徐峻

【摘 要】本文根據(jù)水資源稅的改革試點背景，探討水資源稅計征方式改革，認為按照資源稅改革“從量計征到從價計征”的總體趨勢，水資源稅的改革趨勢也要由從量計征過渡到從價計征，這樣將更有利于建立合理的水資源價格，可以通過資源稅來調(diào)節(jié)用水企業(yè)從中獲取的利潤，保證屬于國家的超額利潤部分，使地方財政收入與資源價格同步增長。此外，在水資源遭到嚴重污染與日益稀缺的背景下，水資源稅實行從價定率征收的方式之后，將改變企業(yè)與居民的用水行為，減少對水資源的浪費，促進對水資源的循環(huán)利用與節(jié)約，最終達到保護水資源和保護環(huán)境的目的。

【關(guān)鍵詞】水資源稅；從量計征；從價計征

一、水資源稅征收背景

2016年5月9日，財政部和稅務總局聯(lián)合發(fā)布《關(guān)于全面推進資源稅改革的通知》，將“擴大資源稅征收范圍”作為資源稅改革的主要內(nèi)容之一，提出“在適度分權(quán)原則下，實施資源稅擴圍，即擴大資源稅征收范圍，逐步對水、森林、草場、灘涂等自然資源開征資源稅”，自2016年7月1日起開始實施。同時，財政部、稅務總局和水利部聯(lián)合制定《水資源稅改革試點暫行辦法》，為促進水資源節(jié)約、保護和合理利用，決定7月1日起在河北省進行水資源稅的改革試點，在總結(jié)試點經(jīng)驗的基礎上，再選擇其他地區(qū)逐步擴大試點范圍，條件成熟后在全國推開。這標志著新一輪資源稅擴圍改革的序幕正式拉開。在河北省水資源稅試點工作開展近一年多的時間后，其經(jīng)濟、環(huán)保及制度方面都取得了一定的成效，但在全國范圍內(nèi)推進水資源稅改革仍面臨一定障礙。為加快推進資源全面節(jié)約和循環(huán)利用，推動形成綠色發(fā)展方式和生活方式，加強水資源管理和保護，促進水資源節(jié)約與合理開發(fā)利用，財政部、稅務總局和水利部聯(lián)合于2017年11月發(fā)布了《擴大水資源稅改革試點實施辦法》，將北京、天津、山西、內(nèi)蒙古、山東、河南、四川、陜西、寧夏等9個?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）納入水資源稅改革試點范圍。截止目前，水資源稅改革完全按照稅制改革試點模式展開，即“先局部試點——擴大試點范圍——全國推廣”，水資源稅改革必定在全國范圍實行。

但總體來看，水資源稅的改革尚處于探索階段，面臨著很多的問題。其中關(guān)于水資源稅的計征方式的改革是亟需解決的一個問題，在《水資源稅改革試點暫行辦法》和《擴大水資源稅改革試點實施辦法》中，都對水資源稅的征收繼續(xù)采用從量計征的方式。雖然從量計征操作方便，但是卻沒有將水資源稅收與水價的變化聯(lián)系在一起，不能反映水資源稀缺性的規(guī)律。另外，按照資源稅改革“從量計征到從價計征”的總體趨勢，本文認為，水資源稅的改革趨勢也要由從量計征過渡到從價計征，這樣將更有利于建立合理的水資源價格，可以通過水資源稅來調(diào)節(jié)用水企業(yè)從中獲取的利潤，從而影響用水企業(yè)使用水資源的價格，也可以保證屬于國家的超額利潤部分，使地方財政收入與水資源價格同步增長。此外，在水資源遭到嚴重污染與日益稀缺的背景下，水資源稅實行從價定率的征收的方式之后，會促使用水企業(yè)改變自身行為，減少對水資源的浪費，促進對資源的循環(huán)利用與節(jié)約，最終達到保護水資源和保護環(huán)境的目的。因此，對水資源稅實行從價定率征收的研究具有理論和現(xiàn)實價值。

二、水資源稅從價定率征收的可行性與必要性

從量定額征收是指以征稅對象的重量、面積、件數(shù)、容量等為計稅依據(jù)，按照固定稅額標準計征的稅收，又稱從量計征。從價定率征收以課稅對象的自然數(shù)量與單位價格的乘積為計稅依據(jù)，按這種方法計征的稅種稱為從價稅，或從價計征。

