摘 要 伴隨社會(huì)的進(jìn)一步發(fā)展，我國(guó)政府越來越重視人們物質(zhì)文化生活水平的提升以及弱勢(shì)群體的保護(hù)，為了在所有納稅人中實(shí)現(xiàn)稅收負(fù)擔(dān)的平等、公正分配，加大對(duì)社會(huì)弱勢(shì)群體的保護(hù)力度，我國(guó)逐步提出了稅法量能平等負(fù)擔(dān)原則，該原則的中心定位是社會(huì)公平公正，其最終目的是實(shí)現(xiàn)稅收正義的最大化提升。本文就針對(duì)稅法量能平等負(fù)擔(dān)原則進(jìn)行了分析和研究。

關(guān)鍵詞 稅法 量能平等負(fù)擔(dān) 公平負(fù)擔(dān)

作者簡(jiǎn)介：李昕，江蘇商貿(mào)職業(yè)學(xué)院，講師，研究方向： 法學(xué)。

中圖分類號(hào)：D922.2 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A DOI：10.19387/j.cnki.1009-0592.2018.10.038

我國(guó)具有十分悠久的稅收歷史，但目前為止出臺(tái)的稅法中并沒有對(duì)量能平等負(fù)擔(dān)原則進(jìn)行明確規(guī)定，伴隨公有制條件下的計(jì)劃商品經(jīng)濟(jì)發(fā)展形式的確立，為了滿足不同經(jīng)濟(jì)成分相互依存、公平競(jìng)爭(zhēng)的需要，在稅收法律中開始明確提出“支持競(jìng)爭(zhēng)、平擔(dān)稅負(fù)”的基本原則，而不再按照所有制的不同采取差異性對(duì)待的方式，其著重強(qiáng)調(diào)對(duì)納稅對(duì)象的一視同仁，將收入差距的調(diào)節(jié)作為主要著眼點(diǎn)，力求構(gòu)建公平公正的稅收環(huán)境與競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境，這對(duì)我國(guó)社會(huì)的健康持續(xù)發(fā)展來說具有一定的促進(jìn)作用。

一、量能平等負(fù)擔(dān)原則的基本內(nèi)涵

稅法上的量能平等負(fù)擔(dān)原則指的是稅收的征繳不應(yīng)當(dāng)將重點(diǎn)放在依法征稅的形式上，而應(yīng)當(dāng)注重實(shí)質(zhì)，促進(jìn)稅收負(fù)擔(dān)在所有納稅人之間的平等、公正分配，讓納稅人根據(jù)其本身所具有的納稅能力承擔(dān)應(yīng)上繳的稅收總額，其規(guī)定納稅不但要根據(jù)稅收法中的相關(guān)要求，而且必須做到公平負(fù)擔(dān)，在必要的時(shí)候應(yīng)當(dāng)突破法律形式的束縛，做到在實(shí)質(zhì)上深入貫徹落實(shí)平等負(fù)擔(dān)理念，從而確保所有納稅人的稅收負(fù)擔(dān)得到平等分配。國(guó)外著名學(xué)者馬斯格雷夫提出：稅收平等負(fù)擔(dān)觀念應(yīng)當(dāng)是具備同樣經(jīng)濟(jì)實(shí)力的人承擔(dān)相同稅負(fù)，而具備不同經(jīng)濟(jì)能力的人則應(yīng)當(dāng)承擔(dān)不同稅負(fù)的一種人性化觀念。從平等負(fù)擔(dān)觀念提出至今，其逐漸從最初的絕對(duì)公平演變?yōu)椤柏?fù)擔(dān)能力說”與“收益說”，其中，“負(fù)擔(dān)能力說”被引入到法學(xué)領(lǐng)域，并慢慢轉(zhuǎn)變?yōu)槎惙ㄉ险蔑@稅收公平的量能平等負(fù)擔(dān)原則。

