述通常會向市場傳遞了上市公司財務(wù)信息不可靠的訊息。內(nèi)部管理者為了獲取最大的利益，通過造假來掩蓋公司的真實財務(wù)信息。由于前期的財務(wù)信息沒有真實公允地反映出公司的財務(wù)狀況，因此上市公司需要重新發(fā)布重述財務(wù)信息以加強信息的準確性和真實性。雖然上市公司意在提高財務(wù)報告信息的質(zhì)量，但是從信息使用者的角度出發(fā)來看，這是財務(wù)報告質(zhì)量下降的一種體現(xiàn)。

二、案例分析

（一）背景介紹

本文選擇紅十字會作為案例研究對象。中國紅十字會依照日內(nèi)瓦公約及其附加議定書，成立于1904年，我國隨后也制定了《中華人民共和國紅十字會法》。成立的宗旨是：發(fā)揚人道、博愛、奉獻精神，保護人的生命和健康，促進人類和平進步事業(yè)為宗旨。中國紅十字會遵守國家憲法和法律，遵循國際紅十字運動基本原則：人道、公正、中立、獨立、志愿服務(wù)、統(tǒng)一、普遍。

由于紅十字會的一些熱點事件曝光，如微博炫富、在汶川地震時的8000多萬元賑災(zāi)款、違規(guī)出租倉庫等等，雖然有些事件查明與紅十字會沒有關(guān)系，但是人們開始對于慈善組織的資金管理等內(nèi)部控制事項高度關(guān)注。

（二）內(nèi)部控制缺陷分析

1.內(nèi)部控制組織架構(gòu)不完善

在2017年2月24日第十二屆全國人民代表大會常務(wù)委員會第二十六次會議修訂的，在該年5月8日正式頒布施行的《中華人民共和國紅十字會法》出臺之前，中國紅十字會一直是遵循1993年版本的《紅十字會法》，經(jīng)過時間長河的檢驗之后還是揭示了一些制度上存在的問題。

中國紅十字會的管理是一個從上而下的五級結(jié)構(gòu)，可以說除了全國會員代表大會能夠在一定程度上對各級紅十字會領(lǐng)導(dǎo)的行為進行監(jiān)督，幾乎紅十字會的大部分事情都是由上層建筑來決定的，這種機構(gòu)也就增加了紅十字會內(nèi)部貪污的可能性。但是紅十字會的全國會員代表大會的權(quán)利也僅限制在選舉或制定重大決策時，他們對于日?；顒拥谋O(jiān)督是有限的，能力是受到限制的，即使他們發(fā)現(xiàn)一些項目存在一些漏洞給投機取巧之人有機可乘，也沒有辦法及時地進行糾正，及時的進入到紅十字會的機制體系內(nèi)對相關(guān)責任人進行追責，因此監(jiān)事會的存在非常有必要。因此，2017年的《紅十字會法》增加了監(jiān)事會的部分。監(jiān)事會與理事會成員一樣，均是由全國會員代表大會投票選舉，像會員代表大會負責并報告工作，接受會員代表大會的監(jiān)督。監(jiān)事會的一個重要的工作就是對理事會的工作進行監(jiān)督與及時的糾錯，監(jiān)事會的存在就形同企業(yè)的內(nèi)部審計機構(gòu)，每年定期地對公司的工作進行審查，并針對性地提出相應(yīng)的整改方案。

2.風險應(yīng)對能力較低

在這個信息爆炸的時代，人人都能發(fā)聲，但是這也就增加了謠言傳播的渠道，捕風捉影的一句話在不斷的傳播中慢慢轉(zhuǎn)變?yōu)椤跋嚓P(guān)人員”爆料的“事實”。而紅十字會在近幾年應(yīng)對危機上的變現(xiàn)來看，并沒有形成一個完善的方案，或者深刻的分析公眾的需求，風險應(yīng)對能力來說是相對較差的。

2011年鬧得沸沸揚揚的“郭美美事件”，導(dǎo)致中國紅十字會陷入了信任危機，案件起始只是一個年輕的小姑娘在社交公眾平臺炫耀其奢侈的生活，本是私人事件，卻因為新浪微博認證的“中國紅十字商業(yè)總經(jīng)理”的身份而在社交平臺上引起網(wǎng)民的熱議，到底中國紅十字商會是什么樣組織？紅十字商會的總經(jīng)理為什么會啟用一個年輕的小姑娘？其身份屬實？以及其奢侈的生活是否側(cè)面證明了紅十字會的貪污腐敗現(xiàn)象？

