■何薈依 賀祥民 嚴(yán)瑞華

審計(jì)質(zhì)量是注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)服務(wù)水平的重要體現(xiàn)。對(duì)于審計(jì)服務(wù)的提供者來說，審計(jì)質(zhì)量決定審計(jì)監(jiān)督能否有效發(fā)揮作用，能夠反映審計(jì)主體形象，是衡量注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)工作的標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)于審計(jì)服務(wù)的需求方來說，審計(jì)質(zhì)量反映需求方的整體經(jīng)營成果與財(cái)務(wù)狀況，制約需求方的執(zhí)業(yè)行為，影響需求方的未來發(fā)展。

一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的影響因素理論分析

1.會(huì)計(jì)師事務(wù)所方面。一是組織形式。會(huì)計(jì)師事務(wù)所組織形式包括普通合伙、有限責(zé)任制、特殊普通合伙。不管是何種組織形式的事務(wù)所都需承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任，盡可能減少經(jīng)濟(jì)損失，提高審計(jì)服務(wù)質(zhì)量。二是規(guī)模。事務(wù)所規(guī)模通常從注冊(cè)資本金、分所數(shù)量、客戶的數(shù)量、業(yè)務(wù)收入等方面考慮。規(guī)模越大，審計(jì)質(zhì)量也會(huì)更高；反之，則低。三是聲譽(yù)狀況。事務(wù)所聲譽(yù)越好，引進(jìn)高水平的注冊(cè)會(huì)計(jì)師越多，從而會(huì)吸引對(duì)審計(jì)質(zhì)量有需求的更多客戶，業(yè)務(wù)數(shù)量隨之增加,事務(wù)所的品牌效應(yīng)越強(qiáng)。四是質(zhì)量控制狀況。內(nèi)部管理有利于加強(qiáng)事務(wù)所對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的控制。

2.注冊(cè)會(huì)計(jì)師方面。一是獨(dú)立性。注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性的強(qiáng)弱，影響被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表的質(zhì)量。注冊(cè)會(huì)計(jì)師能否保持實(shí)質(zhì)與形式上的獨(dú)立，是能否有效保證審計(jì)質(zhì)量的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。二是專業(yè)勝任能力。注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須具備的職業(yè)道德、學(xué)識(shí)與經(jīng)驗(yàn)、專業(yè)訓(xùn)練等能力。三是職業(yè)道德。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德水平會(huì)影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)水平。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)過程中未能遵守保密原則，通過外泄信息為自己或第三方謀取不正當(dāng)利益等，審計(jì)質(zhì)量自然不會(huì)高。

3.上市公司方面。一是公司治理結(jié)構(gòu)。公司采取何種治理結(jié)構(gòu)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量會(huì)有不同程度的影響。二是公司內(nèi)部控制。是否建立有效的內(nèi)部控制制度會(huì)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量有很大影響。

4.外部環(huán)境方面。一是市場(chǎng)需求情況。審計(jì)的需求分自愿性需求和強(qiáng)制性需求。市場(chǎng)需求不同，審計(jì)的質(zhì)量自然不同。二是相關(guān)法律法規(guī)。法律法規(guī)的建立和健全在很大程度上影響到注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量。三是行業(yè)監(jiān)管及行業(yè)自律機(jī)制。建立健全注冊(cè)會(huì)計(jì)師的監(jiān)管體系能為注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量提供制度保障。

二、實(shí)證分析

1.變量選取。會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)收費(fèi)（X1）、會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模（X2）、注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)勝任能力（X3）、審計(jì)獨(dú)立性（X4）、市場(chǎng)需求（X5）為自變量，設(shè)定審計(jì)質(zhì)量為因變量（Y）。

2.研究假設(shè)。假設(shè)1：會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)收費(fèi)與審計(jì)質(zhì)量呈負(fù)相關(guān)；假設(shè)2：會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模與審計(jì)質(zhì)量呈正相關(guān)；假設(shè)3：注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)勝任能力與審計(jì)質(zhì)量呈正相關(guān)；假設(shè)4：審計(jì)獨(dú)立性與審計(jì)質(zhì)量呈正相關(guān)；假設(shè)5：市場(chǎng)需求與審計(jì)質(zhì)量呈正相關(guān)。

