王路加 郭亞妮

[摘要]本文通過(guò)構(gòu)建國(guó)家審計(jì)與反腐治理的動(dòng)態(tài)最優(yōu)控制模型，為國(guó)家審計(jì)對(duì)反腐治理的“有效提升”提供了理論依據(jù)。理論論證與實(shí)證結(jié)果表明：建立有效的國(guó)家審計(jì)體系、進(jìn)一步完善制度環(huán)境，是治理腐敗的長(zhǎng)久之策。本文的研究結(jié)論對(duì)于推動(dòng)反腐倡廉、堅(jiān)持國(guó)家審計(jì)反腐治理、提升國(guó)家治理水平等具有重要啟示。

[關(guān)鍵詞]國(guó)家審計(jì) 反腐治理 制度環(huán)境 最優(yōu)控制

一、引言與文獻(xiàn)綜述

近年來(lái)，我國(guó)政府一直在積極推動(dòng)國(guó)家審計(jì)反腐治理。2013年，十八屆三中全會(huì)通過(guò)的《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問(wèn)題的決定》明確指出，應(yīng)通過(guò)“強(qiáng)化權(quán)力運(yùn)行的制約”與“加強(qiáng)國(guó)家審計(jì)”來(lái)打擊政府的腐敗行為。國(guó)家審計(jì)作為腐敗治理有效機(jī)制，已成為我國(guó)政府反腐倡廉的重要舉措。那么，國(guó)家審計(jì)對(duì)反腐治理能力的提升效果究竟如何？學(xué)術(shù)界主要有“有限提升論”和“有效提升論”兩種觀(guān)點(diǎn)?！坝邢尢嵘摗闭J(rèn)為國(guó)家審計(jì)的反腐治理功能有限，如趙華（2014）提出國(guó)家審計(jì)反腐綜合治理能力不足，應(yīng)從優(yōu)化組織治理結(jié)構(gòu)、優(yōu)化配置審計(jì)資源、提升組織治理績(jī)效三方面入手解決這一問(wèn)題。馬志娟（2013）提出，國(guó)家審計(jì)對(duì)政府官員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的查責(zé)不夠清晰，完善查責(zé)才能有效落實(shí)對(duì)腐敗行為的問(wèn)責(zé)。鄭石橋和尹平（2010）依據(jù)審計(jì)機(jī)關(guān)的處理執(zhí)行數(shù)據(jù)進(jìn)行實(shí)證分析，提出國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)反腐治理效率不高的原因是國(guó)家審計(jì)采用行政模式加雙重領(lǐng)導(dǎo)型審計(jì)模式?！坝行嵘摗闭J(rèn)為國(guó)家審計(jì)是國(guó)家治理的“免疫系統(tǒng)”，國(guó)家審計(jì)能夠有效地預(yù)防、揭示、抵御政府的腐敗行為（劉家義，2012）。Reinikka和Svensson（2005）研究發(fā)現(xiàn)，政府向社會(huì)公布教育項(xiàng)目的審計(jì)報(bào)告后，教育腐敗案件的數(shù)目會(huì)顯著下降。Olken（2007）研究發(fā)現(xiàn)，當(dāng)政府審計(jì)道路建設(shè)項(xiàng)目的概率從4%增長(zhǎng)到100%時(shí)，與該項(xiàng)目有關(guān)的腐敗行為總數(shù)會(huì)下降8%。Ferraz和Finan（2011）發(fā)現(xiàn)，政府審計(jì)公告能夠有效地揭露公共部門(mén)違規(guī)腐敗行為，并且可以影響領(lǐng)導(dǎo)者的選舉結(jié)果。蔡春等（2012）認(rèn)為，在受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任觀(guān)的視角下，我國(guó)實(shí)施的是以權(quán)力為導(dǎo)向的國(guó)家審計(jì)模式，該模式能夠有效監(jiān)控經(jīng)濟(jì)權(quán)力的運(yùn)行，防止權(quán)力異化。馬志娟和劉世林（2012）認(rèn)為，從政府行政體制改革的角度出發(fā)，國(guó)家審計(jì)是權(quán)力制衡的支持系統(tǒng)，有助于在政府層面構(gòu)建決策權(quán)、執(zhí)行權(quán)、監(jiān)督權(quán)分離的行政模式，進(jìn)而優(yōu)化國(guó)家治理結(jié)構(gòu)與國(guó)家治理環(huán)境、防治政府腐敗行為；楊肅昌和李敬道（2011）認(rèn)為，在政治學(xué)視角下，對(duì)權(quán)力的監(jiān)督與制約是現(xiàn)代國(guó)家政治制度核心要素，國(guó)家審計(jì)的功能就在于對(duì)權(quán)力進(jìn)行監(jiān)督和制約，優(yōu)化權(quán)力在政治主體間的合理配置。