稅法量能平等負(fù)擔(dān)原則實(shí)際上是有一定歷史淵源的，在稅法的演進(jìn)過程中，專家和學(xué)者一直以來都在“量能賦稅原則”與“利益賦稅原則”上存在分歧，并圍繞這兩大重點(diǎn)展開了激烈的討論，其目的是探尋更加有助于稅收公平的方法。“利益賦稅原則”把稅收看作是社會(huì)成員為了受到政府保護(hù)所需做出的交換，納稅對(duì)象應(yīng)按照其從社會(huì)公共服務(wù)中所獲利益的大小來繳納相應(yīng)的稅額，這一稅收原則主要依據(jù)的是相對(duì)價(jià)格理論與自愿交易理論，它把稅收等同于公共服務(wù)的代價(jià)，讓所有納稅人立足于自愿交易的原則進(jìn)行公共服務(wù)稅額的繳納?！傲磕苜x稅原則”則認(rèn)為稅收的征繳不應(yīng)以滿足形式上的依法征稅或者實(shí)現(xiàn)財(cái)政需求為目的，而應(yīng)當(dāng)真正實(shí)現(xiàn)稅收負(fù)擔(dān)的平等公正分配，讓所有納稅對(duì)象根據(jù)其納稅能力的高低上繳相應(yīng)的稅收。簡(jiǎn)單來說，就是稅收負(fù)擔(dān)必須按照納稅人自身的能力進(jìn)行公平分擔(dān)。二者相比，量能賦稅原則將稅負(fù)公平的中心點(diǎn)放在納稅人稅負(fù)能力高低之上，而利益賦稅原則則是將稅負(fù)公平的中心點(diǎn)放在納稅人從社會(huì)公共服務(wù)中所獲利益的大小之上。按照利益賦稅原則，從社會(huì)公共服務(wù)中獲利較多的納稅人應(yīng)當(dāng)繳納更多的稅負(fù)，而從公共服務(wù)中獲利較少的納稅人則應(yīng)當(dāng)繳納較少的稅負(fù)，未享受到任何公共服務(wù)的納稅人則可不繳納稅負(fù)。按照量能平等負(fù)擔(dān)原則，納稅能力較低的人可適當(dāng)少繳稅，納稅能力較高的則可適當(dāng)多繳稅，不具備納稅能力的人可不繳稅。

由此可見，量能平等負(fù)擔(dān)原則將公平納稅放在個(gè)體的負(fù)擔(dān)能力之上具有一定的合理性與可行性。

稅收的征繳并非納稅對(duì)象與政府之間的具體利益交換，而是納稅對(duì)象必須為國(guó)家踐行的基本義務(wù)。稅收負(fù)擔(dān)平等的實(shí)質(zhì)并非利益交換上的對(duì)等性，而是納稅義務(wù)在所有納稅人之間的平等、合理分配，納稅對(duì)象的總收入所占比例與其承擔(dān)的稅負(fù)總額所占比例相同，只有在這樣的條件下，稅收的征繳才是公正合理的。這是因?yàn)樵诂F(xiàn)實(shí)生活中一直存在一個(gè)事實(shí)：一些人雖然享受了公共服務(wù)所帶來的利益，但是并不需要上繳稅收。稅負(fù)是否得到公平合理分配，應(yīng)當(dāng)按照所有納稅人的納稅實(shí)力進(jìn)行判定，只有在稅收負(fù)擔(dān)和納稅對(duì)象的課稅實(shí)力相對(duì)等的時(shí)候，才能真正實(shí)現(xiàn)公平征稅的目標(biāo)，達(dá)到分配上的平等正義，這就是量能平等負(fù)擔(dān)原則的實(shí)質(zhì)意義。

二、量能平等負(fù)擔(dān)原則應(yīng)成為我國(guó)稅法的基本原則

我國(guó)現(xiàn)行的稅法中還沒有明確提出“量能平等負(fù)擔(dān)原則”，對(duì)于該原則是否應(yīng)當(dāng)成為我國(guó)稅法中的基本原則，當(dāng)前理論界還存在一些爭(zhēng)論和分歧。我國(guó)著名法學(xué)專家劉劍文認(rèn)為：在一個(gè)將間接稅作為主導(dǎo)的國(guó)家中，把量能平等課稅原則作為憲法原則，將造成間接稅法的無效，由此而帶來的憲政危機(jī)很可能引起財(cái)政危機(jī)。但若將量能平等負(fù)擔(dān)原則看作一種財(cái)政稅收理想，在一定的范圍內(nèi)將其作為法律原則踐行，這種想法在現(xiàn)實(shí)生活中將更具有合理性與可行性。

筆者認(rèn)為，從當(dāng)前我國(guó)的稅制情況來看，上述觀點(diǎn)的論述可以說非常精辟。但若站在應(yīng)然的視角來看，也就是從我國(guó)十八大講話精神、當(dāng)前稅制變革方向以及稅法的功能與性質(zhì)上來看，量能平等負(fù)擔(dān)原則應(yīng)成為我國(guó)稅法的原則之一。