2011年12月31日，中國紅十字會發(fā)表聲明，由于商紅十字會（商業(yè)系統(tǒng)紅十字會的簡稱）自成立后沒有按照《中國紅十字會章程》的要求召開會員代表大會，沒有理事會、常務(wù)委員會等領(lǐng)導(dǎo)機構(gòu)，不符合行業(yè)紅十字會的基本組織要求；沒有建立完善的財務(wù)、合同與項目管理制度，內(nèi)部管理混亂；部分負責人其雙重身份，在項目運作中存在關(guān)聯(lián)交易，嚴重違反公益組織的基本原則，決定撤銷商業(yè)系統(tǒng)紅十字會。此次事件中，紅十字會損失的公信力無法用數(shù)據(jù)來衡量，但是之后社會捐款數(shù)以及慈善組織捐贈數(shù)均出現(xiàn)銳減。2011年6月全國社會捐贈額達到10.2億元，7月僅有5億元，減少了5.2億元，降幅接近51%。

中國紅十字會應(yīng)對危機的基本步驟為不斷聲明來回應(yīng)網(wǎng)友的疑問，請警方介入調(diào)查，這些都沒有問題，重點是紅十字會在危機應(yīng)對時所展現(xiàn)的態(tài)度。在網(wǎng)上的報道中，紅十字會發(fā)言人的態(tài)度都是很委屈，由于郭美美事件導(dǎo)致紅十字會陷入了誠信危機，反復(fù)強調(diào)郭美美與紅十字會沒有關(guān)系，沒有絲毫去反省商紅十字會這樣一個內(nèi)部機構(gòu)如此不完善的組織是如何在紅十字會下成立了十年之久，紅十字會的內(nèi)部管理機構(gòu)在“郭美美事件”爆發(fā)之前是真的不清楚紅十字商會的實際經(jīng)營情況，還是明知紅十字商會以慈善之名行商業(yè)之實卻仍然睜只眼閉只眼，甚至于懷疑中國紅十字會雖然批準了商業(yè)系統(tǒng)紅十字會、但卻沒有對其進行監(jiān)管。

3.控制活動機制不完善

四川省紅十字會查處了四川省紅十字會原黨委書記、常務(wù)副會長文家碧利用職務(wù)之便，于2011-2013年間通過違規(guī)違法使用募捐的善款2.4億余元的案例，文家碧最終被四川省眉山市中級人民法院判處有期徒刑16年。這件事情在社會上造成了很大的負面影響，我們當時對汶川大地震受災(zāi)的同胞的捐款有多熱烈，在面對這個事件就有多憤怒。我們仔細地了解這個案例背后的問題，文家碧是如何利用制度的漏洞行職務(wù)之便，到底她是如何利用手中的權(quán)力以及內(nèi)部程序的漏洞來為她的“親戚”開后門，我們可以發(fā)現(xiàn)紅十字會的控制活動不完善，在采購、投資、籌資等方面的業(yè)務(wù)層面沒有深刻的執(zhí)行職責分離，例如采購過程，就應(yīng)該學習企業(yè)的崗位責任制和不相容職務(wù)相互分離，不得由同一部門或個人辦理采購業(yè)務(wù)的全過程，應(yīng)該根據(jù)具體情況對辦理采購業(yè)務(wù)的人員進行崗位輪換，并且建立嚴格的授權(quán)審批制度，明確個人的職責范圍和工作要求，把控每個關(guān)鍵控制環(huán)節(jié)。

4.信息透明度低

公眾不了解自己所投入的資金與物資的使用去向，以及帶來的幫助，這樣長期的處于信息不對稱的狀態(tài)，一方面會提高公眾對資金去向的懷疑度，尤其是網(wǎng)絡(luò)上披露的大都是關(guān)于紅十字會的一些負面消息，另一方面，也降低了公眾在捐贈上的獲得感，這些都將直接或者間接的影響紅十字會的捐贈獲得以及日后工作的開展。其次，紅十字會在接受公眾的捐贈之后，是有義務(wù)向公眾披露資金的去向，公眾有權(quán)向紅十字會提出這方面的要求，因為一旦捐贈的關(guān)系成立，雙方間就形成了無形的委托關(guān)系，紅十字會作為受托方在信息反饋方面長期存在不足。就單從紅十字會的官網(wǎng)來看，紅十字會就沒有及時更新一些活動的信息，沒有及時補全部分模塊的信息，截至2018年5月仍然沒有更新2017年度的社會審計報告。

