（聊城大學財務處山東聊城252000）

為了適應權(quán)責發(fā)生制政府綜合財務報告制度改革需要，規(guī)范行政事業(yè)單位會計核算，提高會計信息質(zhì)量，財政部于2017年10月24日發(fā)布了《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》（財會［2017］25號，以下簡稱政府會計制度）。該制度最大的創(chuàng)新是雙功能、雙基礎、雙報告，基建不單獨建賬，自 2019年1月1日起施行，鼓勵包括高校在內(nèi)的行政事業(yè)單位提前執(zhí)行。2018年2月1日財政部又印發(fā)了《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》與《行政單位會計制度》《事業(yè)單位會計制度》有關銜接問題處理規(guī)定的通知（財會[2018]3號，以下簡稱銜接規(guī)定）。為了進一步了解《政府會計制度》，筆者對政府會計制度、政府會計準則等進行了深入學習和研究，在此基礎上對高校的會計業(yè)務進行了探討，以期對高校及相關單位的會計核算業(yè)務處理有所裨益。

一、高校會計制度與政府會計制度的銜接探析

高校目前執(zhí)行的《高等學校會計制度》，其核算基礎是修正的收付實現(xiàn)制，如何將年終結(jié)轉(zhuǎn)后的余額，轉(zhuǎn)化成政府會計制度下新科目的年初余額，是高校執(zhí)行新制度的重要環(huán)節(jié)。筆者參照相關制度規(guī)定，就相關問題進行了研究，并以L大學的科目余額數(shù)據(jù)，分科目說明如何由高等學校會計制度下的科目余額轉(zhuǎn)化為政府會計制度下的科目余額，見下頁表1和表2。

關于表1，有幾點需要注意：一是非流動資產(chǎn)基金。由于L大學暫未計提折舊，本科目余額=長期投資余額+固定資產(chǎn)余額+在建工程余額+無形資產(chǎn)余額。如已在年末提折舊和攤銷的單位，該余額應在扣除折舊和攤銷后轉(zhuǎn)入累計盈余科目余額。為了使資產(chǎn)價值更趨合理，建議L大學制訂累計折舊、累計攤銷管理辦法，并在執(zhí)行政府會計制度之前實施。二是累計盈余。根據(jù)本科目的定義，其核算單位歷年實現(xiàn)的盈余扣除盈余分配后滾存的金額等，高等學校制度下的財政補助結(jié)轉(zhuǎn)和非財政補助結(jié)轉(zhuǎn)余額滾存余額，應轉(zhuǎn)入累計盈余科目余額。本科目余額實質(zhì)為高校凈資產(chǎn)總額減除專用基金的余額。三是其他科目。在高等學校會計制度下和政府會計制度下的核算內(nèi)容基本一致，可以直接轉(zhuǎn)化。

表1 L大學科目余額與政府會計制度下的財務會計科目余額比較 單位：元

表2 L大學科目余額與政府會計制度下的預算會計科目余額比較 單位：元

關于表2，有幾點需要說明：一是資金結(jié)存。按照銜接規(guī)定，本科目余額為財政補助結(jié)轉(zhuǎn)、財政補助結(jié)余、非財政補助結(jié)轉(zhuǎn)、事業(yè)基金、專用基金、經(jīng)營結(jié)余等科目調(diào)整后余額之總和，財政部這樣規(guī)定可能是基于借貸平衡的原理，數(shù)據(jù)容易計算。但根據(jù)本科目的說明，資金結(jié)存年末借方余額，反映單位預算資金的累計滾存情況。根據(jù)該定義，筆者認為資金結(jié)存余額=現(xiàn)金+銀行存款+財政應返還額度+零余額賬戶用款額度-其他應付款-代管款項余額。通過該方式計算出的數(shù)據(jù)與銜接規(guī)定計算出的數(shù)據(jù)一致。筆者認為上述轉(zhuǎn)換從會計的角度會更加直觀、更加好理解。二是關于非財政撥款結(jié)余的應收應付類調(diào)整項說明。筆者認為：判斷應收、應付類科目余額是否轉(zhuǎn)入結(jié)余類科目，可以依據(jù)其未來收回或償還時，是否做預算會計分錄來區(qū)分。如果未來需做預算會計分錄，則應將其余額轉(zhuǎn)入結(jié)余類科目。L大學的其他應付款全部為暫收款、代管款項為代收款，未來償還時不涉及收入和支出，不做預算會計分錄，因此其不為非財政撥款結(jié)余的調(diào)整項。三是專用基金。按制度規(guī)定，從非財政撥款結(jié)余或經(jīng)營結(jié)余中提取的專用基金，應轉(zhuǎn)入“專用結(jié)余”；從收入中提取的專用基金應轉(zhuǎn)入“非財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”。L大學的專用基金——學生獎助學金實質(zhì)是從事業(yè)收入中提取的學生獎助學金，該項資金屬于專項資金，因此，應將其余額轉(zhuǎn)入“非財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”科目。四是其他科目。銜接規(guī)定中沒有涉及非流動資產(chǎn)基金科目的轉(zhuǎn)換。高校的非流動資金基金=長期投資+固定資產(chǎn)+在建工程+無形資產(chǎn)，因為這五個科目余額借貸方相加為零，不影響結(jié)余數(shù)額，因此在余額轉(zhuǎn)化時，可不予考慮這五個科目余額。其他科目，在高等學校會計制度下和政府會計制度下的核算內(nèi)容基本一致，可以直接轉(zhuǎn)化。