（一）水資源稅從價計征的必要性

水是生命的源泉，是人類社會發(fā)展的物質(zhì)基礎，是實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的重要戰(zhàn)略資源。但是，縱觀我國的水資源現(xiàn)狀：水資源短缺、水污染嚴重、水土流失嚴重、水價嚴重偏低、水資源浪費嚴重等，可以發(fā)現(xiàn)我國一直面臨著嚴重的水資源危機?；诖?，對水資源稅實行從價計征，將水資源市場價格與征收稅額掛鉤，最大化價格杠桿與稅收杠桿的調(diào)節(jié)作用，提高居民與用水企業(yè)的水資源稅負水平，減少用水企業(yè)對水資源過度浪費，有利于促進水資源的合理開發(fā)和節(jié)約使用，保護生態(tài)環(huán)境。根據(jù)河北省地稅局數(shù)據(jù)顯示，2016年該省非農(nóng)用水量同比減少1.8億立方米。

另外，對水資源稅實行從價計征，將有利于發(fā)揮稅收對社會再分配的調(diào)節(jié)作用。從量定額計征的資源稅收模式缺乏彈性，不能反映水資源價格的變動，也不能體現(xiàn)水資源稅本身的價值。因此，從價定率征收資源稅將更能發(fā)揮出資源稅的級差調(diào)節(jié)作用。

（二）水資源稅從價計征的可行性

與從量定額征收方式相比，對水資源稅實施從價定率征收的優(yōu)勢表現(xiàn)在：第一，有利于用水企業(yè)進一步樹立節(jié)約水資源、關(guān)愛環(huán)境的意識。從量定額征收無法反映水資源的稀缺性，而從價定率征收則可以彌補這個缺陷，通過水價形成機制，在一定程度上可以讓人們更加自覺地認識到水資源不能過度使用。第二，有利于增加資源地的財政收入。根據(jù)河北省地稅局數(shù)據(jù)顯示，在河北省水資源稅征收的第12個征期結(jié)束，河北省水資源稅納稅人戶數(shù)由上一年首個征期的7600余戶增加到16000戶，共申報水資源稅18.36億元，給河北省帶來大量的財政收入。

三、水資源稅從價計征面臨的困難

目前，水資源稅改革已在全面大范圍內(nèi)進行試點。根據(jù)財政部與國家稅務總局聯(lián)合發(fā)布的《關(guān)于全面推進資源稅改革的通知》，有兩個方面可以給我們提供研究價值，其一，根據(jù)此次通知中資源稅改革的循序漸進基本原則“在煤炭、原油、天然氣等已實施從價計征改革基礎上，對其他礦產(chǎn)資源全面實施改革。積極創(chuàng)造條件，逐步對水、森林、草場、灘涂等自然資源開征資源稅”，可知，水資源將會全面納入進資源稅的征收范圍；其二，根據(jù)通知中資源稅改革的主要目標“通過全面實施清費立稅、從價計征改革，理順資源稅費關(guān)系，建立規(guī)范公平、調(diào)控合理、征管高效的資源稅制度，有效發(fā)揮其組織收入、調(diào)控經(jīng)濟、促進資源節(jié)約集約利用和生態(tài)環(huán)境保護的作用”，可知，資源稅計征方式的改革，在合乎市場規(guī)律與改革條件成熟前提下，將對資源稅全面實施從價計征。

但是，對水資源稅全面實施從價計征將面臨兩個困難：

（一）征收與監(jiān)管更加復雜

從稅收征管效率和征管成本的角度看，水資源稅在從量定額計征的方式下，無論稅務機關(guān)或生產(chǎn)企業(yè)，只要用銷售數(shù)量乘以稅額就能計算出資源稅稅額，操作起來十分方便，而采用從價定率計征的方式難免會加大征管難度并相應增加征管成本。目前對水資源稅的征收實行從量計征，主要原因是水資源稅正處于試點階段，采用從量計征的方式便于管理。在水資源稅改革全面推開之后，明確水資源作為一種資源，與煤礦石油等有著共同的稀缺性，只有從價計征，釋放水資源的價格才能真正意義上體現(xiàn)其稀缺的程度。

（二）公眾意識上的偏離

目前的學術(shù)界乃至征管部門都普遍認為，對資源稅應該本著從價計征為主、從量計征為輔的原則，對于體積較大，價值較低，價格變化幅度較小的資源應該依舊采取從量計征的方式。另外，水資源作為我國最大的民生問題之一，其價格受到政府部門的有力調(diào)控，不會出現(xiàn)大幅度的價格變化，故對其進行從價計征的意義不大。在此背景下，對水資源稅的征收過渡到從價計征面臨著嚴重的障礙。

但必須認識到其存在的不足：我國水價采用成本加成法，以成本加一定利潤來給予企業(yè)一定比例的回報率，公平但是有限，主要是不能反映水資源的稀缺性，不能讓人更加深刻地體會其稀缺程度。故在以后，對水資源稅應逐步用從價定率征收代替從量定額征收，并且根據(jù)各地區(qū)的實際情況采用浮動稅率進行調(diào)節(jié)。

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