■盧春霞

事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)工作開(kāi)展的較多的是預(yù)算執(zhí)行和財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)及經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，這兩種形式的內(nèi)部審計(jì)對(duì)事業(yè)單位的風(fēng)險(xiǎn)控制、預(yù)算執(zhí)行和財(cái)務(wù)規(guī)范等方面起了積極作用。事實(shí)也證明，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)在加強(qiáng)事業(yè)單位內(nèi)部領(lǐng)導(dǎo)干部管理監(jiān)督、制約權(quán)力運(yùn)行、維護(hù)財(cái)經(jīng)紀(jì)律、推動(dòng)反腐倡廉等方面具有積極作用。但是事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)在開(kāi)展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中還存在不足，值得探討研究。

一、事業(yè)單位開(kāi)展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的現(xiàn)狀

1.經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的復(fù)雜性。目前事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)開(kāi)展的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)大部分是離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)具有時(shí)間長(zhǎng)、跨度大、較為復(fù)雜，主要表現(xiàn)在：一是經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的單位領(lǐng)導(dǎo)者任職時(shí)間跨度比較長(zhǎng)，單位內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)和人員變化較大，內(nèi)部審計(jì)人員（以下稱內(nèi)審人員）了解當(dāng)時(shí)的情況比較困難。二是國(guó)家的法律法規(guī)在不斷修訂完善中，受當(dāng)時(shí)出臺(tái)政策背景的局限性、行業(yè)部門管理的成熟度，都影響了單位領(lǐng)導(dǎo)者當(dāng)時(shí)的決策。三是還原當(dāng)時(shí)決策的全貌比較困難。內(nèi)審人員在審計(jì)時(shí)一般是查閱會(huì)議紀(jì)要、會(huì)議記錄和有關(guān)文件。會(huì)議紀(jì)要、會(huì)議記錄和有關(guān)文件的記載一般都是言簡(jiǎn)意賅、高度簡(jiǎn)練，很難還原當(dāng)時(shí)決策的過(guò)程。

2.《實(shí)施細(xì)則》部分條款難以操作?！饵h政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)實(shí)施細(xì)則》（以下稱《實(shí)施細(xì)則》）中，對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題領(lǐng)導(dǎo)應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任進(jìn)行了劃分，分為直接責(zé)任、主管責(zé)任和領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任。在審計(jì)實(shí)踐中三種責(zé)任的劃分并不如《實(shí)施細(xì)則》描述的那般清晰可以讓我們逐條對(duì)照，由此明確被審計(jì)對(duì)象的責(zé)任。如《實(shí)施細(xì)則》中第二十五條第二款“授意、指使、強(qiáng)令、縱容、包庇下屬人員違反有關(guān)法律法規(guī)、國(guó)家有關(guān)規(guī)定和單位內(nèi)部管理規(guī)定的”，應(yīng)承擔(dān)直接責(zé)任。那么什么是“授意、強(qiáng)令、縱容、包庇”？在《實(shí)施細(xì)則》里沒(méi)有給出適用情形，內(nèi)審人員在審計(jì)中很難把握，難以進(jìn)行責(zé)任劃分，存在較大疑惑。

3.重視財(cái)務(wù)資料、輕視非財(cái)務(wù)資料。內(nèi)部審計(jì)時(shí)看賬時(shí)間較多，談話時(shí)間較少。因受審計(jì)工作習(xí)慣，內(nèi)審人員會(huì)花大量的時(shí)間翻閱查看財(cái)務(wù)資料，形成財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)。而與被審計(jì)單位不同層面的員工談話較少或者沒(méi)有，內(nèi)審人員不能從談話、問(wèn)詢中獲取資料，也不能感受到員工對(duì)被審計(jì)對(duì)象的印象。

對(duì)被審計(jì)單位的任期目標(biāo)，任期內(nèi)重大決策、重大事項(xiàng)，了解的廣度、深度不夠，或多或少影響內(nèi)審人員對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的把握，影響經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的質(zhì)量。

