蔣麗丹

[摘要]我國(guó)當(dāng)前的稅制結(jié)構(gòu)中，增值稅和營(yíng)業(yè)稅是最為重要的兩個(gè)流轉(zhuǎn)稅稅種，但兩者并行實(shí)施時(shí)存在重復(fù)征稅的問題，所以在我國(guó)稅制改革時(shí)實(shí)施“營(yíng)改增”措施，簡(jiǎn)單來說就是以前繳納營(yíng)業(yè)稅的試點(diǎn)企業(yè)現(xiàn)在改征增值稅。基于此，文章結(jié)合科學(xué)技術(shù)研發(fā)與技術(shù)服務(wù)類事業(yè)單位的稅負(fù)、利潤(rùn)、管理等方面的影響，并就相關(guān)問題提出解決對(duì)策。

[關(guān)鍵詞]“營(yíng)改增”；事業(yè)單位；影響

[DOI]1013939/jcnkizgsc201818049

在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制逐漸完善的發(fā)展背景下，傳統(tǒng)營(yíng)業(yè)稅的計(jì)征方式已經(jīng)無法適應(yīng)新時(shí)期的要求了，所以在稅制改革時(shí)實(shí)行增值稅征收策略，有效實(shí)現(xiàn)“營(yíng)改增”的全面覆蓋，推行合理的營(yíng)業(yè)稅發(fā)展，替換增值稅收?？蒲惺聵I(yè)單位需要以實(shí)際科研項(xiàng)目為發(fā)展基礎(chǔ)，分析實(shí)際每年預(yù)計(jì)有效科研經(jīng)費(fèi)支出和收益，分析執(zhí)行“營(yíng)改增”后的利與弊，促進(jìn)科研事業(yè)單位的轉(zhuǎn)型，實(shí)現(xiàn)科研事業(yè)單位經(jīng)濟(jì)健康快速發(fā)展，同時(shí)也為我國(guó)科學(xué)技術(shù)的發(fā)展?fàn)I造更好的經(jīng)濟(jì)環(huán)境。

1“營(yíng)改增”的發(fā)展

11增值稅的基本原理

事業(yè)單位應(yīng)繳納的增值稅等于銷售產(chǎn)生的增值稅銷項(xiàng)稅額減去采購(gòu)產(chǎn)生的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，某項(xiàng)交易產(chǎn)生的銷項(xiàng)稅額將作為下一交易環(huán)節(jié)的進(jìn)項(xiàng)稅額，以此方式將增值稅傳遞給最終消費(fèi)者。如下表所示，是理論上的增值稅計(jì)算方法，基于增值稅的環(huán)環(huán)抵扣，中間環(huán)節(jié)的免稅只能加重下游增值稅稅負(fù)。

理論上的增值稅（單位：元）環(huán)節(jié)進(jìn)貨價(jià)格增值額銷售價(jià)格材料100200300加工300200500批發(fā)500200700零售700200900小計(jì)800最終的900為材料100加上四個(gè)環(huán)節(jié)的增值額800環(huán)節(jié)進(jìn)貨價(jià)格可抵扣

稅額稅率銷售額銷項(xiàng)稅額應(yīng)納稅額第一環(huán)節(jié)1001717%3005134第二環(huán)節(jié)300017%50000最后環(huán)節(jié)500017%700119119小計(jì)153

12“營(yíng)改增”的原因

增值稅自1954年在法國(guó)開征以來，因?yàn)橛行Ы鉀Q了重復(fù)征稅的問題，迅速被其他國(guó)家引用借鑒，目前世界上已經(jīng)有170多個(gè)國(guó)家和地區(qū)開征了增值稅。我國(guó)于1979年開始引進(jìn)增值稅，最初僅僅在襄樊、上海等地的機(jī)器機(jī)械等五類行業(yè)試行，1984年增值稅征收方式陸續(xù)增加到汽車、鋼材等12類貨物納稅中，2009年為了進(jìn)一步鼓勵(lì)投資、促進(jìn)技術(shù)發(fā)展和進(jìn)步，在全國(guó)更大范圍內(nèi)建設(shè)試點(diǎn)工作，為全面實(shí)行增值稅奠定基礎(chǔ)，2016年第十二屆全國(guó)人民代表大會(huì)第四會(huì)議決定從2016年5月1日起，將“營(yíng)改增”試點(diǎn)范圍擴(kuò)大到建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)，并將所有企業(yè)新增不動(dòng)產(chǎn)所含增值稅納入抵扣范圍，確保所有行業(yè)稅負(fù)只減不增。