本文通過(guò)構(gòu)建國(guó)家審計(jì)與反腐治理的動(dòng)態(tài)最優(yōu)控制模型，系統(tǒng)性地闡述了國(guó)家審計(jì)對(duì)反腐治理能力的提升作用，并使用2005至2014年間我國(guó)31個(gè)省、自治區(qū)和直轄市的相關(guān)數(shù)據(jù)，進(jìn)一步證實(shí)最優(yōu)控制模型提出的研究假設(shè)，為“有效提升論”提供了理論依據(jù)與經(jīng)驗(yàn)證據(jù)。研究發(fā)現(xiàn)，國(guó)家審計(jì)對(duì)國(guó)家治理能力的提升作用主要通過(guò)揭示功能與抵御功能實(shí)現(xiàn)。揭示功能的發(fā)揮，能夠有效揭露國(guó)家治理體系中的違規(guī)行為，進(jìn)而提升國(guó)家治理能力；抵御功能的發(fā)揮，為決策部門(mén)提供相關(guān)、可靠的審計(jì)信息，改善國(guó)家治理體系中存在的制度缺陷和管理漏洞。進(jìn)一步研究表明，國(guó)家審計(jì)對(duì)國(guó)家治理的“有效提升論”需要良好的制度環(huán)境作保障。

二、理論分析與研究假設(shè)

如何提高公共資源的使用效率、避免公共資源的濫用是國(guó)家審計(jì)反腐治理研究的重要問(wèn)題。經(jīng)濟(jì)學(xué)理論認(rèn)為，如果公共資源的供給完全由市場(chǎng)決定，那么會(huì)導(dǎo)致“囚徒困境”與“市場(chǎng)失靈”，但如果將政府作為公共資源的供給者，政府官員又往往具有將公共資源用于私人牟利的動(dòng)機(jī)，繼而產(chǎn)生腐敗行為，導(dǎo)致政府信任度降低。受托責(zé)任理論認(rèn)為，國(guó)家審計(jì)是審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)受托人經(jīng)營(yíng)、管理公共資源的過(guò)程與結(jié)果進(jìn)行監(jiān)督、問(wèn)責(zé)的一整套制度安排。社會(huì)公眾作為委托人，中國(guó)共產(chǎn)黨代表社會(huì)公眾行使委托人的職責(zé)，委托政府部門(mén)、國(guó)有和國(guó)有控股企業(yè)、事業(yè)單位（作為受托人）經(jīng)營(yíng)與管理公共資源，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)作為第三方，依法對(duì)審計(jì)對(duì)象（即受托人）進(jìn)行審計(jì)，并向委托人進(jìn)行報(bào)告，揭示國(guó)家社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的違規(guī)行為，保障受托責(zé)任的全面履行，提升反腐治理能力。

基于以上分析，定義國(guó)家審計(jì)（記為A）為國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)在一定期間內(nèi)（記為[0，T]）使用審計(jì)資源依法對(duì)審計(jì)對(duì)象實(shí)施審計(jì)的行為。將國(guó)家公共資源記為F，假設(shè)受托人在單位時(shí)間內(nèi)（記為△t）消耗的公共資源為△F，則表示公共資源的耗費(fèi)速率，F(xiàn)為狀態(tài)變量，P為控制變量。政府腐?。–）是指“受托人耗用公共資源來(lái)牟取個(gè)人利益的行為”（Aidt，2003），由于公共資源掌握在受托人手中，政府耗費(fèi)公共資源的速率P會(huì)直接影響到腐敗程度的大小。同時(shí)，因?yàn)閷徲?jì)資源也是國(guó)家公共資源的一部分， P在一定程度上也調(diào)節(jié)著國(guó)家審計(jì)工作在不同時(shí)期的投入力度。因此，國(guó)家審計(jì)A、腐敗C以及控制變量P的定義，可用函數(shù)形式表述為：