4.內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的能力有待提高。目前事業(yè)單位內(nèi)審人員主要是從財(cái)務(wù)崗位轉(zhuǎn)崗過(guò)來(lái)，因職業(yè)習(xí)慣內(nèi)審人員更多關(guān)心微觀、具體事物，并受學(xué)歷、職稱、閱歷和專業(yè)所限，對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)所關(guān)注的重大經(jīng)濟(jì)決策、科學(xué)發(fā)展等宏觀的東西，內(nèi)審人員往往格局、視野不夠大，不善于從服務(wù)國(guó)家治理和改革發(fā)展大局的角度思考、謀劃，不善于透過(guò)現(xiàn)象看本質(zhì)，抓住問(wèn)題的實(shí)質(zhì)。

5.經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)與部門預(yù)算執(zhí)行審計(jì)同質(zhì)化。事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)開(kāi)展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)時(shí)，內(nèi)審人員對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)與部門預(yù)算執(zhí)行審計(jì)界限比較模糊，提交的審計(jì)報(bào)告越來(lái)越同質(zhì)化。

一是不能明確區(qū)分兩種審計(jì)的異同點(diǎn)?！秾?shí)施細(xì)則》第三條明確了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)與部門預(yù)算執(zhí)行審計(jì)的區(qū)別，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是以財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支以及有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的真實(shí)、合法和效益為基礎(chǔ)進(jìn)行的審計(jì)，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的重點(diǎn)是檢查領(lǐng)導(dǎo)干部守法、守紀(jì)、守規(guī)、盡責(zé)情況。

二是不能全面掌握經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的內(nèi)容。比如經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)內(nèi)容是否包括部門預(yù)算、財(cái)務(wù)收支和國(guó)有資產(chǎn)管理。實(shí)踐中一種觀點(diǎn)認(rèn)為既然是領(lǐng)導(dǎo)干部任期內(nèi)履行職責(zé)的審計(jì)就沒(méi)有必要對(duì)部門預(yù)算、財(cái)務(wù)收支和國(guó)有資產(chǎn)管理等涉及財(cái)務(wù)收支部分進(jìn)行審計(jì)；另一種觀點(diǎn)則是認(rèn)為在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)時(shí)僅針對(duì)部門預(yù)算執(zhí)行、財(cái)務(wù)收支和國(guó)有資產(chǎn)管理進(jìn)行審計(jì)而忽略了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的核心——履行本部門職責(zé)推動(dòng)單位發(fā)展和重大經(jīng)濟(jì)決策等重要部分。是內(nèi)審人員開(kāi)展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作的指南。如《實(shí)施細(xì)則》的第十五條就明確了事業(yè)單位主要領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)內(nèi)容，主要包含了單位預(yù)算執(zhí)行和其他財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支的真實(shí)、合法和效益情況；國(guó)有資產(chǎn)的采購(gòu)、管理、使用和處置情況；重大經(jīng)濟(jì)決策的過(guò)程；遵守法律、法規(guī)和財(cái)經(jīng)紀(jì)律情況；有關(guān)財(cái)務(wù)管理、業(yè)務(wù)管理、內(nèi)部審計(jì)等內(nèi)部管理制度的制定和執(zhí)行情況，以及厲行節(jié)約反對(duì)浪費(fèi)情況；廉潔自律等十三項(xiàng)內(nèi)容。

內(nèi)審人員只有熟悉經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)系列制度才能夠達(dá)到理解經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的內(nèi)容、特點(diǎn)，提高經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)質(zhì)量進(jìn)而做出正確評(píng)價(jià)，準(zhǔn)確定責(zé)。

2.在內(nèi)部審計(jì)中逐步推行任中審計(jì)并提高任中審計(jì)的比例。針對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部離任審計(jì)監(jiān)督滯后的問(wèn)題，內(nèi)部審計(jì)應(yīng)積極探索發(fā)揮經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)“免疫系統(tǒng)”功能，變離任時(shí)的一次性審計(jì)為任中審計(jì)，充分發(fā)揮經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的預(yù)警和防范作用?！秾?shí)施細(xì)則》中第四條明確了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)應(yīng)當(dāng)堅(jiān)持任中審計(jì)與離任審計(jì)相結(jié)合?？紤]內(nèi)部審計(jì)力量不足建議在事業(yè)單位中逐步開(kāi)展任中經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，對(duì)于事業(yè)單位正職領(lǐng)導(dǎo)干部任職3～5年以上的，組織人事部門可以委托進(jìn)行任中經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，并提高任中審計(jì)的比例，形成制度納入干部考核體系，防范領(lǐng)導(dǎo)干部的風(fēng)險(xiǎn)。

