韓向欣

【摘 要】企業(yè)內(nèi)部審計(jì)對(duì)于企業(yè)內(nèi)部控制具有至關(guān)重要的作用，提高企業(yè)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量是企業(yè)管理工作的重中之重，而審計(jì)質(zhì)量對(duì)內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展影響巨大。文章在梳理研究?jī)?nèi)部審計(jì)質(zhì)量影響因素的相關(guān)文獻(xiàn)的基礎(chǔ)之上，對(duì)現(xiàn)有研究成果進(jìn)行了評(píng)述，并對(duì)下一步的研究方向做展望。

【關(guān)鍵詞】?jī)?nèi)部審計(jì)；審計(jì)質(zhì)量；審計(jì)獨(dú)立性；人員素質(zhì)

【中圖分類號(hào)】F239.45 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】A 【文章編號(hào)】1674-0688（2018）07-0220-02

內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量不僅決定了能否充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督作用，還會(huì)影響內(nèi)部審計(jì)對(duì)于提高組織的管理水平和經(jīng)濟(jì)效益功能的發(fā)揮。因此，要想提高內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量，尋找影響內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的關(guān)鍵因素具有重要意義。

1 理論層面的研究成果

國(guó)外學(xué)者對(duì)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量影響因素的研究相對(duì)較早，并較早地提出內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量受到多種因素影響的觀點(diǎn)。國(guó)內(nèi)學(xué)者對(duì)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量影響因素的研究起步較晚，且國(guó)內(nèi)外對(duì)于相關(guān)方面的研究大多數(shù)是從企業(yè)的內(nèi)、外部因素和工作流程入手進(jìn)行分析。

1.1 管理人員的意識(shí)和認(rèn)識(shí)

雖然現(xiàn)在許多大中型企業(yè)都設(shè)有內(nèi)部審計(jì)部門(mén)，但并不是所有設(shè)立內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的企業(yè)的高級(jí)管理人員都能夠正確認(rèn)識(shí)內(nèi)部審計(jì)的作用。馬生滿（2012）認(rèn)為目前企業(yè)許多管理人員對(duì)于內(nèi)部審計(jì)職能存在認(rèn)識(shí)上的不足，有些管理者甚至認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)是為了查出問(wèn)題、滿足相關(guān)部門(mén)的管理要求，而沒(méi)有意識(shí)到內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督、管理和服務(wù)作用，從而影響了內(nèi)部審計(jì)的工作質(zhì)量。而王芳（2017）認(rèn)為只有高層管理者認(rèn)識(shí)到內(nèi)部審計(jì)的重要作用，才能保證內(nèi)部審計(jì)工作的效果和效率，提升企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量。

1.2 內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性

內(nèi)部審計(jì)部門(mén)設(shè)在企業(yè)之中，其本身在形式上就是不獨(dú)立的，因此內(nèi)部審計(jì)工作或多或少會(huì)受到上下級(jí)人員關(guān)系和利益關(guān)系的干擾，其工作質(zhì)量在很大程度上受到內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置的影響。并且，當(dāng)內(nèi)部審計(jì)部門(mén)和人員能夠保持較高的獨(dú)立性時(shí)，就能夠在很大程度上改善控制環(huán)境，進(jìn)而提升內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量[Gordon and Smith（1992）]。Sarens和Gerrit（2011）通過(guò)研究組織結(jié)構(gòu)和內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的規(guī)模是否影響內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量受到組織結(jié)構(gòu)的影響。畢秀玲和薛巖（2005）以圖示的方式對(duì)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制體系及其特征進(jìn)行分析，并對(duì)比我國(guó)企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)組織體系后發(fā)現(xiàn)，我國(guó)內(nèi)部審計(jì)體系有其不完善性，進(jìn)而導(dǎo)致我國(guó)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量不高。胡茂莉（2009）的研究也發(fā)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)組織體系對(duì)于審計(jì)獨(dú)立性有影響，內(nèi)部審計(jì)部門(mén)應(yīng)該隸屬于審計(jì)委員會(huì)或董事會(huì)，而不是其他能夠接觸財(cái)務(wù)信息的管理層。尚文娜（2015）和劉長(zhǎng)泉及閆麗娟（2015）發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部審計(jì)部門(mén)在企業(yè)中所處的層級(jí)越高，權(quán)利越充分，內(nèi)部審計(jì)部門(mén)在執(zhí)行工作時(shí)收到干擾越少，內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量就會(huì)更高。劉長(zhǎng)泉和閆麗娟（2015）從博弈論的角度闡述內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性缺失的原因發(fā)現(xiàn)，培育內(nèi)部審計(jì)文化、改變企業(yè)管理體制能夠提升內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量。丁有鋼（2017）也發(fā)現(xiàn)當(dāng)內(nèi)部審計(jì)部門(mén)受審計(jì)委員會(huì)的直接監(jiān)督時(shí)，其獨(dú)立性更強(qiáng)，內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量也相對(duì)較高。