二、政府會計制度下的高校期初建賬業(yè)務探析

高校的期初建賬業(yè)務可以按以下步驟進行：

（一）建立會計科目

按《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》要求的會計科目名稱和編號錄入系統(tǒng)。在此一定要按學校的管理需要設立明細科目。為了核算辦學成本，L大學還需要將業(yè)務活動費用、單位管理費用等科目按教學、行政、科研、后勤、教輔等功能劃分，并按經(jīng)濟科目分類設立明細核算。

（二）錄入財務會計科目余額和預算會計科目余額

將《高等學校會計制度》的科目年底余額，按相關要求轉(zhuǎn)化為《政府會計制度》下的財務會計科目和預算會計科目的年初余額，并在期初建賬模塊下錄入數(shù)據(jù)，并核對正確。

（三）設立項目輔助核算

按L大學的校內(nèi)預算數(shù)據(jù)，分部門分項目錄入項目管理系統(tǒng)。除現(xiàn)金、銀行存款、零余額賬戶用款額度外，其余科目余額變動均需通過項目核算，確保所有項目總額=現(xiàn)金+銀行存款+零余額賬戶用款額度。

（四）錄入基建業(yè)務的明細數(shù)據(jù)

L大學的基建業(yè)務已按《高等學校會計制度》的要求，月末匯總并入了大賬進行反映，基建賬進行了明細核算。按《政府會計制度》的要求，基建賬不再單獨建賬，各個基建項目需要分明細在大賬上核算，這就需要將基建賬上的應收和應付等款項在期初建賬時按對方單位逐筆錄入大賬，在建工程科目也要設項目進行核算。期初數(shù)額錄入后要仔細核對相關科目和項目是否與基建賬相一致。

三、高校的日常核算業(yè)務探析

《政府會計制度》附錄，已分財務會計和預算會計對主要業(yè)務和事項賬務處理進行了舉例說明，非常明細，一目了然，具有很強的操作性，會計人員遇到相關業(yè)務時參閱處理，在此不一一舉例說明。筆者通過對該附錄的學習和研究，對“其他應收款”科目的預算會計處理提出了不同的觀點，現(xiàn)說明如下：P210、P219涉及其他應收款科目時，舉例說明職工出差借出現(xiàn)金時，不做預算會計處理，待報銷差旅費時再做預算會計分錄。這種處理，在職工借款本年度歸還的情況下不影響預算結(jié)余，但是如果這筆借款年底未歸還，則預算結(jié)余類科目余額就不正確。按照《政府會計制度》的規(guī)定，預算會計實行收付實現(xiàn)制，也就是在款項收或付時就應該確認收支。比如，當文學院教師王某于12月26日借出現(xiàn)金5 000元出差時，筆者認為應同時做以下分錄（其明細科目略，下同）：

如果王某于次年報銷4 000元差旅費時做如下分錄：

如果王某于次年報銷6 000元差旅費時做如下分錄：

四、幾點建議

（一）對財政部門的建議

1.建議財政部門選取部分高校進行政府會計制度試點，為2019年全面實施政府會計制度積累經(jīng)驗。

2.建議財政部盡快出臺《高等學校會計制度》與《政府會計制度》的銜接規(guī)定，為高校于2019年執(zhí)行新制度做好準備。盡管目前財政部已出臺行政、事業(yè)單位會計制度的銜接規(guī)定，但高校的業(yè)務具有一定的特殊性，在此筆者仍然建議財政部出臺高等學校會計制度的銜接規(guī)定。

3.建議財政部門盡快對政府會計制度進行宣傳和培訓，以便高校能盡快熟悉掌握新制度。

（二）對高校的建議

1.組織人員全面學習和研究《政府會計制度》，把握其精髓和要義，在學習過程中要發(fā)現(xiàn)問題、分析問題、解決問題。

2.對年底數(shù)據(jù)進行清理，將年底數(shù)據(jù)合理轉(zhuǎn)換為新科目的年初數(shù)據(jù)。

3.與財務軟件公司做好溝通，對財務軟件進行升級，爭取做到一項業(yè)務只進行財務會計賬務處理，其預算業(yè)務處理能自動生成。

（三）對會計人員的建議

政府會計制度改革，是政府會計領域的重大進步和創(chuàng)新，必將對高校的預算管理、成本管理、風險管理、績效管理等方面產(chǎn)生重要影響。作為會計人員，一定要認真學習、研究政府會計制度，了解其變化、影響及賬務處理，為本單位實施新的政府會計制度做好充分的準備。