3.重視審計(jì)訪談,把握審計(jì)重點(diǎn)。事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)開(kāi)展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)時(shí)需要重視審計(jì)訪談，訪談的目的是了解被審計(jì)單位各部門職責(zé)及分工、工作流程、被審計(jì)期間的主要工作和成果、存在的問(wèn)題及困難，訪談的形式可以多樣性。審計(jì)訪談貫穿整個(gè)審計(jì)過(guò)程，審計(jì)進(jìn)場(chǎng)前需要與被審計(jì)單位溝通，了解基本情況?？梢愿鶕?jù)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)所需要的資料進(jìn)行提煉總結(jié)，設(shè)計(jì)成經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)資料清單，具體審計(jì)時(shí)根據(jù)單位具體情況增加或減少資料內(nèi)容，以保證經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)時(shí)所查看的資料內(nèi)容完整，編制的審計(jì)方案具體可行。

訪談時(shí)針對(duì)不同的訪談對(duì)象側(cè)重點(diǎn)不同。如單位班子成員訪談時(shí)關(guān)注對(duì)單位班子現(xiàn)狀的評(píng)價(jià)、單位目標(biāo)完成情況、單位存在的問(wèn)題及解決辦法。中層干部訪談時(shí)關(guān)注本部門職責(zé)的描述、本部門工作和成果、存在問(wèn)題和困難。一般職工訪談時(shí)關(guān)注本人崗位職責(zé)的介紹，重要崗位需要關(guān)注工作流程、內(nèi)部控制設(shè)計(jì)。好的訪談可以幫助內(nèi)審人員看到財(cái)務(wù)資料以外的信息，更好地做出審計(jì)判斷。

二、事業(yè)單位開(kāi)展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的對(duì)策

1.學(xué)習(xí)熟悉經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)系列制度，明確經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的特點(diǎn)和內(nèi)容。內(nèi)審人員要想做好經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，學(xué)習(xí)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)制度是必須的?！饵h政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)規(guī)定》及《實(shí)施細(xì)則》和《關(guān)于完善審計(jì)制度若干重大問(wèn)題的框架意見(jiàn)》等都

4.提高內(nèi)審人員綜合素質(zhì)。提高內(nèi)審人員綜合素質(zhì)是一個(gè)比較大的系統(tǒng)工程，要真正成為審計(jì)工作的行家里手，還需要長(zhǎng)期培養(yǎng)。一是他山之石可以攻玉。全國(guó)會(huì)計(jì)領(lǐng)軍(后備)人才培養(yǎng)項(xiàng)目，已經(jīng)受到社會(huì)各界的廣泛關(guān)注，并得到了業(yè)內(nèi)和用人單位的充分肯定。審計(jì)行業(yè)可以借鑒開(kāi)展審計(jì)（含內(nèi)部審計(jì)）人員的頂端培訓(xùn)計(jì)劃，設(shè)置符合現(xiàn)代審計(jì)理念并和實(shí)踐緊密結(jié)合的課程計(jì)劃，這種人才培養(yǎng)是具有標(biāo)桿性的，會(huì)引領(lǐng)整個(gè)審計(jì)行業(yè)的。二是開(kāi)展多種形式的活動(dòng)提高內(nèi)審人員素質(zhì)。中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)組織的“百佳案例”、優(yōu)秀論文評(píng)選、評(píng)選內(nèi)部審計(jì)先進(jìn)集體和先進(jìn)工作者的活動(dòng)都很好地促進(jìn)了內(nèi)部審計(jì)工作，為內(nèi)審人員搭建了良好學(xué)習(xí)的平臺(tái)，鼓勵(lì)幫助內(nèi)審人員勤于學(xué)習(xí)、善于總結(jié)，提高政策理論和綜合分析的能力，更好地把握內(nèi)部審計(jì)工作。三是注重審計(jì)實(shí)踐。紙上來(lái)的終覺(jué)淺，絕知此事要躬行。內(nèi)審人員要想在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)上有所作為，唯一的辦法就是多多參加經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)實(shí)踐，按照《實(shí)施細(xì)則》的要求開(kāi)展審計(jì)工作，對(duì)審計(jì)案例進(jìn)行剖析，總結(jié)每一個(gè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)項(xiàng)目，提高審計(jì)能力。