（一）我國(guó)貧富差距問題的存在以及收入差距的擴(kuò)大已經(jīng)成為制約經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展與社會(huì)平穩(wěn)前進(jìn)的主要原因，稅法再分配作用的充分發(fā)揮需要踐行量能平等負(fù)擔(dān)原則

我國(guó)分配領(lǐng)域存在的問題主要體現(xiàn)在居民收入在國(guó)民收入中的比重偏低、勞動(dòng)報(bào)酬在初次分配中的比重偏低兩個(gè)方面。造成現(xiàn)階段我國(guó)收入分配局面的原因具有一定的復(fù)雜性和多樣性，盡管初次分配中存在的不公平因素是最主要的原因，但是二次分配中稅收調(diào)節(jié)機(jī)制的不健全也是至關(guān)重要的原因，具體表現(xiàn)為：

第一，將間接稅作為主體的稅制結(jié)構(gòu)極易導(dǎo)致稅收負(fù)擔(dān)的轉(zhuǎn)移，而且具有較強(qiáng)的累退性特征，我國(guó)當(dāng)前的稅制構(gòu)架早在上世紀(jì)九十年代就已經(jīng)形成了，之后雖然宏觀調(diào)控目標(biāo)進(jìn)行了變更以及稅收制度體系的調(diào)整，把間接稅作為主體的稅收局面并沒有得到根本改變。到2011年，將營(yíng)業(yè)稅、消費(fèi)稅與增值稅作為主體的間接稅收已經(jīng)占據(jù)稅收總收入的70%以上，相反，財(cái)產(chǎn)稅、個(gè)人所得稅等直接稅所占比重卻低得多，還不到30%。

第二，有關(guān)直接稅的相關(guān)制度不夠合理，再加上稅收征管不夠嚴(yán)格，導(dǎo)致稅收逆調(diào)節(jié)。如：我國(guó)征收個(gè)人所得稅的目的是縮小貧富差距，但由于其設(shè)計(jì)的稅率結(jié)構(gòu)缺乏合理性，工資薪金所得的累進(jìn)稅率要比生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得稅率高得多，這就造成勞動(dòng)所得稅負(fù)有時(shí)比非勞動(dòng)所得稅負(fù)高出許多。

第三，社會(huì)保障稅不夠到位以及遺產(chǎn)稅的缺失等，使我國(guó)稅收對(duì)財(cái)產(chǎn)分配的調(diào)節(jié)作用進(jìn)一步降低，這對(duì)我國(guó)稅法促進(jìn)社會(huì)公平分配作用的發(fā)揮是非常不利的?？偠灾?，導(dǎo)致我國(guó)收入分配不公平的原因是多種多樣的，面對(duì)這一局面，十八大上明確提出了要實(shí)現(xiàn)收入分配失調(diào)問題的徹底解決，使社會(huì)貧富差距得到縮小，而要實(shí)現(xiàn)這一重要目標(biāo)，就必須將量能平等課稅原則貫徹到底。

（二）稅法的基本功能與中心任務(wù)是實(shí)現(xiàn)社會(huì)公平分配，而遵循量能平等負(fù)擔(dān)原則的稅法正是實(shí)現(xiàn)社會(huì)公平分配的必由之路

國(guó)家之所以制定稅法，其目的是構(gòu)建一種合理正當(dāng)?shù)亩愂照骼U關(guān)系，即納稅機(jī)關(guān)依法征稅，納稅對(duì)象自覺繳納稅收。稅法本身并非良好的稅收秩序，良好的稅收秩序是否能得到有效構(gòu)建，主要取決于國(guó)家頒布的稅法能否保證分配上的公平正義。稅收具有一定的強(qiáng)制性，它是國(guó)家強(qiáng)制性地從個(gè)人手中獲取一些財(cái)產(chǎn)而不需要給予任何對(duì)等交換的行為，國(guó)家財(cái)政的保障必然需要所有國(guó)民來承擔(dān)一定的稅收負(fù)擔(dān)，而從社會(huì)公共服務(wù)中的獲利也使得人們自愿承擔(dān)稅負(fù)，但基本前提是確保稅負(fù)的公平性與合理性。所以，只有遵循公平分配原則的稅法才能得到所有納稅對(duì)象的擁護(hù)。我國(guó)稅法既然把確保分配的公平性以及凸顯憲法的平等性作為基本目標(biāo)，那么量能平等負(fù)擔(dān)原則就理所當(dāng)然應(yīng)成為我國(guó)稅法體系的基本原則。