制度環(huán)境（記為I）也會(huì)影響國(guó)家審計(jì)對(duì)國(guó)家治理能力的提升作用：一方面，良好的制度環(huán)境為國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)實(shí)施審計(jì)工作提供了可靠的保障，使得審計(jì)機(jī)構(gòu)在耗費(fèi)同等的公共資源下實(shí)施更高質(zhì)量的審計(jì)工作；另一方面，良好的制度環(huán)境可以抑制機(jī)會(huì)主義行為，豐富政府監(jiān)督的途徑，提升國(guó)家審計(jì)的效率（張鼎祖、劉愛(ài)東，2015）。尋租理論認(rèn)為，懲治腐敗需要考慮反腐收益與腐敗導(dǎo)致的社會(huì)成本兩方面因素，以實(shí)現(xiàn)動(dòng)態(tài)條件下社會(huì)福利函數(shù)的最大化（孫剛等，2005）。因此，本文將國(guó)家審計(jì)反腐治理的效用函數(shù)記為U，反腐收益記為V，腐敗導(dǎo)致的成本記為G（C）?；谏鲜龇治觯瑢?guó)家審計(jì)反腐治理的效用函數(shù)表述為：

其中，V（A，C，I）表示為聯(lián)合概率的形式，假設(shè)國(guó)家審計(jì)發(fā)現(xiàn)腐敗行為的概率為π（a，c），對(duì)應(yīng)的效用函數(shù)為π（a，c）·u（0，i）；那么，國(guó)家審計(jì)沒(méi)有發(fā)現(xiàn)腐敗行為的概率就為[1-π（a，c）]，對(duì)應(yīng)的效用函數(shù)為[1-π（a，c）]·u（0，i）?？稍O(shè)πa>0，πc>0，前一項(xiàng)表示國(guó)家審計(jì)工作執(zhí)行的力度越大，則審計(jì)查出腐敗行為的概率越大；后一項(xiàng)表示腐敗程度越高，則國(guó)家審計(jì)查出腐敗行為的概率越大，則國(guó)家審計(jì)的反腐收益函數(shù)可表述為：

確保國(guó)家審計(jì)反腐收益最大化以及腐敗成本最小化是最優(yōu)控制問(wèn)題的核心。因此，國(guó)家審計(jì)反腐治理的動(dòng)態(tài)最優(yōu)控制問(wèn)題可表述為：

公式（9）顯示在良好制度環(huán)境的保障下，國(guó)家審計(jì)能夠有效提升反腐能力；公式（10）顯示國(guó)家審計(jì)與政府腐敗呈負(fù)相關(guān)性，公式（11）顯示制度環(huán)境與國(guó)家審計(jì)呈正相關(guān)性。

國(guó)家審計(jì)的揭示功能（記為）是指對(duì)包括政府在內(nèi)的所有國(guó)家公共部門(mén)進(jìn)行財(cái)務(wù)合規(guī)性審計(jì)，以發(fā)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的違規(guī)違法行為。委托代理理論認(rèn)為，政府與社會(huì)公眾間因權(quán)利委托與財(cái)產(chǎn)委托形成了公共受托責(zé)任關(guān)系。政府受托責(zé)任的監(jiān)督需要通過(guò)國(guó)家審計(jì)的揭示功能來(lái)實(shí)現(xiàn)，揭示功能強(qiáng)調(diào)通過(guò)財(cái)務(wù)合規(guī)性審計(jì)直接監(jiān)控政府部門(mén)的財(cái)政收支、財(cái)政決算等經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，向有關(guān)部門(mén)揭示社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展過(guò)程中的腐敗行為，促使政府更好地履行公共受托責(zé)任。基于以上分析與模型推出的結(jié)論，提出研究假設(shè)：

H1：國(guó)家審計(jì)揭示功能的發(fā)揮，能夠有效揭露國(guó)家社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的腐敗行為，進(jìn)而提升反腐治理能力。