13事業(yè)單位納稅優(yōu)惠政策解讀

“營(yíng)改增”的稅法實(shí)施將減免稅的主動(dòng)權(quán)收歸國(guó)務(wù)院，避免了減免稅過多過亂等問題的發(fā)生，同時(shí)稅法以法律的形式規(guī)定了各種稅收優(yōu)惠政策，對(duì)于事業(yè)單位來說進(jìn)行技術(shù)轉(zhuǎn)讓以及與其有關(guān)的咨詢、服務(wù)、培訓(xùn)等，年凈收入在30萬元以下的暫免征所得稅等，事業(yè)單位應(yīng)該加強(qiáng)對(duì)優(yōu)惠政策的研究，力爭(zhēng)經(jīng)過收入調(diào)整等措施使得事業(yè)單位享受各種稅收優(yōu)惠政策。以事業(yè)單位工作人員的工薪為例，對(duì)不同工薪所得的免征額和稅率優(yōu)惠政策進(jìn)行分析，對(duì)工資、薪金所得是指?jìng)€(gè)人因任職或受雇而得的工資、薪金、獎(jiǎng)金、年終加薪、勞動(dòng)分紅、津貼等，工資、薪金所得使用7級(jí)超額累進(jìn)稅率，以3500元為免征額，按照7級(jí)超額累進(jìn)稅率的計(jì)算方法得到不同級(jí)數(shù)全月應(yīng)納所得稅稅率：全月應(yīng)納稅所得額不超過1500元為3%，扣除0元；全月應(yīng)納稅所得額不超過1500～4500元之間的部分為10%，扣除105元；全月應(yīng)納稅所得額不超過4500～9000元之間的部分為20%，扣除555元；全月應(yīng)納稅所得額不超過9000～35000元之間的部分為25%，扣除1005元；全月應(yīng)納稅所得額不超過35000～55000元之間的部分為30%，扣除2755元；全月應(yīng)納稅所得額不超過55000～80000元之間的部分為35%，扣除5505元；全月應(yīng)納稅所得額超過80000元的部分是45%，扣除13505元。

14“營(yíng)改增”流轉(zhuǎn)稅法的差異比較

營(yíng)業(yè)稅是針對(duì)在我國(guó)境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人，究其所得的營(yíng)業(yè)額征收一定稅額；而增值稅是針對(duì)我國(guó)境內(nèi)商品在流轉(zhuǎn)過程中產(chǎn)生的增值額作為計(jì)稅依據(jù)而征收的一種流轉(zhuǎn)稅，有增值才征增值稅，沒有增值是不征稅的，增值稅的征收主要涉及交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)。交通運(yùn)輸業(yè)包括陸路運(yùn)輸、水路運(yùn)輸、航空運(yùn)輸以及管道運(yùn)輸，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)包括研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、物流輔助服務(wù)、有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)、鑒證咨詢服務(wù)。“營(yíng)改增”之后，交通運(yùn)輸業(yè)的稅率為11%～15%，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的稅率為6%～10%。

2“營(yíng)改增”對(duì)事業(yè)單位的影響

21對(duì)不同納稅人稅負(fù)的影響

事業(yè)單位日常業(yè)務(wù)中涉及繳納營(yíng)業(yè)稅的主要包括服務(wù)性收入、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓或房屋出租收入等，基本上都涉及“營(yíng)改增”改革，那么對(duì)于不同納稅人的稅負(fù)究竟有何影響，對(duì)小規(guī)模納稅人的稅負(fù)普遍降低，按照增值稅的相關(guān)規(guī)定小規(guī)模納稅人一律采用簡(jiǎn)易計(jì)稅法，從征收的5%降到現(xiàn)在增值稅的3%，減少了事業(yè)單位小規(guī)模納稅人的經(jīng)濟(jì)壓力。對(duì)一般納稅人的稅負(fù)取決于進(jìn)項(xiàng)抵扣款額，雖然從表面上看增值稅稅率6%相比較之前營(yíng)業(yè)稅稅率5%有所增加，但企業(yè)可以通過合理合法增加進(jìn)項(xiàng)抵扣額而減少稅金繳納，但是如果企業(yè)無法使得進(jìn)項(xiàng)稅額低于增值稅與營(yíng)業(yè)稅的差額，或者不存在進(jìn)項(xiàng)抵扣稅進(jìn)項(xiàng)稅額，那么企業(yè)就要承擔(dān)承擔(dān)更大的稅負(fù)壓力。

