梁愛寧

摘 要：企業(yè)發(fā)出商品屬于庫存商品的組成部分，如何進行發(fā)出商品的核算與管理，發(fā)出商品收入確認(rèn)的時點及相關(guān)應(yīng)收賬款的核算與管理，關(guān)系到準(zhǔn)確核算企業(yè)的收入及期間利潤。筆者結(jié)合多年在審計實務(wù)工作中的所見所聞，對當(dāng)前企業(yè)發(fā)出商品核算中存在的問題進行闡述，總結(jié)幾點建議，希望可以為相關(guān)會計人員提供參考。

關(guān)鍵詞：發(fā)出商品 收入確認(rèn) 應(yīng)收款核算 問題 對策

中圖分類號：F275 文獻標(biāo)識碼：A 文章編號：2096-0298（2018）01（c）-089-02

當(dāng)企業(yè)存在所銷售商品需要客戶對其進行質(zhì)量檢驗或是為滿足異地客戶生產(chǎn)需求按合同供貨量的一定比例給客戶提前備貨等情況下需要企業(yè)將所生產(chǎn)商品按合同發(fā)往客戶指定地點。但這些商品在發(fā)出時點尚未滿足收入確認(rèn)條件，無法確認(rèn)收入、結(jié)轉(zhuǎn)成本。對發(fā)出商品的核算與管理、收入確認(rèn)時點的認(rèn)定、應(yīng)收賬款的回收與核算均關(guān)系到企業(yè)各會計期間的收入及利潤指標(biāo)的完成。

1 目前企業(yè)對發(fā)出商品核算及收入確認(rèn)、應(yīng)收款管理中存在的主要問題

1.1 發(fā)出商品核算科目不規(guī)范

在《企業(yè)會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南》附錄：會計科目和主要賬務(wù)處理中列示科目編號為1406為發(fā)出商品，與科目編號1405庫存商品同為資產(chǎn)負(fù)債表存貨項下的明細(xì)科目。發(fā)出商品應(yīng)按購貨單位、商品類別和品種進行明細(xì)核算。但目前大部分企業(yè)未啟用發(fā)出商品科目，未按購貨單位、商品類別、品種進行明細(xì)核算，而是與實際在庫商品合并記錄，不能真實反映企業(yè)的庫存商品形態(tài)。以致企業(yè)財務(wù)部門不能準(zhǔn)備提供發(fā)出商品的余額構(gòu)成，亦不能為日后合同供貨情況的核對及成本結(jié)轉(zhuǎn)提供準(zhǔn)確的基礎(chǔ)資料。審計實務(wù)中發(fā)現(xiàn)部分企業(yè)采用excel表格進行發(fā)出商品的備查核算，也只是簡單記錄余額無明細(xì)構(gòu)成，導(dǎo)致經(jīng)常出現(xiàn)漏記或是多計的情況。

1.2 收入確認(rèn)時點不符合《企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定》

目前針對發(fā)出商品收入確認(rèn)時點實務(wù)中主要有幾下幾點處理方式。

（1）在商品發(fā)出時點確認(rèn)收入。（2）在客戶簽收時確認(rèn)收入。（3）在對方驗收后出具驗收單時確認(rèn)收入。（4）根據(jù)利潤指標(biāo)完成情況隨意確定收入確認(rèn)時點。

可見發(fā)出商品收入確認(rèn)進點的認(rèn)定與企業(yè)的經(jīng)營指標(biāo)存在直接的關(guān)系，特別是發(fā)出商品較多的企業(yè)，其對經(jīng)營指標(biāo)的影響更為突出。好多企業(yè)未按自身產(chǎn)品特點制定具體收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，對發(fā)出商品的收入確認(rèn)原則不明確，發(fā)出商品的收入確認(rèn)成為企業(yè)調(diào)節(jié)收入、利潤的一種手段。在利潤指標(biāo)完成比較樂觀的情況下會人為延遲確認(rèn)發(fā)出商品收入，在利潤指標(biāo)達不到預(yù)期目標(biāo)的情況下會提前確認(rèn)發(fā)出商品收入，不能真實反映企業(yè)的經(jīng)營狀況。