國(guó)家審計(jì)的抵御功能（記為）是指國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)發(fā)現(xiàn)違規(guī)違法行為進(jìn)行處理與處罰，具有懲處制約、信號(hào)傳遞與信息公開(kāi)的作用（王會(huì)金等，2012）。抵御功能強(qiáng)調(diào)對(duì)腐敗行為進(jìn)行糾正，對(duì)貪腐者進(jìn)行懲處，同時(shí)也可以降低政府部門(mén)內(nèi)部信息不對(duì)稱(chēng)。此外，抵御功能也能通過(guò)信息公開(kāi)，形成公眾的輿論效應(yīng)，增強(qiáng)政府的透明度。國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)可通過(guò)媒體向外界公布違規(guī)違法的處理結(jié)果，形成社會(huì)輿論，讓政府公職人員顧及腐敗行為對(duì)其聲譽(yù)的影響，對(duì)其行為產(chǎn)生約束，而被公告的政府部門(mén)會(huì)迫于公眾壓力而改善管理中的漏洞，加強(qiáng)內(nèi)部控制，從而形成對(duì)權(quán)力部門(mén)的制約。由此，如果國(guó)家審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)政府違規(guī)違法行為處理處罰的力度越大，則反腐效果就越好?；谝陨戏治雠c模型推出的結(jié)論（公式（10）），本文提出研究假設(shè)：

H2：國(guó)家審計(jì)抵御功能的發(fā)揮，能夠有效改善國(guó)家治理體系中的漏洞與風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而提升國(guó)家治理能力。

國(guó)家治理能力是國(guó)家制度和制度執(zhí)行能力的集中體現(xiàn)，治理能力體現(xiàn)在運(yùn)用制度來(lái)治理社會(huì)經(jīng)濟(jì)各項(xiàng)事務(wù)的能力。國(guó)家審計(jì)本身也是國(guó)家治理體系中的一項(xiàng)重要制度，制度環(huán)境決定了國(guó)家審計(jì)的制度屬性及角色分工，是提升國(guó)家治理能力的重要保障。新經(jīng)濟(jì)社會(huì)學(xué)的嵌入理論認(rèn)為，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的參與者之間存在著一系列的社會(huì)關(guān)系，它們被廣泛地嵌入到組織之中（Granovetter，1985），構(gòu)成了社會(huì)網(wǎng)絡(luò)，社會(huì)網(wǎng)絡(luò)中能夠被利用產(chǎn)生效益的那部分資源稱(chēng)之為社會(huì)資本，這部分資源是以制度環(huán)境的形式存在，影響著組織的績(jī)效和個(gè)體的行為（Barber，1995；Uzzi，1997）。國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)與其他組織之間依靠信息的共享建立了合作式的網(wǎng)絡(luò)關(guān)系，當(dāng)制度環(huán)境不夠完善，審計(jì)機(jī)關(guān)與各部門(mén)間因嵌入不足、缺乏良好信息傳遞渠道容易引發(fā)審計(jì)沖突；當(dāng)制度環(huán)境完善，關(guān)系嵌入則有助于國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)獲取外部信息和審計(jì)資源，提升審計(jì)決策的水平，提升國(guó)家治理能力（張鼎祖、劉愛(ài)東，2015）。因此，制度環(huán)境是國(guó)家審計(jì)提升國(guó)家治理能力的重要保障?；谝陨戏治雠c模型推出的結(jié)論（公式（11）），本文提出第三個(gè)研究假設(shè)：

H3：隨著制度環(huán)境的進(jìn)一步完善，國(guó)家審計(jì)的反腐治理效應(yīng)提升。

三、樣本選擇與研究設(shè)計(jì)

（一）模型構(gòu)建與變量定義

為檢驗(yàn)國(guó)家審計(jì)的揭示功能、抵御功能與反腐治理的相關(guān)性以及制度環(huán)境與國(guó)家審計(jì)的相關(guān)性，分別設(shè)定計(jì)量模型（1）、模型（2）與模型（3）：

其中，C作為被解釋變量，衡量國(guó)家治理能力。Detect是國(guó)家審計(jì)的揭示功能，作為模型（1）的解釋變量；Defend是國(guó)家審計(jì)的抵御功能，作為模型（2）的解釋變量。Adopt衡量國(guó)家審計(jì)對(duì)反腐治理的提升效果，作為被解釋變量；I是制度環(huán)境，作為解釋變量。