22增值稅專項(xiàng)發(fā)票無法及時(shí)獲取

“營(yíng)改增”后享受稅收優(yōu)惠的事業(yè)單位所使用的相關(guān)發(fā)票種類有所改變，對(duì)發(fā)票的管理也隨之發(fā)生變化，小規(guī)模納稅人與征收營(yíng)業(yè)稅的情況一樣，是無法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，只能采用普通發(fā)票，對(duì)于一般納稅人而言，將納稅人開具的專用發(fā)票上所載明的稅金、抵扣其獲得的合法進(jìn)項(xiàng)發(fā)票上載明的稅金和其他合法的抵扣憑證所記載的稅金即為應(yīng)納稅額。對(duì)于事業(yè)單位而言可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的大小取決于供應(yīng)商開具發(fā)票的能力，還是存在不能及時(shí)獲得專項(xiàng)發(fā)票的情況，這種情況下對(duì)于企業(yè)稅額的壓力就會(huì)增大。

23會(huì)計(jì)核算難度增大

在繳納增值稅的過程中，涉及計(jì)算的項(xiàng)目比征收營(yíng)業(yè)稅時(shí)要更加復(fù)雜，對(duì)會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)人員的專業(yè)能力要求也更加嚴(yán)格，“營(yíng)改增”之后首先面對(duì)的就是會(huì)計(jì)核算問題。傳統(tǒng)的營(yíng)業(yè)稅屬于價(jià)內(nèi)稅，收入核算方式非常簡(jiǎn)單，用營(yíng)業(yè)額乘以稅率就可以了，而增值稅是屬于價(jià)外稅，需要用實(shí)際收入減去增值數(shù)額才是真正的收入，納稅金額的計(jì)算需要將銷售數(shù)額減去進(jìn)項(xiàng)稅額，計(jì)算的方式和模式都發(fā)生了變化，直接增加了企業(yè)財(cái)會(huì)人員的工作量和難度?！盃I(yíng)改增”全面實(shí)施的時(shí)間并不長(zhǎng)，很多事業(yè)單位的相關(guān)工作人員對(duì)此還不是很熟悉，往往在納稅時(shí)還是無法給企業(yè)規(guī)劃最合理的納稅額度。

24對(duì)財(cái)務(wù)人員技能要求提高

在全面實(shí)施“營(yíng)改增”之后，對(duì)事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理基礎(chǔ)工作有了更高的規(guī)范要求，對(duì)財(cái)務(wù)人員的基本功和綜合能力提出比以往更高的挑戰(zhàn)，但事業(yè)單位由于財(cái)務(wù)人員自身原因?qū)е露悇?wù)核算過程出現(xiàn)誤差的情況并不少見，這就給事業(yè)單位的正常發(fā)展埋下安全隱患。從表面上看“營(yíng)改增”是經(jīng)濟(jì)政策方面的變化，實(shí)際上牽涉企業(yè)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)管理制度方面的變化，如果企業(yè)還是采用傳統(tǒng)的管理方式，那么在“營(yíng)改增”的背景下，企業(yè)將會(huì)在此方面受到更多挑戰(zhàn)。

3“營(yíng)改增”背景下事業(yè)單位的對(duì)策

31轉(zhuǎn)變財(cái)務(wù)管理模式

“營(yíng)改增”全面實(shí)施至今已經(jīng)過去一年的時(shí)間了，從這段時(shí)間的實(shí)行情況來看，事業(yè)單位對(duì)新的納稅體制的適應(yīng)狀況并不太理想，傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)管理模式已經(jīng)不能滿足新納稅體制的要求，只有順應(yīng)體制和市場(chǎng)發(fā)展，創(chuàng)新財(cái)務(wù)管理模式，才能不被市場(chǎng)淘汰。轉(zhuǎn)變財(cái)務(wù)管理模式，就是在研讀現(xiàn)有納稅體制的基礎(chǔ)上，通過構(gòu)建財(cái)務(wù)合同、財(cái)務(wù)管理體系等方式最大限度發(fā)揮“營(yíng)改增”給單位帶來的有利影響，減少納稅新政策給企業(yè)帶來的不利影響。