三、事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)開(kāi)展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的具體思路

根據(jù)事業(yè)單位的性質(zhì)，針對(duì)事業(yè)單位進(jìn)行經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)時(shí)一般主要從制度建設(shè)、政策執(zhí)行、盡職履責(zé)、預(yù)算執(zhí)行和廉潔自律等方面實(shí)施審計(jì)。在審計(jì)時(shí)內(nèi)審人員更多的應(yīng)關(guān)注重大、屢禁不止的問(wèn)題，并將有問(wèn)題通報(bào)給相關(guān)管理部門，及時(shí)制定相關(guān)制度、采取有效措施應(yīng)對(duì)和防范，充分運(yùn)用審計(jì)成果，從而提升事業(yè)單位內(nèi)部管理。

1.查看單位制度建設(shè)和執(zhí)行情況。主要查看被審計(jì)單位議事規(guī)則、決策機(jī)制、“三重一大”和民主決策及執(zhí)行情況。對(duì)單位主要支出的管理制度如會(huì)議費(fèi)、差旅費(fèi)和培訓(xùn)費(fèi)制度，尤其關(guān)注車輛維修、船泊修理、房屋修繕和辦公用品購(gòu)置的內(nèi)部控制制度及執(zhí)行情況。在實(shí)施審計(jì)時(shí)可借助計(jì)算機(jī)的篩選功能收集近幾年的車輛維修、船泊修理和房屋修繕金額，比對(duì)近幾年維修金額并找出差異，分析原因。查看是否有選擇確定維修單位、修繕單位的依據(jù)，集體討論的記錄以及對(duì)維修單位、修繕單位的管理考核的制度。對(duì)金額較大的房屋修繕進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)查看，看看房屋修繕是否存在張冠李戴、虛假修繕的問(wèn)題。如某單位賬上反映A下屬單位連續(xù)兩年修繕食堂且金額較大，內(nèi)審人員現(xiàn)場(chǎng)查看后發(fā)現(xiàn)第二年的食堂修繕為B下屬單位的。根據(jù)上述發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題進(jìn)一步查閱會(huì)議記錄、文件等資料明確被審計(jì)對(duì)象對(duì)存在問(wèn)題應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任如直接責(zé)任、主管責(zé)任或領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任。

2.查看單位合同情況。事業(yè)單位因維修、修繕、聘請(qǐng)臨時(shí)工和國(guó)有資產(chǎn)出租出借而簽署了一些經(jīng)濟(jì)合同。審計(jì)時(shí)主要查看合同有無(wú)當(dāng)事人的名稱或者姓名和住所、合同簽章是否符合《合同法》要求、合同金額大小寫(xiě)是否一致，明細(xì)金額是否與合同總金額一致、乙方提供的營(yíng)業(yè)執(zhí)照是否與國(guó)家工商局全國(guó)企業(yè)信用公示系統(tǒng)一致、合同內(nèi)容是否便于驗(yàn)收、合同的質(zhì)保金、違約金是否履行到位、合同款項(xiàng)支付是否與合同一致等。