3.樣本及數(shù)據(jù)來源。本文數(shù)據(jù)來自2016年上市公司年報(bào)和中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)網(wǎng)站。本文以2016年前百強(qiáng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所為研究對(duì)象，進(jìn)行詳細(xì)分析。模型涉及5個(gè)自變量及1個(gè)因變量，共抽取30個(gè)樣本。

4.建立多元回歸模型。

5.回歸分析結(jié)果。

表1 回歸系數(shù)

根據(jù)報(bào)告的回歸系數(shù)，估計(jì)方程為：

通過報(bào)告的統(tǒng)計(jì)檢驗(yàn)量t值和p值，可以看到五個(gè)自變量的系數(shù)均顯著，其中X1系數(shù)為負(fù)，其余幾個(gè)變量的系數(shù)為正。因此，假設(shè) 1、2、3、4、5均得到證實(shí)。會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)收費(fèi)與審計(jì)質(zhì)量呈負(fù)相關(guān)；會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模與審計(jì)質(zhì)量呈正相關(guān)；注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)勝任能力呈正相關(guān)；審計(jì)獨(dú)立性與審計(jì)質(zhì)量呈正相關(guān)；市場(chǎng)需求與審計(jì)質(zhì)量呈正相關(guān)。

三、提高我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的對(duì)策建議

1.進(jìn)一步加快會(huì)計(jì)師事務(wù)所的改革。一是大力推廣合伙制事務(wù)所組織形式。首先，事務(wù)所改革應(yīng)當(dāng)與國企改革同行。其次，事務(wù)所要逐漸制定及完善共有財(cái)產(chǎn)分割、個(gè)人財(cái)產(chǎn)登記制度。二是擴(kuò)大規(guī)模。在不違反市場(chǎng)機(jī)制的前提下，事務(wù)所資源平等的選擇合適的合并、重組對(duì)象。三是加強(qiáng)內(nèi)部治理。加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獎(jiǎng)懲機(jī)制的建設(shè)，運(yùn)用量化法比較內(nèi)部控制缺陷的程度。

2.不斷提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的綜合素質(zhì)。一是強(qiáng)化獨(dú)立性。規(guī)范非審計(jì)業(yè)務(wù)。同一注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能同時(shí)負(fù)責(zé)審計(jì)業(yè)務(wù)與非審計(jì)業(yè)務(wù)。對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師與被審計(jì)單位之間存在可疑的利益關(guān)系，加強(qiáng)監(jiān)管，消除不利影響。二是加強(qiáng)職業(yè)道德的培養(yǎng)。注重高等會(huì)計(jì)教育，注重注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)的積累，加強(qiáng)職業(yè)道德培養(yǎng)必然要注重注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德精神。三是改進(jìn)審計(jì)方法。改進(jìn)審計(jì)模式。加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向型的審計(jì)，提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)分析的能力。改進(jìn)審計(jì)取證方式。

3.進(jìn)一步完善上市公司治理結(jié)構(gòu)。一是完善內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)。實(shí)現(xiàn)股權(quán)結(jié)構(gòu)多元化，加強(qiáng)股權(quán)的合理分配，減少國有股的持股比例，完善股東大會(huì)、監(jiān)事會(huì)、董事會(huì)。二是充分發(fā)揮外部治理機(jī)制的作用。發(fā)揮證券市場(chǎng)的作用，產(chǎn)品市場(chǎng)的作用，經(jīng)理人市場(chǎng)的作用。三是完善注冊(cè)會(huì)計(jì)師的聘用制度。建立健全審計(jì)委員會(huì)制度，讓其履行選擇、聘用和解聘注冊(cè)會(huì)計(jì)師及事務(wù)所的職能。逐步推行財(cái)務(wù)報(bào)表保險(xiǎn)制度。四是努力改善外部環(huán)境。要促進(jìn)社會(huì)各界形成對(duì)審計(jì)的有效需求，完善相應(yīng)的法律法規(guī),規(guī)范審計(jì)市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)，健全監(jiān)管體制和民事責(zé)任賠償機(jī)制。五是建立健全審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。要建立審計(jì)結(jié)果指標(biāo)，建立審計(jì)過程指標(biāo)。