摘 要 進(jìn)入21世紀(jì)以來，安然、世通和中航油等公司會(huì)計(jì)丑聞?lì)l發(fā)，充分暴露了企業(yè)的內(nèi)部控制缺陷，嚴(yán)重?fù)p害了投資者的利益，內(nèi)部控制缺陷的存在使內(nèi)部控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)難以得到合理保證。因此，找出哪些因素影響內(nèi)部控制缺陷的存在，才能從根源上降低內(nèi)部控制缺陷的發(fā)生率。企業(yè)高管在內(nèi)部控制建立和運(yùn)行過程中起重要作用。我國國有企業(yè)存在所有者“缺位”導(dǎo)致的“內(nèi)部人控制”，民營企業(yè)存在管理者與大股東身份重合或合謀現(xiàn)象，使得企業(yè)高管權(quán)力膨脹。

關(guān)鍵詞 內(nèi)部控制 內(nèi)部控制缺陷

一、研究意義

內(nèi)部控制作為一種解決企業(yè)不同層級(jí)間代理問題的重要內(nèi)部制度安排，其建立健全有助于控制企業(yè)的經(jīng)營發(fā)展風(fēng)險(xiǎn)，為企業(yè)的資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告完整可靠、經(jīng)營效率的提高等方面提供合理保證，能夠在更大程度上保障投資者等社會(huì)公眾利益。但如果存在內(nèi)部控制缺陷，會(huì)阻礙內(nèi)部控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，出現(xiàn)高管舞弊、信息披露不實(shí)等企業(yè)經(jīng)營違規(guī)事件，嚴(yán)重影響社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序。對(duì)此，為加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)，本文首先對(duì)內(nèi)部控制的影響因素進(jìn)行研究。

二、內(nèi)部控制缺陷影響因素

（一）公司特質(zhì)層面的影響因素

1. 公司組織特征。由于內(nèi)部控制建設(shè)是需要花費(fèi)一定的人力、物力，需要資金支持的，相應(yīng)地，企業(yè)自身組織特質(zhì)會(huì)影響內(nèi)部控制的建立和運(yùn)行。有諸多學(xué)者研究了上市公司自身組織特征的不同方面對(duì)內(nèi)部控制缺陷的影響。有研究表明，規(guī)模較小的上市公司，一般所擁有資源相對(duì)比較欠缺，容易存在內(nèi)部控制缺陷，且那些成立時(shí)間相對(duì)比較短、財(cái)務(wù)狀況較差、業(yè)務(wù)復(fù)雜性較高、經(jīng)歷并購等重大變化、成長速度較快等特質(zhì)的上市公司，越容易存在內(nèi)部控制缺陷。并且，Yazawa（2010）在日本市場上也發(fā)現(xiàn)了類似結(jié)果，在非營利團(tuán)體也有類似結(jié)果。國內(nèi)學(xué)者的研究方面，方紅星等（2010）研究表明，交叉上市的企業(yè)能夠更及時(shí)地更正內(nèi)部控制中存在的遺漏。王茜等（2012）通過建立內(nèi)部控制缺陷識(shí)別模型，研究發(fā)現(xiàn)那些具有外部審計(jì)師變更頻率比較大、盈利能力比較差這些特質(zhì)的上市公司，是比較容易存在內(nèi)控缺陷的。王沈（2013）以制造業(yè)上市公司為樣本，研究發(fā)現(xiàn)具有組織架構(gòu)缺陷，或人力資源管理方面欠缺、發(fā)生虧損現(xiàn)象的上市公司，比較容易出現(xiàn)資金管理控制方面的缺陷。李越冬等（2014）通過建立logistic模型，運(yùn)用配對(duì)樣本組，研究了上市公司的業(yè)務(wù)復(fù)雜程度、上市時(shí)間長短等特質(zhì)對(duì)內(nèi)部控制缺陷的影響[fs}]所得出的結(jié)論與Doyle等（2007）的結(jié)論基本一致。

2. 公司經(jīng)營特征。公司經(jīng)營特征主要體現(xiàn)在公司經(jīng)營復(fù)雜性、財(cái)務(wù)狀況和會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)等方面。上市公司的經(jīng)營越復(fù)雜，其對(duì)內(nèi)部控制系統(tǒng)的要求就越高。眾多學(xué)者研究了不同的經(jīng)營特征因素對(duì)內(nèi)部控制缺陷的影響。田高良（2010）研究得出，那些對(duì)外披露了內(nèi)部控制缺陷信息的上市公司，具有子公司數(shù)較多、有對(duì)外貿(mào)易業(yè)務(wù)往來、存在并購或重組事項(xiàng)等特點(diǎn)。田勇（2011）也研究發(fā)現(xiàn)，存在重大并購或重組事項(xiàng)對(duì)內(nèi)部控制缺陷的影響作用很明顯。