3.查看固定資產(chǎn)情況。審計(jì)時(shí)主要查看資產(chǎn)購(gòu)入、管理、使用和處置情況。（1）購(gòu)入資產(chǎn)時(shí)主要查看是否有民主決策、是否屬于政府采購(gòu)范圍、有無(wú)回避公開(kāi)招標(biāo)的情形、是否需要上級(jí)主管部門批準(zhǔn)、年初是否有預(yù)算。（2）處置資產(chǎn)時(shí)主要查看是否有第三方評(píng)估、是否經(jīng)過(guò)單位會(huì)議研究、是否有財(cái)政部門或上級(jí)主管部門批復(fù)、待處置資產(chǎn)存放是否妥當(dāng)安全、殘值是否入賬。（3）資產(chǎn)管理和使用時(shí)主要查看是否納入固定資產(chǎn)管理、賬實(shí)是否相符、是否定期進(jìn)行固定資產(chǎn)清查。如某單位固定資產(chǎn)長(zhǎng)期外借，無(wú)會(huì)議記錄、無(wú)上級(jí)主管單位意見(jiàn)、資產(chǎn)使用部門與價(jià)值部門長(zhǎng)期不核對(duì)。

4.查看部門預(yù)算執(zhí)行和其他財(cái)務(wù)收支情況。

（1）決算是否與年初的部門預(yù)算一致，預(yù)算調(diào)整（追加、追減）是否經(jīng)過(guò)批準(zhǔn)，非稅收入是否按“收支兩條線”管理的規(guī)定在決算報(bào)表中反映。如某垂直管理單位取得地方財(cái)政收入，未納入預(yù)算管理，而是列入“專用基金”或“事業(yè)基金”管理；某主管單位歸集的下屬單位經(jīng)營(yíng)收入當(dāng)年未全部納入預(yù)算收入，而是按需要逐年納入預(yù)算。

（2）單位執(zhí)行國(guó)家政策和法規(guī)情況。決算收入是否合法，應(yīng)繳的預(yù)算收入是否全額上繳，決算支出是否按國(guó)家規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)和范圍列報(bào)。如某單位預(yù)算編制加班工資時(shí)按人均月300元測(cè)算，在實(shí)際執(zhí)行時(shí)也按300元的標(biāo)準(zhǔn)來(lái)執(zhí)行，顯然與財(cái)經(jīng)制度不符。

（3）“三公經(jīng)費(fèi)”執(zhí)行方面。決算與預(yù)算執(zhí)行比較，檢查“三公經(jīng)費(fèi)”決算是否存在虛報(bào)、漏報(bào)，如僅填報(bào)在基本支出中核算的“三公經(jīng)費(fèi)”，而在項(xiàng)目支出、經(jīng)營(yíng)支出核算的“三公經(jīng)費(fèi)”不填報(bào)歸集，沒(méi)有真實(shí)反映本單位“三公經(jīng)費(fèi)”支出。

（4）決算報(bào)表的收支數(shù)是否真實(shí)、準(zhǔn)確、全面，是否做到賬賬、表表、賬表相符，有無(wú)漏報(bào)、瞞報(bào)，形成表外資產(chǎn)。如某單位有下屬單位并實(shí)行報(bào)賬制，某單位資產(chǎn)負(fù)債表僅反映本級(jí)的銀行存款金額，下屬單位的銀行存款余額未納入，形成了表外資產(chǎn)。

5.查看津補(bǔ)貼發(fā)放情況。事業(yè)單位執(zhí)行績(jī)效工資的，在審計(jì)時(shí)查看年發(fā)放績(jī)效工資總額是否超過(guò)上級(jí)批復(fù)、未納入績(jī)效工資總額范圍的政府性獎(jiǎng)勵(lì)發(fā)放是否符合規(guī)定，如發(fā)放基數(shù)、發(fā)放的月份數(shù)、舉辦文體活動(dòng)獎(jiǎng)勵(lì)的標(biāo)準(zhǔn)是否與全國(guó)總工會(huì)規(guī)定一致等。

內(nèi)部審計(jì)開(kāi)展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)可以幫助被審計(jì)單位完善內(nèi)部管理、防范風(fēng)險(xiǎn)，是審計(jì)工作“一審二幫三促進(jìn)”的指導(dǎo)思想的真正體現(xiàn), 從而達(dá)到經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)目標(biāo)——加強(qiáng)對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部行使權(quán)力的制約和監(jiān)督，推進(jìn)黨風(fēng)廉政建設(shè)和反腐敗工作，推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化。