1.3 內(nèi)部審計(jì)人員素質(zhì)

關(guān)于內(nèi)部審計(jì)人員素質(zhì)與內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的關(guān)系，國(guó)外學(xué)者的主要觀點(diǎn)有Dennis（1998）提出內(nèi)部審計(jì)人員的素質(zhì)決定內(nèi)部審計(jì)工作的質(zhì)量和內(nèi)部審計(jì)作用的發(fā)揮。TlaomasP.Houck（1995）發(fā)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)人員的觀念可以影響和改變內(nèi)部審計(jì)執(zhí)行的效果和效率，進(jìn)而影響審計(jì)質(zhì)量。因此，Rezaee和Zabihollah（2009）提出提升內(nèi)部審計(jì)人員素質(zhì)是在改進(jìn)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量過(guò)程中所不可缺少的。Melanie Roussy和Marion Brivot（2016）發(fā)現(xiàn)高質(zhì)量的內(nèi)部審計(jì)工作需要有符合既定的標(biāo)準(zhǔn)的內(nèi)部審計(jì)人員才能夠保證質(zhì)量。

張友濤（2015）發(fā)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)人員素質(zhì)的高低很大程度上影響內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的高低，并提出構(gòu)建限制人的行為內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量考核體系來(lái)保證內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量。何曉燕（2015）發(fā)現(xiàn)不同審計(jì)人員對(duì)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)有著不同的理解，這就會(huì)導(dǎo)致不同的內(nèi)部審計(jì)結(jié)果。劉俊玲（2014）認(rèn)為只有內(nèi)部審計(jì)人員及時(shí)更新自己的專業(yè)知識(shí)，提升自身素質(zhì)，才能保證內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量。趙美蓉（2017）提出內(nèi)部審計(jì)人員素質(zhì)偏低會(huì)導(dǎo)致其難以發(fā)現(xiàn)審計(jì)過(guò)程中隱含的重大風(fēng)險(xiǎn)，這就會(huì)加大審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，使內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量不達(dá)標(biāo)。靳源源（2018）從合理配置內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目的人力資源、多元化培訓(xùn)、提高后續(xù)教育的效果等提升人的素質(zhì)方面提出提高內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的建議。

1.4 內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督機(jī)制

胡茂莉（2009）和柯金秀（2011）提出內(nèi)部審計(jì)工作需要有外部的監(jiān)督機(jī)構(gòu)對(duì)其進(jìn)行監(jiān)督與評(píng)價(jià)，以保證內(nèi)部審計(jì)工作有效率、有效益地進(jìn)行，保證審計(jì)質(zhì)量。歐世新（2014）提出內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量的監(jiān)督機(jī)制有利于保證內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目操作制度的有效執(zhí)行，激勵(lì)內(nèi)部審計(jì)人員自覺(jué)主動(dòng)地進(jìn)行項(xiàng)目質(zhì)量控制，進(jìn)而提升內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量。

2 實(shí)證分析的研究成果

變量選取的不確定性和因變量的難以量化性及數(shù)據(jù)獲取的難度較大，導(dǎo)致關(guān)于內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量影響因素的實(shí)證研究比較少，并且即使有這方面的實(shí)證研究，研究結(jié)果的可靠性也有待商榷。