1.國(guó)家審計(jì)（A）。本文使用國(guó)家審計(jì)發(fā)現(xiàn)的違規(guī)金額與地區(qū)人口之比（，用自然對(duì)數(shù)進(jìn)行調(diào)整）來(lái)衡量揭示功能，使用國(guó)家審計(jì)處理處罰金額與地區(qū)人口之比（，用自然對(duì)數(shù)進(jìn)行調(diào)整）來(lái)衡量抵御功能，使用相關(guān)部門(mén)對(duì)審計(jì)信息（含審計(jì)專(zhuān)題、綜合性報(bào)告及信息簡(jiǎn)報(bào)）的批示采用率（）來(lái)衡量國(guó)家審計(jì)的反腐治理效果。

2.政府腐?。–）。借鑒周黎安和陶婧（2009）、吳一平和芮萌（2010）、萬(wàn)廣華和吳一平（2012）的方法，依據(jù)《中國(guó)檢察年鑒》提供的數(shù)據(jù)，使用政府貪污賄賂、瀆職案件數(shù)占當(dāng)?shù)毓毴藛T數(shù)的比重（）（件/萬(wàn)人）來(lái)衡量政府腐敗程度。

3.制度因素（I）。本文選取樊綱等（2011）提供的“地區(qū)市場(chǎng)化進(jìn)程指數(shù)”來(lái)衡量制度環(huán)境（劉慧龍、吳聯(lián)生，2014；張鼎祖、劉愛(ài)東，2015），采用趨勢(shì)估計(jì)法進(jìn)行估計(jì)（韋倩等，2014）。國(guó)家審計(jì)的制度環(huán)境涉及政治、經(jīng)濟(jì)、社會(huì)等多個(gè)領(lǐng)域，該指數(shù)包含了“會(huì)計(jì)師事務(wù)所、律師事務(wù)所及行業(yè)協(xié)會(huì)等非金融中介組織的發(fā)育度指數(shù)”“金融機(jī)構(gòu)的發(fā)育度指數(shù)”等多項(xiàng)指標(biāo)，能夠從國(guó)家經(jīng)濟(jì)制度、民主法治環(huán)境、行業(yè)協(xié)會(huì)發(fā)展?fàn)顩r等多個(gè)角度衡量制度環(huán)境。

4.控制變量。借鑒現(xiàn)有研究成果，定義地區(qū)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)（Gro）、地區(qū)教育水平（Edu）、公務(wù)員薪酬水平（Wag）、地區(qū)經(jīng)濟(jì)競(jìng)爭(zhēng)水平（Com）、地區(qū)經(jīng)濟(jì)開(kāi)放程度（Ope）、法治化程度（Law）、城市化水平（CD）、行政干預(yù)程度（ind）、地區(qū)政府規(guī)模（Amo）、財(cái)政自給率（ERR）（謝柳芳、韓梅芳，2016；萬(wàn)廣華、吳一平，2012；黃溶冰、王躍堂，2010；王芳、周紅，2010；周黎安、陶婧，2009；Shleifer、Vishny，1993；Mauro，1998）。具體變量定義見(jiàn)表1。

（二）數(shù)據(jù)來(lái)源

本文數(shù)據(jù)主要包括我國(guó)31個(gè)省、自治區(qū)和直轄市的地方審計(jì)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)的違規(guī)違法金額與處理處罰金額、相關(guān)部門(mén)對(duì)審計(jì)信息（含審計(jì)專(zhuān)題、綜合性報(bào)告及信息簡(jiǎn)報(bào)）的批示采用率、地區(qū)政府的貪污賄賂瀆職案件數(shù)、公職人員數(shù)、地區(qū)人口數(shù)量、地區(qū)生產(chǎn)總值、地區(qū)政府財(cái)政收入與支出、人均受教育年限、外商直接投資、進(jìn)出口總額、城鎮(zhèn)居民人均可支配收入、公務(wù)員薪酬等。其中，，與是依據(jù)《中國(guó)審計(jì)年鑒》提供的數(shù)據(jù)計(jì)算而成；C的數(shù)據(jù)來(lái)自《中國(guó)檢察年鑒》；制度因素I來(lái)自樊綱等（2011）的《中國(guó)市場(chǎng)化指數(shù)——各地區(qū)市場(chǎng)化相對(duì)進(jìn)程2011年報(bào)告》。其他數(shù)據(jù)來(lái)自中國(guó)國(guó)家統(tǒng)計(jì)局網(wǎng)站、《中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒》《中國(guó)勞動(dòng)統(tǒng)計(jì)年鑒》《中國(guó)教育統(tǒng)計(jì)年鑒》《中國(guó)財(cái)政年鑒》等。