32增強(qiáng)稅務(wù)籌劃

“營(yíng)改增”稅制改革后，事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員要充分意識(shí)到稅務(wù)改革的本職，積極調(diào)整內(nèi)部結(jié)構(gòu)，主動(dòng)構(gòu)建科學(xué)合理的稅務(wù)體系，單位從上到下都要加強(qiáng)稅務(wù)管理意識(shí)、增強(qiáng)稅務(wù)籌劃，通過開展系統(tǒng)內(nèi)部相關(guān)知識(shí)培訓(xùn)活動(dòng)讓每個(gè)工作人員都深刻認(rèn)識(shí)理解稅務(wù)改革制度和相應(yīng)做法。在全面實(shí)施“營(yíng)改增”初期，事業(yè)單位的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額相對(duì)比較少，為了最大限度降低單位增值稅納稅成本，建議在納稅初期暫時(shí)放棄一般納稅人的資格，以小規(guī)模納稅人的身份進(jìn)行納稅，這樣總的納稅額度將會(huì)有所減少；等到單位的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額有所增加之后，再通過合法程序向稅務(wù)部申請(qǐng)轉(zhuǎn)為一般納稅人進(jìn)行納稅，這樣就可以錯(cuò)開事業(yè)單位增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額度不足的空白時(shí)期，減輕企業(yè)納稅成本壓力。

33加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員的培訓(xùn)

“營(yíng)改增”政策實(shí)施之后，會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)方面的很多知識(shí)都發(fā)生了變化，如果事業(yè)單位財(cái)會(huì)人員不能及時(shí)更新自身知識(shí)儲(chǔ)備和專業(yè)技能，將無法適應(yīng)市場(chǎng)發(fā)展需求，那么等待他們的就只有淘汰。筆者認(rèn)為加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員的培訓(xùn)需要從兩個(gè)方面著手：第一，企業(yè)組織相應(yīng)的培訓(xùn)提升財(cái)會(huì)工作人員的工作業(yè)務(wù)水平，比如專題講座，通過專家老師的演講對(duì)“營(yíng)改增”的納稅概念更加清晰，從而對(duì)納稅政策的研究更加深入；通過同行之間的交流糾正自身對(duì)“營(yíng)改增”政策的錯(cuò)誤看法；通過實(shí)踐技能培訓(xùn)教育不斷提高自身知識(shí)修養(yǎng)和專業(yè)技能。第二，事業(yè)單位財(cái)會(huì)人員要樹立主動(dòng)學(xué)習(xí)新知識(shí)、新政策的學(xué)習(xí)理念，積極參與到各種學(xué)習(xí)實(shí)踐活動(dòng)中，加強(qiáng)自身學(xué)習(xí)知識(shí)和運(yùn)用理論知識(shí)的能力，為單位解決好納稅問題；同時(shí)筆者建議財(cái)會(huì)工作人員可以通過互聯(lián)網(wǎng)、專業(yè)書籍等多種渠道學(xué)習(xí)多種文化知識(shí)，既要具備專業(yè)的會(huì)計(jì)知識(shí)和技能，還要不斷提升自身文化修養(yǎng)，也是為單位健康發(fā)展做出貢獻(xiàn)。

34完善發(fā)票管理制度

增值稅專項(xiàng)發(fā)票是影響增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣額大小的關(guān)鍵因素，以前很多事業(yè)單位對(duì)發(fā)票的管理并不重視，“營(yíng)改增”之后對(duì)發(fā)票管理制度的制定和實(shí)施提出更高、更嚴(yán)格的要求，單位只有加強(qiáng)對(duì)發(fā)票的管理力度才能達(dá)到為企業(yè)降低稅負(fù)的目標(biāo)。對(duì)于事業(yè)單位納稅負(fù)擔(dān)很大程度上取決于增值稅專項(xiàng)發(fā)票的獲取程度，所以單位選擇合作方或供應(yīng)商時(shí)應(yīng)當(dāng)選擇具有開具發(fā)票權(quán)利的合作方，從而獲得大量增值稅發(fā)票。當(dāng)然有新政策就會(huì)有新的騙術(shù)，單位在取得發(fā)票時(shí)要注意辨別發(fā)票的真?zhèn)?，增值稅專用發(fā)票包括三聯(lián)和六聯(lián)兩種，三聯(lián)的第一聯(lián)為記賬聯(lián)、第二聯(lián)為抵扣聯(lián)、第三聯(lián)為發(fā)票聯(lián)，六聯(lián)的第一聯(lián)為記賬聯(lián)、第二聯(lián)為抵扣聯(lián)、第三聯(lián)為發(fā)票聯(lián)、第四聯(lián)和第五聯(lián)以及第六聯(lián)是副聯(lián)，懂得辨識(shí)真?zhèn)尾拍苡行椭鷨挝唤档投愗?fù)壓力。