1.3 應(yīng)收賬款核算及管理不規(guī)范

因企業(yè)存在同一客戶在年度內(nèi)簽定多筆合同的情況，而發(fā)出商品及收入確認(rèn)、回款均與合同直接相關(guān)，企業(yè)一般是按客戶進行應(yīng)收款核算，未對同一客戶項下的不同合同設(shè)置明細(xì)科目進行細(xì)化核算與管理。而現(xiàn)實工作中大型集團公司又存在集中招標(biāo)分散結(jié)算的情況，即由集團公司統(tǒng)一招標(biāo)確認(rèn)供應(yīng)商，統(tǒng)一簽訂合同，供貨后配送至各下屬單位，由下屬單位進行貨款結(jié)算。在這種情況下會出現(xiàn)合同簽訂方與貨款結(jié)算方不一致的情形，企業(yè)按合同簽訂方確認(rèn)應(yīng)收賬款，因未按合同號進行明細(xì)核算，回收貨款時會計人員又將下屬單位的來款確認(rèn)為預(yù)收賬款，導(dǎo)致企業(yè)應(yīng)收賬款及預(yù)收賬款均不能準(zhǔn)確列報，造成人為的往來差異。

2 發(fā)出商品核算、收入確認(rèn)時點的判斷及應(yīng)收賬款管理的幾點建議

2.1 發(fā)出商品的核算

企業(yè)應(yīng)設(shè)置發(fā)出商品明細(xì)科目，核算企業(yè)未滿足收入確認(rèn)條件但已發(fā)出商品的實際成本，并按購貨單位、商品類別和品種進行明細(xì)核算。按合同發(fā)貨時，作如下會計分錄。

借：發(fā)出商品—**商品（可按合同號設(shè)置明細(xì)科目）

貸：庫存商品—**商品

發(fā)出商品經(jīng)客戶質(zhì)檢發(fā)生質(zhì)量問題出現(xiàn)退回的，應(yīng)按退回商品的實際成本，做如下會計分錄。

借：庫存商品—**商品

貸：發(fā)出商品—**商品（**合同）

一般企業(yè)營銷部門均設(shè)有合同臺賬，由銷售內(nèi)勤人員負(fù)責(zé)登記、維護臺賬信息，營銷臺賬分年度登記合同號、客戶名稱、商品名稱、規(guī)格型號、數(shù)量、合同金額等。由于營銷部門負(fù)責(zé)按客戶需求為客戶發(fā)貨，因此，營銷臺賬應(yīng)同時登記發(fā)出商品信息，這樣既能保證將來與財務(wù)做到賬、賬核對，也能及時了解每筆合同的供貨進度，準(zhǔn)確反映尚未供貨信息，便于企業(yè)安排生產(chǎn)計劃。

2.2 收入確認(rèn)時點的確認(rèn)

按《企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定》第14號——收入準(zhǔn)則的規(guī)定：銷售商品收入同時滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)。（1）企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方。（2）企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施有效控制。（3）收入的金額能夠可靠地計量。（4）相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)。（5）相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計量。

因企業(yè)一般是按合同發(fā)貨，所以合同會約定供貨數(shù)量、單價、合同額，因此收入的金額能夠可靠地計量能夠滿足，合同會約定貨款支付方式及違約責(zé)任，企業(yè)自產(chǎn)產(chǎn)品的成本也能夠計量，發(fā)出商品的收貨地址一般為客戶指定，因此在產(chǎn)品發(fā)出后，企業(yè)一般失去了繼續(xù)管理權(quán)及有效控制。因此如何介定企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方成為收入確認(rèn)的主要判斷標(biāo)準(zhǔn)。筆者認(rèn)為，收入時點的確認(rèn)應(yīng)根據(jù)企業(yè)自身產(chǎn)品特點制定，不同企業(yè)對發(fā)出商品收入確認(rèn)時點是不同的，區(qū)別以下幾種情況分別說明如下。（1）因企業(yè)銷售商品一般均與客戶簽訂銷售合同，對合同約定客戶簽收商品即視同權(quán)利、義務(wù)轉(zhuǎn)移的情況下，在收到客戶簽收單時即可作為收入確認(rèn)時點。這種情形所涉及的產(chǎn)品客戶一般只需進行數(shù)量及外觀的查驗，不需要進行內(nèi)在產(chǎn)品技術(shù)參數(shù)的檢測。（2）在合同約定需要抽樣檢測的產(chǎn)品，需待客戶根據(jù)合同所供產(chǎn)品數(shù)量完成抽樣檢測并針對該批次產(chǎn)品出具驗收單或驗收報告時作為收入確認(rèn)時點。也就是說客戶完成抽樣檢測，且抽樣數(shù)量、檢測結(jié)果均達到預(yù)定目標(biāo)，認(rèn)為可以接受該批次產(chǎn)品，在客戶出具驗收單的時點即可認(rèn)為所供商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方。（3）在合同約定需要單臺（機）檢測的產(chǎn)品，如精密儀器、儀表、計量設(shè)備等，則需待客戶根據(jù)合同所供產(chǎn)品數(shù)量完成單臺（機）檢測，在所檢測技術(shù)參數(shù)、指標(biāo)均達標(biāo)的情況下才會出具該批次產(chǎn)品出具驗收單或驗收報告，企業(yè)應(yīng)在取得客戶的驗收單或驗收報告時作為收入確認(rèn)時點。在需要單臺（機）檢測的情況下，一般會約定如果檢測合格率達不到一定標(biāo)準(zhǔn)將整批次退貨。因此，在此種情況下必須待按合同所供批次產(chǎn)品全部檢測完成且收到客戶驗收單時才能認(rèn)為所供商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方。