三、量能平等負(fù)擔(dān)原則能成為我國(guó)稅法的基本原則

稅法的具體適用是將稅法解釋作為基本立足點(diǎn)的，這是由于立法者在稅法之中對(duì)課稅相關(guān)要素的說明更加詳細(xì)、明確，在稅權(quán)的界定上也要清晰得多，盡管如此，稅法仍然是一張有疏漏的“網(wǎng)”，不可能做到和現(xiàn)實(shí)生活的完全對(duì)應(yīng)，這就很難達(dá)到對(duì)稅法的完全無障礙調(diào)整。利用稅法解釋，可實(shí)現(xiàn)稅法的體系化、清晰化與詳細(xì)化，讓矛盾規(guī)范得以完全排解，進(jìn)而促進(jìn)稅法宗旨的實(shí)現(xiàn)。將稅法基本原則作為立足點(diǎn)進(jìn)行解釋，是提升稅收法治成效、確保稅法解釋準(zhǔn)確性的有效措施。量能平等負(fù)擔(dān)原則也是稅法解釋的基本原則之一，其原因有如下兩個(gè)：

第一，量能平等負(fù)擔(dān)原則是稅法中解釋相關(guān)原則的理論基礎(chǔ)與精神本質(zhì)，稅法的原則不僅涉及到基本原則，同時(shí)還包括一些具體化的原則，例如實(shí)質(zhì)性課稅原則等，該原則主要強(qiáng)調(diào)的是遇到行為的經(jīng)濟(jì)本質(zhì)和法律形式存在矛盾的時(shí)候，應(yīng)突破法律形式的外在約束，直接按照經(jīng)濟(jì)本質(zhì)進(jìn)行稅負(fù)的征收。

第二，將量能平等負(fù)擔(dān)原則作為基本準(zhǔn)則在稅法解釋上是合目的性的，法律解釋的目的并不是尋求法律條文的本來意義，而是把立法之中存在的抽象的公正轉(zhuǎn)變?yōu)檫m用于現(xiàn)實(shí)案例的具體公正。稅法解釋的中心任務(wù)是探索和說明稅法的內(nèi)在含義，使稅收正義得到有效實(shí)現(xiàn)。納稅義務(wù)只有按照納稅對(duì)象本身的能力進(jìn)行平等分擔(dān)的時(shí)候，才能彰顯出其正當(dāng)性與合理性，才能為公民的生存權(quán)等基本權(quán)利提供有效的保障。所以，量能負(fù)擔(dān)原則和我國(guó)稅法目的的實(shí)質(zhì)具有內(nèi)在一致性，這就決定了其能成為稅法的基本原則。

綜上所述，量能平等負(fù)擔(dān)原則與我國(guó)稅法的中心任務(wù)與本質(zhì)目的具有較強(qiáng)的契合性，其對(duì)我國(guó)稅制改革目標(biāo)與社會(huì)公平分配的實(shí)現(xiàn)來說都具有十分重要的意義。盡管以該原則作為基本指導(dǎo)的稅法與我國(guó)現(xiàn)代化稅法的變革方向是相符合的，具有一定的必然性，但是從目前我國(guó)的國(guó)情來看，其要得到完全確立仍需一段較長(zhǎng)的時(shí)間。

參考文獻(xiàn)：

[1]余淼.論量能課稅原則.商場(chǎng)現(xiàn)代化.2005（10）.

[2]葛克昌.稅法本質(zhì)特色與稅捐權(quán)利救濟(jì).人大法律評(píng)論.2016（2）.

[3]周潔.量能課稅原則下我國(guó)個(gè)人所得稅法的改革與完善.吉林大學(xué).2009.

[4]陳迎.論憲法平等原則在個(gè)人所得稅法中的弱化及其矯正.中國(guó)計(jì)量學(xué)院.2014.

[5]譚曉琴.量能負(fù)擔(dān)與個(gè)人所得稅.商情.2012（15）.

[6]段浪.論量能負(fù)擔(dān)與個(gè)人所得稅.商情.2012（31）.