褚清梅

（云南財(cái)經(jīng)大學(xué)財(cái)政與公共管理學(xué)院，云南 昆明 650000）

1 經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中所得稅稅收籌劃分析

企業(yè)在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，不同的經(jīng)營(yíng)方式會(huì)使經(jīng)營(yíng)者承擔(dān)的稅收負(fù)擔(dān)存在差異。通過(guò)經(jīng)營(yíng)階段得以實(shí)現(xiàn)籌資、投資的效益。這個(gè)階段企業(yè)所得稅籌劃主要是收入方式的選擇和合理的成本費(fèi)用的列支。應(yīng)納稅所得額和稅率是影響企業(yè)所得稅繳納的主要因素，而影響應(yīng)納稅所得額的因素有營(yíng)業(yè)外收入和營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)成本和營(yíng)業(yè)外成本、期間費(fèi)用等，如何減少應(yīng)納稅所得額，就要以影響因素背后隱藏的稅收籌劃為主要切入點(diǎn)。

1.1 收入的企業(yè)所得稅籌劃

企業(yè)在選擇銷(xiāo)售方式時(shí)，不僅要考慮其對(duì)收入實(shí)現(xiàn)時(shí)間的影響，還要對(duì)下面兩個(gè)方面的問(wèn)題進(jìn)行考慮：①盡量采用避免托收承付方式。如果企業(yè)采用此方式，在辦妥相關(guān)手續(xù)及發(fā)出貨物時(shí)就必須確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)。②企業(yè)在會(huì)計(jì)年度末發(fā)生銷(xiāo)售貨物，可考慮采用賒銷(xiāo)或者分期付款的方式確認(rèn)收入。根據(jù)企業(yè)所得稅法的規(guī)定，小型微利企業(yè)實(shí)行優(yōu)惠稅率征收企業(yè)所得稅，對(duì)于滿(mǎn)足規(guī)定條件的企業(yè)還可減半征收企業(yè)所得稅。因此，在條件允許的情況下，企業(yè)可進(jìn)行分立以符合小型微利企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)，獲得繳納企業(yè)所得稅的優(yōu)惠稅率或減額征收。

企業(yè)所得稅籌劃應(yīng)考慮虧損稅前彌補(bǔ)。我國(guó)《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，納稅人發(fā)生的年度虧損，可以用下一年度的稅前利潤(rùn)彌補(bǔ)，下一納稅年度不足彌補(bǔ)的，可以逐年延續(xù)彌補(bǔ)，但不得超過(guò)5年。

1.2 固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的稅收籌劃

考慮資金時(shí)間價(jià)值的納稅籌劃。在固定資產(chǎn)價(jià)值一定的情況下，企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)折舊計(jì)提不同的方法和折舊年限，提取折舊總額是相同的。但是考慮資金的時(shí)間價(jià)值，不同的折舊方法會(huì)導(dǎo)致企業(yè)獲得的時(shí)間價(jià)值和稅負(fù)水平也不相同。企業(yè)在選擇折舊方法時(shí)，要比較計(jì)算折舊現(xiàn)值總額和稅收抵稅額現(xiàn)值總額，在不違反稅法的前提下，選擇能給企業(yè)帶來(lái)最大折舊抵稅現(xiàn)值的折舊方法。

固定資產(chǎn)不同的折舊計(jì)提方法，為計(jì)提折舊年限提供了彈性區(qū)間，提供了納稅籌劃空間。本文通過(guò)對(duì)不同折舊方法的抵稅效果進(jìn)行優(yōu)劣分析，來(lái)研究固定資產(chǎn)折舊計(jì)提方面的籌劃問(wèn)題。

例一：A上市公司建成新生產(chǎn)線(xiàn)后為生產(chǎn)新產(chǎn)品外購(gòu)公允價(jià)值為540萬(wàn)元的設(shè)備，預(yù)計(jì)該殘值為零，在設(shè)備使用期間不需要計(jì)提減值準(zhǔn)備。假設(shè)企業(yè)的無(wú)風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬率為10%。公司原計(jì)劃選用期限為5年的直線(xiàn)法對(duì)該設(shè)備計(jì)提折舊，該期限未低于稅法規(guī)定的最低年限，但經(jīng)申報(bào)后企業(yè)獲準(zhǔn)可選用年限不低于3年的加速折舊法對(duì)設(shè)備進(jìn)行折舊計(jì)提。為此，A上市公司對(duì)該設(shè)備折舊計(jì)提事項(xiàng)進(jìn)行以下籌劃方案。

方案1：企業(yè)采用年限平均法，折舊年限5年。方案2：企業(yè)采用年數(shù)總和法，折舊年限5年。

方案3：企業(yè)采用雙倍余額遞減法，折舊年限5年。不同折舊方法下該設(shè)備計(jì)提的折舊數(shù)額及其抵稅效果由表5-1，表5-2和表5-3列示。由以上表格分析可得，方案三最佳。說(shuō)明采用加速折舊計(jì)算的第一年應(yīng)納稅額最少。這是因?yàn)榧铀僬叟f法在最初的年份提取的折舊較多，沖減了應(yīng)納稅所得額，從而減少了所得稅稅額。從抵稅額的現(xiàn)值來(lái)看，運(yùn)用雙倍余額遞減法計(jì)算折舊抵稅額現(xiàn)值最多，其次是年數(shù)總和法，而年限平均法抵稅額現(xiàn)值最少。

表5-1 年限平均法折舊數(shù)額及其抵稅效果表

表5-2 年數(shù)總和法折舊數(shù)額及其抵稅效果表

表5-3 雙倍余額遞減法折舊數(shù)額及其抵稅效果表

企業(yè)所得稅法對(duì)適用于縮短年限折舊方法的固定資產(chǎn)折舊年限規(guī)定了60%的最低比例。所以企業(yè)在折舊年限的選擇上還是存在一定的空間的。以上述案例為例，比較企業(yè)縮短固定資產(chǎn)折舊年限后的抵稅效果?？s短折舊年限法折舊計(jì)提方法的折舊數(shù)額及其抵稅效果如下圖所示。

表5-4 縮短折舊年限法折舊數(shù)額及其抵稅效果表

從以上分析可以看出：平均年限法適合處于稅收優(yōu)惠政策時(shí)期的企業(yè)，加速折舊法適合連續(xù)取得盈利的企業(yè)。對(duì)于享受稅收優(yōu)惠政策的企業(yè)，稅收優(yōu)惠政策可以把平均年限法下的折舊抵稅的消極影響降到最低。加速折舊法可以加快對(duì)固定資產(chǎn)價(jià)值的回收，使抵稅額前移，應(yīng)納稅額后移，以此增加企業(yè)前期的現(xiàn)金流量。綜上所述，企業(yè)在對(duì)固定資產(chǎn)折舊方法進(jìn)行納稅籌劃，應(yīng)全面了解企業(yè)的自身情況，選擇最合適的固定資產(chǎn)折舊方法。

2 企業(yè)納稅籌劃方案設(shè)計(jì)注意事項(xiàng)

納稅籌劃要以遵守稅法為原則，從企業(yè)整體意識(shí)出發(fā)，并且保證納稅籌劃方案的可操作性，納稅籌劃時(shí)要對(duì)成本收益進(jìn)行分析，考慮納稅籌劃的風(fēng)險(xiǎn)，從多角度分析所得稅納稅籌劃的方法。