四、實(shí)證結(jié)果分析

（一） 描述性統(tǒng)計(jì)

表2報(bào)告了主要變量的描述性統(tǒng)計(jì)。其中，政府腐敗程度的中位數(shù)為3.380，最大值與最小值分別為4.122與1.933，說(shuō)明各地區(qū)的腐敗程度存在較大差異。國(guó)家審計(jì)揭示功能的中位數(shù)為5.299，最大值與最小值分別為6.836與3.559，抵御功能的中位數(shù)為3.636，最大值與最小值分別為5.599與2.323，說(shuō)明地方審計(jì)機(jī)關(guān)的揭示功能與抵御功能存在一定程度的差異；國(guó)家審計(jì)的治理效果方面，的中位數(shù)為0.574，標(biāo)準(zhǔn)差為0.155，說(shuō)明各地區(qū)治理效果有一定的差異，而制度因素方面，從標(biāo)準(zhǔn)差來(lái)看，各地區(qū)的制度環(huán)境存在很大的差異，國(guó)家審計(jì)工作的開(kāi)展可能會(huì)受到這種差異的影響。

（二） 檢驗(yàn)結(jié)果及分析

1.國(guó)家審計(jì)揭示功能與抵御功能對(duì)反腐治理提升作用的回歸分析。表3中的模型1報(bào)告了國(guó)家審計(jì)的揭示功能對(duì)反腐治理提升作用的回歸結(jié)果。從結(jié)果來(lái)看，估計(jì)系數(shù)為–1.422，在1%水平上顯著，說(shuō)明國(guó)家審計(jì)揭示功能能夠有效提升地方政府反腐能力，支持了研究假設(shè)H1。從表3報(bào)告模型2的回歸結(jié)果來(lái)看，估計(jì)系數(shù)為–1.099，在1%水平上顯著，說(shuō)明國(guó)家審計(jì)抵御功能能夠有效提升地方政府反腐能力，支持了研究假設(shè)H2。

2.制度環(huán)境對(duì)國(guó)家審計(jì)保障作用的回歸分析。表3中的模型3報(bào)告了制度環(huán)境對(duì)國(guó)家審計(jì)保障作用的回歸結(jié)果。從回歸結(jié)果來(lái)看，I估計(jì)系數(shù)為0.033，在1%的水平上顯著，說(shuō)明良好的制度環(huán)境為審計(jì)機(jī)關(guān)提供高質(zhì)量的審計(jì)供給創(chuàng)造了有利條件，制度環(huán)境越好，意味著在地方審計(jì)機(jī)關(guān)在投入不變的情況下能產(chǎn)生更高的審計(jì)效率（張鼎祖和劉愛(ài)東，2015）。以上回歸結(jié)果支持了研究假設(shè)H3。