2.3 應(yīng)收賬款的核算與管理

發(fā)出商品滿足收入確認(rèn)時點應(yīng)確認(rèn)收入，企業(yè)應(yīng)作如下分錄。

借：預(yù)收賬款—**客戶**合同（合同約定有預(yù)付款的）

借：應(yīng)收賬款—**客戶—**合同

貸：主營業(yè)務(wù)收入—**產(chǎn)品—（**合同）

應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅--銷項稅

同時結(jié)轉(zhuǎn)該合同成本。

借：主營業(yè)務(wù)成本—**產(chǎn)品—（**合同）

貸：發(fā)出商品—**產(chǎn)品—（**合同）

建議企業(yè)在應(yīng)收賬款按客戶名稱進行核算的前提下再按合同號進行明細(xì)核算，這樣可以清晰地反映同一客戶不同合同的預(yù)收款、應(yīng)收款及后后續(xù)收款情況，便于日常會計核算中與客戶對賬及對營銷人員的回款考核。同時營銷部門的銷售臺賬上也針對每筆合同記錄收入確認(rèn)時間、已收貨款信息，每月末負(fù)責(zé)銷售臺賬登記人員與分管應(yīng)收賬款的會計人員核對客戶余額及當(dāng)月收款信息，發(fā)現(xiàn)未及時查找、核對。

2.4 與發(fā)出商品、收入確認(rèn)相關(guān)的原始憑證

2.4.1 發(fā)出商品確認(rèn)相關(guān)的原始憑證

企業(yè)在發(fā)出商品增加的會計憑證時，應(yīng)附發(fā)運單及收貨單位的簽收單，以便將來與對方單位對賬時有據(jù)可依。

2.4.2 收入確認(rèn)相關(guān)的原始憑證

（1）在合同約定客戶簽收商品即視同權(quán)利、義務(wù)轉(zhuǎn)移的情況下，在收到客戶簽收單時即可做為收入確認(rèn)時點，收入確認(rèn)憑證應(yīng)附對方客戶的簽收單。（2）在合同約定需要對產(chǎn)品進行抽樣檢測或是單臺檢測時，收入應(yīng)在客戶完成檢測并對合同商品出具驗收單時確認(rèn)，因此收入確認(rèn)憑證后應(yīng)附客戶驗收單，且驗收單上應(yīng)標(biāo)注合同號，以此確認(rèn)收入、掛賬應(yīng)收賬款。

2.4.3 應(yīng)收賬款回款相關(guān)原始憑證

因企業(yè)的合同均按不同區(qū)域由分管業(yè)務(wù)人員負(fù)責(zé)，應(yīng)收賬款的回收一般均與營銷部門業(yè)務(wù)人員的績效考核直接相關(guān)，應(yīng)收賬款催收也由分管業(yè)務(wù)人員負(fù)責(zé)，現(xiàn)在的貨款結(jié)算一般均為銀行承兌匯票或是網(wǎng)銀轉(zhuǎn)賬結(jié)算，因此每筆回款原始憑單上應(yīng)請業(yè)務(wù)人員標(biāo)注合同號，財務(wù)人員據(jù)以按合同號及回款單位登記應(yīng)收賬款明細(xì)賬，同時營銷內(nèi)勤人員應(yīng)據(jù)以登記合同臺賬上的此筆合同回款。

2.5 營銷部門應(yīng)與財務(wù)部門定期進行發(fā)出商品相關(guān)信息核對

企業(yè)營銷內(nèi)勤應(yīng)定期（一般每月末）與財務(wù)分管發(fā)出商品及應(yīng)收賬款核算人員核對發(fā)出商品信息及應(yīng)收賬款回款、余額情況，發(fā)現(xiàn)不符或未達及時查找原因。