35合理規(guī)避不必要的稅額

可以根據(jù)國(guó)家對(duì)事業(yè)單位的優(yōu)惠政策合理規(guī)避不必要繳納的稅額，筆者認(rèn)為這跟偷稅漏稅是兩種概念，因?yàn)檫@并不是在鉆法律的空子，而是在充分發(fā)揮“營(yíng)改增”納稅政策的作用和價(jià)值。為此筆者總結(jié)出一系列合理規(guī)避的方法：第一，通過分開發(fā)放加班補(bǔ)貼或年薪達(dá)到合理規(guī)避，比如說春節(jié)的時(shí)候，不少單位一次性給員工發(fā)放加班補(bǔ)貼，導(dǎo)致員工需要為此多繳納很多稅額，從而出現(xiàn)“發(fā)得多拿得少”的現(xiàn)象，其實(shí)所謂的加班補(bǔ)貼都是員工平時(shí)一點(diǎn)一點(diǎn)積累起來的，企業(yè)完全可以按照每個(gè)月的周期計(jì)算員工的加班費(fèi)，這樣就可以有效避免一次性發(fā)放大量獎(jiǎng)金而出現(xiàn)納稅的現(xiàn)象，眾所周知，目前我國(guó)個(gè)人所得稅起征點(diǎn)是3500元，有條件的單位就可以將年終獎(jiǎng)金分開在全年發(fā)放，這樣就可以促使員工少出一些納稅額度；例如趙先生年薪近四十萬元，適用最高稅率45%，如果趙先生一次性領(lǐng)取年薪，他一年需要繳納76300元個(gè)人所得稅，但是如果能夠?qū)⒚總€(gè)月分開發(fā)放的話，月薪降低到2萬元、獎(jiǎng)金增加到15萬元且是分10個(gè)月領(lǐng)取，每次領(lǐng)取15萬元，這樣總數(shù)不變，但所繳納的稅額就降為58860元。第二，合理發(fā)放獎(jiǎng)金，有的時(shí)候并不是獎(jiǎng)金發(fā)的越多越好，因?yàn)榻?jīng)常會(huì)出現(xiàn)多拿一塊錢多交幾百塊錢的問題，所以單位要在研究納稅政策的基礎(chǔ)上合理發(fā)放獎(jiǎng)金；年終獎(jiǎng)按月分?jǐn)偨欢悾凑諊?guó)家現(xiàn)行稅收政策，7級(jí)超額累進(jìn)稅率計(jì)算，如果個(gè)人取得年終兌現(xiàn)的年薪和績(jī)效工資等全年一次性獎(jiǎng)金，分?jǐn)偟矫總€(gè)月發(fā)放，將比一次性發(fā)放少交很多稅額。

4結(jié)論

總之，我國(guó)在推行“營(yíng)改增”的計(jì)稅法時(shí)一直處于不斷探索和創(chuàng)新狀態(tài)，對(duì)于事業(yè)單位的納稅人而言，應(yīng)該緊密關(guān)注國(guó)家政策變化和修訂，認(rèn)真學(xué)習(xí)和研究稅收政策的使用和貫徹，明確“營(yíng)改增”對(duì)企業(yè)的影響，通過采取相應(yīng)的措施發(fā)揮優(yōu)惠政策的作用，減少企業(yè)的納稅壓力和負(fù)擔(dān)。綜合上述研究發(fā)現(xiàn)“營(yíng)改增”對(duì)事業(yè)單位的影響包括對(duì)不同納稅人稅負(fù)的影響、增值稅專項(xiàng)發(fā)票無法及時(shí)獲取、會(huì)計(jì)核算難度增大、對(duì)財(cái)務(wù)人員技能要求提高，為此筆者建議從轉(zhuǎn)變財(cái)務(wù)管理模式、增強(qiáng)稅務(wù)籌劃、加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員的培訓(xùn)、完善發(fā)票管理制度、合理規(guī)避不必要的稅額等方面加以應(yīng)對(duì)。

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