（二）公司內(nèi)部治理層面的影響因素

公司治理是企業(yè)內(nèi)部控制運(yùn)行的一種重要的內(nèi)部環(huán)境因素，較好的公司治理結(jié)構(gòu)可以促進(jìn)內(nèi)部控制質(zhì)量的提高，相應(yīng)地，會(huì)影響內(nèi)部控制缺陷的存在。本部分著重介紹公司治理因素中的董事會(huì)和審計(jì)特征對(duì)內(nèi)部控制缺陷的影響。

1. 董事會(huì)特征。董事會(huì)作為上市公司治理結(jié)構(gòu)的重要組成部分，被看作是公司治理的核心，在內(nèi)部控制運(yùn)行中發(fā)揮決策監(jiān)督作用，不同的董事會(huì)特征會(huì)產(chǎn)生不同的治理效果。劉亞莉等（2011）通過Logistic回歸得出，董事長和總經(jīng)理兼任的公司更容易出現(xiàn)內(nèi)部控制缺陷。有學(xué)者沒有直接研究董事會(huì)特征對(duì)內(nèi)控缺陷的影響，而是研究了董事會(huì)對(duì)內(nèi)控目標(biāo)或內(nèi)控有效性的影響，可以預(yù)期，這些董事會(huì)特征相應(yīng)地也會(huì)在一定程度上影響內(nèi)部控制缺陷。宋文閣等（2012）研究發(fā)現(xiàn)，董事會(huì)的獨(dú)立性越高，內(nèi)部控制目標(biāo)越容易實(shí)現(xiàn)，董事會(huì)會(huì)議召開的頻繁程度對(duì)內(nèi)控目標(biāo)影響不明顯，兩職合一對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告及遵守法規(guī)這兩項(xiàng)內(nèi)部控制目標(biāo)有顯著負(fù)向影響。孟貴珍（2013）研究發(fā)現(xiàn)，董事會(huì)人員總數(shù)越多、董事會(huì)會(huì)議次數(shù)越多，兩職分離程度越高，內(nèi)部控制有效性越高，而董事會(huì)獨(dú)立性和成員持股比例對(duì)內(nèi)控有效性的影響不明顯。

2. 審計(jì)特征?，F(xiàn)代企業(yè)制度兩權(quán)分離，經(jīng)營者與所有者之間信息不對(duì)稱，由于效用最大化函數(shù)的不一致，產(chǎn)生代理沖突，產(chǎn)生相應(yīng)的代理成本，上市公司為降低代理成本對(duì)外部監(jiān)督機(jī)制產(chǎn)生了內(nèi)在需求。而外部審計(jì)作為重要的外部監(jiān)督機(jī)制之一，對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告具有鑒證功能，是解決代理問題的重要的監(jiān)督治理機(jī)制，并且對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)和監(jiān)督，所以，直接影響內(nèi)部控制實(shí)施效果。Stephens（2011）研究發(fā)現(xiàn)，專業(yè)知識(shí)素質(zhì)較強(qiáng)的審計(jì)師因更熟悉專業(yè)領(lǐng)域內(nèi)的情況，可以迅速發(fā)現(xiàn)和關(guān)注公司的高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，可以更好地識(shí)別企業(yè)潛在的內(nèi)部控制缺陷，以便及早采取防范措施，提高內(nèi)部控制的有效性。

綜上，目前對(duì)內(nèi)部控制缺陷存在的影響因素的研究主要從公司特質(zhì)、公司治理等客觀因素的單一因素視角進(jìn)行探討。而企業(yè)高管在內(nèi)部控制運(yùn)行中扮演重要角色，并且高管的決策行為會(huì)對(duì)企業(yè)制度規(guī)范的實(shí)施產(chǎn)生一定的影響，相應(yīng)地，高管權(quán)力的增大會(huì)在一定程度上影響內(nèi)部控制的實(shí)施。

（作者單位為云南民族大學(xué)管理學(xué)院）

[作者簡介：王彩婷（1992—），女，山西呂梁人，2016級(jí)會(huì)計(jì)學(xué)專業(yè)碩士研究生。]

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