3.分地區(qū)回歸分析。首先，表4的Panel A報(bào)告了東部地區(qū)、中部地區(qū)和西部地區(qū)的回歸結(jié)果。在東部地區(qū)，的回歸系數(shù)為–0.555，在1%的水平上顯著，表明在東部地區(qū)國(guó)家審計(jì)揭示功能對(duì)反腐治理能力的提升發(fā)揮了重要影響；的回歸系數(shù)為–0.490，在5%的水平上顯著，表明國(guó)家審計(jì)抵御功能對(duì)反腐治理能力的提升發(fā)揮了重要影響；I的相關(guān)系數(shù)為0.033，在1%的水平上顯著，說(shuō)明在東部地區(qū)制度環(huán)境對(duì)國(guó)家審計(jì)的保障作用顯著；在西部地區(qū)，的回歸系數(shù)為–1.841，在1%的水平上顯著，的回歸系數(shù)為–1.365，在5%的水平上顯著，表明在西部地區(qū)國(guó)家審計(jì)能夠有效提升反腐治理能力；I的相關(guān)系數(shù)為0.050，在5%的水平上顯著，表明在西部地區(qū)，制度環(huán)境越好，國(guó)家審計(jì)對(duì)反腐治理功能的提升越有保障。其次，本文將全部樣本劃分為沿海地區(qū)（13個(gè)省份）與內(nèi)陸地區(qū)（18各省份）再次進(jìn)行檢驗(yàn)，重點(diǎn)考察國(guó)家審計(jì)對(duì)國(guó)家治理提升作用，回歸結(jié)果見(jiàn)表4的Panel B。在沿海地區(qū)，的回歸系數(shù)為–0.432，的回歸系數(shù)為–0.374，均在5%的水平上顯著，該結(jié)果表明在沿海相對(duì)發(fā)達(dá)地區(qū)，國(guó)家審計(jì)對(duì)反腐治理的提升作用明顯。在內(nèi)陸地區(qū)，的回歸系數(shù)為–2.109，的回歸系數(shù)為–1.551，均在1%的水平上顯著，說(shuō)明在內(nèi)陸地區(qū)，國(guó)家審計(jì)揭示功能與抵御功能對(duì)反腐治理的提升作用顯著。

五、進(jìn)一步分析與穩(wěn)健性檢驗(yàn)

本文依據(jù)國(guó)家審計(jì)揭示功能與抵御功能的中位數(shù)，進(jìn)一步將樣本分為兩個(gè)對(duì)照組，即低投入組與高投入組，以研究不同的投入力度下國(guó)家審計(jì)對(duì)反腐治理能力的提升作用。如表5所示，在揭示功能低投入組中，揭示功能對(duì)反腐治理能力的提升作用并不顯著，而在高投入組中，揭示功能的相關(guān)系數(shù)為–1.750，在1%水平上顯著，說(shuō)明國(guó)家審計(jì)揭示功能的投入力度越高，反腐治理能力的提升越顯著。在抵御功能低投入組中，抵御功能對(duì)反腐治理能力的提升作用不顯著，而在高投入組中，抵御功能的相關(guān)系數(shù)為–0.976，在1%水平上顯著，說(shuō)明國(guó)家審計(jì)抵御功能的投入力度越高，反腐治理能力的提升越顯著。再次驗(yàn)證了假設(shè)H1與假設(shè)H2。

此外，將樣本分為不完善制度環(huán)境與完善制度環(huán)境兩個(gè)對(duì)照組，研究不同情境下制度環(huán)境的保障作用。如表6所示，在不完善的制度環(huán)境組中，I的相關(guān)系數(shù)為0.048，在1%的水平上顯著為正，說(shuō)明與制度環(huán)境較好的地區(qū)相比，對(duì)制度環(huán)境不完善的地區(qū)開(kāi)展制度建設(shè)的投入產(chǎn)出比更高，國(guó)家審計(jì)對(duì)反腐治理能力的提升作用越明顯。在完善制度環(huán)境中，I對(duì)國(guó)家審計(jì)的保障作用并不顯著，一方面，可能是制度環(huán)境完善的地區(qū)擁有更多的大型壟斷企業(yè)，這些企業(yè)憑借其多方面的優(yōu)勢(shì)對(duì)地方政府施加強(qiáng)大的影響，導(dǎo)致地方政府開(kāi)展行政監(jiān)督難度大；另一方面，可能是由于制度環(huán)境完善的地區(qū)，地方政府的公共支出會(huì)向基本建設(shè)傾斜，審計(jì)資源會(huì)因此受到削弱（尹恒和朱虹，2011）。