5.內(nèi)部監(jiān)督缺少自發(fā)性

在企業(yè)中，因為企業(yè)的投資人與企業(yè)之間有著經(jīng)濟利益關(guān)系，兩者之間有一個有形的委托關(guān)系的存在，而內(nèi)部控制能夠幫助企業(yè)有效的規(guī)避風險，提高企業(yè)的盈利能力，為投資者帶來更高的利益，因此投資者會在一定程度上督促企業(yè)形成完善的內(nèi)部控制體系，并在內(nèi)部監(jiān)督方面提出高要求。然而，由于慈善組織的公益性，以及他們與社會捐贈者之間無形的委托關(guān)系，組織內(nèi)部的領(lǐng)導(dǎo)又有可能因為自身的一些利益關(guān)系而選擇放棄、無視一些事情，這就使得慈善組織的內(nèi)部成員沒有重視內(nèi)部控制帶來的作用，在日常工作中也沒有嚴格遵循這部分的規(guī)章制度，導(dǎo)致內(nèi)部監(jiān)督缺乏自主性，只要依靠外部監(jiān)督。

2017年的《新紅十字會法》就正式的紅十字會的內(nèi)部增加了監(jiān)事會的部分來提高內(nèi)部監(jiān)督的自主性。監(jiān)事會的一個重要的工作就是對理事會的工作進行監(jiān)督與及時的糾錯，監(jiān)事會的存在就形同企業(yè)的內(nèi)部審計機構(gòu)，每年定期地對公司的工作進行審查，并針對性地提出相應(yīng)的整改方案。

三、對策與建議

（一）發(fā)揮監(jiān)事會的功能

《新紅十字會法》已經(jīng)對內(nèi)部組織的結(jié)構(gòu)進行了整改，但是后期的紅十字會工作要跟上，監(jiān)事會的成員選舉上要做到公開公正，不能淪為傀儡，形成的監(jiān)事會也要將工作落實到實處，定期、深入地對紅十字會的工作進行監(jiān)督檢查，檢查出的問題部分應(yīng)該從根本上進行改正，并將檢查報告與整改結(jié)果向社會公眾進行公告公示，接受公眾的監(jiān)督檢舉，也向工作展示我們紅十字會在自我監(jiān)督與整改上的自省形象，建設(shè)符合紅十字會的獨特形象。

（二）加強資金管理控制

中國紅十字會應(yīng)當采用授權(quán)審批、不相容職務(wù)分離、賬簿記錄完整、定期核查和報廢清理控制等一系列方法對組織的資金進行控制。其中最重要的是不相容職務(wù)分離，它的核心是內(nèi)部牽制，在組織內(nèi)部每項業(yè)務(wù)都需要兩人以上復(fù)核，以此保障業(yè)務(wù)執(zhí)行過程中的嚴謹性，是紅十字會的運行更加透明化，更加完善，減少內(nèi)部舞弊問題的出現(xiàn)。

（三）成立專門的危機應(yīng)對部門，吸收專業(yè)人才

一方面加大慈善事業(yè)的宣傳，另一方面，也要在出現(xiàn)公關(guān)危機時能夠及時應(yīng)變，將事實真相暴露在陽光下，讓真善真美之人不至于由于部分害群之馬而對慈善事業(yè)失去信心，而對紅十字會失去信任。紅十字會在媒體揭露之前并沒有發(fā)現(xiàn)社交公眾平臺上有人假冒紅十字會的實名認證微博，這是紅十字會風險預(yù)警的缺失。此次事件中，郭美美高調(diào)炫耀其奢侈的生活，并沒有想利用這個實名認證進行違法犯罪已是萬幸，在應(yīng)對危機時紅十字會的表現(xiàn)可以看出其風險應(yīng)對機制的缺失。這些方面紅十字會應(yīng)當吸收專業(yè)性的人才或者與政府、高校的專業(yè)研究者形成對接關(guān)系，接受專業(yè)機構(gòu)的指導(dǎo)與培訓(xùn)。

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