李蓮（2011）用上市公司的企業(yè)價(jià)值作為內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的代理變量進(jìn)行實(shí)證研究，結(jié)果發(fā)現(xiàn)設(shè)立單獨(dú)的審計(jì)部門(mén)、增強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的獨(dú)立性、提高內(nèi)部審計(jì)人員素質(zhì)都能夠顯著提高內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量。田曉紅（2010）通過(guò)對(duì)調(diào)查問(wèn)卷進(jìn)行分析，總結(jié)出幾種影響內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的主要因素，并且以這些因素為自變量、內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量為因變量進(jìn)行多元回歸，結(jié)果發(fā)現(xiàn)，只有內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性和內(nèi)部審計(jì)人員的素質(zhì)（專業(yè)勝任能力）對(duì)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的影響較為顯著。黎仁華（2013）通過(guò)對(duì)各指標(biāo)的權(quán)重進(jìn)行主觀賦值，綜合考慮內(nèi)部審計(jì)的客觀性、內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的規(guī)模、內(nèi)部審計(jì)的職能范圍和內(nèi)部審計(jì)制度的健全程度建立量化指標(biāo)，并將其作為因變量，考察公司治理因素對(duì)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的影響，結(jié)果發(fā)現(xiàn)公司治理因素中只有管理層的持股比例對(duì)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的影響比較顯著。鄭偉、徐萌萌及戚廣武（2014）以內(nèi)部審計(jì)人員的獨(dú)立性、專業(yè)勝任能力和內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的規(guī)模構(gòu)建綜合指標(biāo)代替內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量，并以企業(yè)的職責(zé)分工、預(yù)算控制等內(nèi)部控制因素作為自變量進(jìn)行實(shí)證研究發(fā)現(xiàn)，完善的內(nèi)部控制體系能夠顯著提高內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量。王芳（2017）通過(guò)實(shí)證研究得出獨(dú)立董事人數(shù)占上市公司董事會(huì)人數(shù)的比例、董事會(huì)的規(guī)模及企業(yè)高級(jí)管理人員對(duì)內(nèi)部審計(jì)的認(rèn)知水平這幾個(gè)因素，都對(duì)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性具有顯著的正向影響。

3 研究述評(píng)與展望

內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量影響因素的復(fù)雜性決定了對(duì)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量影響因素的研究可能不夠全面。從已有的文獻(xiàn)可以看出，雖然研究方法不同，但是大多數(shù)學(xué)者對(duì)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量影響因素研究的角度基本相同，即從內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)外部環(huán)境分析內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的影響因素，極少有人從社會(huì)心理學(xué)、人類行為學(xué)的角度分析內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的影響因素，因此在之后的研究中，可以加入社會(huì)心理學(xué)、人類行為學(xué)等多學(xué)科的角度分析內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的影響因素。

除此之外，內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的難量化性決定了關(guān)于內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的實(shí)證研究結(jié)果可信性不強(qiáng)。關(guān)于內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的實(shí)證研究大多數(shù)是從內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)部環(huán)境因素進(jìn)行定量度量的，外部環(huán)境因素度量本身具有不確定性，使得實(shí)證研究對(duì)外部環(huán)境與審計(jì)質(zhì)量關(guān)系的結(jié)論具有不可靠性，導(dǎo)致對(duì)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的影響因素研究不全面。因此，如何準(zhǔn)確度量?jī)?nèi)部審計(jì)的外部環(huán)境因素是未來(lái)實(shí)證研究的一個(gè)重要任務(wù)。并且，在實(shí)證研究中因變量?jī)?nèi)部審計(jì)質(zhì)量的替代變量選取參差不齊，替代變量與內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量是否可以替代沒(méi)有統(tǒng)一的衡量標(biāo)準(zhǔn)，因此應(yīng)該考慮如何找到與內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量相關(guān)性最高的替代變量，為內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量影響因素的實(shí)證研究做好鋪墊。

參 考 文 獻(xiàn)

[1]王芳.公司治理與上市公司內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性——基于公司治理結(jié)構(gòu)及高管認(rèn)知視角的實(shí)證研究[J].商業(yè)會(huì)計(jì)，2017（1）：51-53.

[2]何玉潤(rùn)，閆麗娟.企業(yè)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量影響因素的調(diào)查與分析[J].財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)，2016（11）：65-67.

[3]張友濤.內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量影響因素及對(duì)策研究[J].財(cái)會(huì)通訊，2015（10）：89-91.

[4]鄭偉，徐萌萌，戚廣武.內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量與控制活動(dòng)有效性研究——基于內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制的耦合關(guān)系及滬市上市公司經(jīng)驗(yàn)證據(jù)[J].審計(jì)研究，2014（6）：100-107.

[責(zé)任編輯：高海明]