從2010年開(kāi)始政府腐敗程度明顯下降并趨于穩(wěn)定，為確保本文結(jié)論的穩(wěn)健性，將總樣本分為數(shù)量相等的兩組子樣本，一組（2005至2009年）表示高腐敗期間，另一組（2010至2014年）表示低腐敗期間，再次檢驗(yàn)國(guó)家審計(jì)對(duì)政府腐敗的防治作用及制度因素對(duì)國(guó)家審計(jì)的保障作用，結(jié)果發(fā)現(xiàn)依然支持研究假設(shè)（見(jiàn)表7、表8）。此外，還發(fā)現(xiàn)，相比高腐敗期間，低腐敗期間制度環(huán)境對(duì)國(guó)家審計(jì)保障作用更好。這說(shuō)明當(dāng)?shù)胤秸耐该鞫炔桓?、缺乏?qiáng)大的公共監(jiān)督制約時(shí)，政府對(duì)國(guó)家審計(jì)的需求不能得到完整表達(dá)，制度建設(shè)容易被忽視?？赡苁且?yàn)榈胤焦賳T往往有“晉升”的政治訴求，使得地方政府在財(cái)政預(yù)算決策時(shí)會(huì)傾向于投資性支出，以獲得更大的財(cái)政利益（陳志勇和陳思霞，2014）。其次，在模型1與模型2中，借鑒Liu和Lin（2012）的方法，用國(guó)家審計(jì)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題金額占被審單位數(shù)的比重與處理處罰金額占被審單位的比重來(lái)替換本文的解釋變量與，重新進(jìn)行上述回歸分析，結(jié)論與前文基本一致（見(jiàn)表9）。最后，在2009年“高鐵打黑”期間，國(guó)家審計(jì)查處了一大批政府官員的貪腐案件，考慮到特殊事件對(duì)本文研究結(jié)論的影響，剔除2008年的樣本，重新進(jìn)行檢驗(yàn)，回歸結(jié)果依然沒(méi)有顯著變化。

六、結(jié)論與啟示

腐敗治理是國(guó)家審計(jì)的重要內(nèi)容，其治理效果直接關(guān)系到我國(guó)的政治生態(tài)與經(jīng)濟(jì)安全。本文提出國(guó)家審計(jì)與政府腐敗的動(dòng)態(tài)最優(yōu)控制模型，為“有效提升論”提供了理論依據(jù)。該模型運(yùn)用公共管理學(xué)與經(jīng)濟(jì)學(xué)的相關(guān)理論，定義了狀態(tài)變量與控制變量，引入腐敗成本與制度因素，建立國(guó)家審計(jì)與政府腐敗的關(guān)系函數(shù)，并運(yùn)用動(dòng)態(tài)最優(yōu)控制理論，在漢密爾頓函數(shù)最大值存在的條件下推導(dǎo)出相關(guān)結(jié)論，其經(jīng)濟(jì)含義表明，國(guó)家審計(jì)能夠有效提升反腐治理能力，完善的制度環(huán)境為國(guó)家審計(jì)的反腐治理提供了保障。

通過(guò)研究發(fā)現(xiàn)，國(guó)家審計(jì)有助于腐敗治理，主要通過(guò)揭示功能與抵御功能來(lái)實(shí)現(xiàn)。國(guó)家審計(jì)不僅能夠有效防治政府官員的腐敗行為，而且可以憑借其較強(qiáng)的公告威懾作用及合理的審計(jì)建議等，幫助政府部門(mén)提升管理水平。地區(qū)的法制環(huán)境與經(jīng)濟(jì)監(jiān)督狀況越好，社會(huì)服務(wù)和協(xié)調(diào)機(jī)制越健全，金融體系越穩(wěn)定，國(guó)家審計(jì)的腐敗治理功能越有保障。

因此，首先，應(yīng)堅(jiān)持“有效提升論”，充分發(fā)揮國(guó)家審計(jì)在國(guó)家廉政體系中的重要作用；其次，國(guó)家審計(jì)是國(guó)家治理的重要組成部分，而反腐治理一直是國(guó)家治理的核心問(wèn)題，也是一項(xiàng)復(fù)雜的系統(tǒng)工程，實(shí)施治標(biāo)式的高壓反腐只能解燃眉之急，而建立和完善揭示功能與抵御功能相結(jié)合的國(guó)家審計(jì)體系則是腐敗治理的長(zhǎng)久之策；最后，國(guó)家審計(jì)的反腐治理需要完善的制度環(huán)境作為保障，政府應(yīng)積極推動(dòng)制度建設(shè)，切實(shí)形成腐敗治理的常態(tài)化。

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