■陳 世 忠
企業(yè)審計,也叫注冊會計師審計,是審計領域的主要分支之一。隨著計算機智能網(wǎng)絡的迅猛發(fā)展,審計方法不斷地改進和突破,云審計、大數(shù)據(jù)審計、網(wǎng)絡審計大步向前,審計效率逐漸提高。但是,從目前先進、高端的計算機智能網(wǎng)絡水平來看,企業(yè)審計是遠遠未能充分發(fā)揮計算機智能網(wǎng)絡所提供的巨大潛能。
現(xiàn)在的企業(yè)審計表面上實現(xiàn)了電腦化,但實際上仍滯留在復制、模擬手工操作的階段,電腦只是充當了傳統(tǒng)的企業(yè)審計的工具和奴隸,不過是一個仿真手工系統(tǒng)而已。這種做法存在信息閉塞、重復勞動的弊端。以下,本文從審計云庫、審計網(wǎng)絡、審計軟件、審計行業(yè)、審計理論五個方面,就智能網(wǎng)絡新時代的企業(yè)審計創(chuàng)新問題提出一些思路。
(一)以統(tǒng)一社會信用代碼為企業(yè)識別(X維)。
根據(jù)《法人和其他組織統(tǒng)一社會信用代碼編碼規(guī)則》,每個企業(yè)的統(tǒng)一社會信用代碼在全國范圍內是唯一的。這個代碼由18位數(shù)字或字母組成,包括了登記管理部門代碼(1位)、機構類別代碼(1位)、登記管理機構行政區(qū)代碼(6位)、組織機構代碼(9位)、校驗碼(1位)。以此為企業(yè)識別,建立科學的、統(tǒng)一的、完整的國家級審計數(shù)據(jù)庫。每一個企業(yè)的統(tǒng)一社會信用代碼,相當于其“身份證號”,其財務信息和非財務信息都存儲在審計數(shù)據(jù)庫中。審計人員經(jīng)過授權,隨時可以按代碼提取使用,在強大的云計算、云分析下,實時地完成企業(yè)審計中的總體審計策略、具體審計計劃、實質性程序等,使企業(yè)審計的信息加工處理產(chǎn)生質的飛躍。
(二)以國民經(jīng)濟行業(yè)分類代碼為行業(yè)識別(Y維)。
根據(jù)《國民經(jīng)濟行業(yè)分類與代碼》(2017年版),我國國民經(jīng)濟分為 20個門類、97個大類、473個中類、1 380個小類。國家級審計數(shù)據(jù)庫對每個被審計單位進行行業(yè)分類,形成一個群體化、標準化、多層次的統(tǒng)一數(shù)據(jù)集市。審計人員利用這個數(shù)據(jù)集市,實時地完成企業(yè)審計中的了解被審計單位所處行業(yè)市場狀況、經(jīng)營周期、財務指標、統(tǒng)計數(shù)據(jù)等,進行被審計單位的行業(yè)橫向比較。每個被審計單位所在的行業(yè)分類都有對應的代碼,以“C1811”為例,按順序分別代表的意思是,C代表制造業(yè),18代表紡織服裝、服飾業(yè),1代表機織服裝制造,1代表運動機織服裝制造。審計人員從國家級審計數(shù)據(jù)庫中調取行業(yè)信息資料,運用云技術進行處理和分析,根據(jù)結果作出職業(yè)判斷。
(三)以時間為區(qū)間識別(Z維)。
在時間上,可以按年份提取被審計單位及其所在行業(yè)的審計數(shù)據(jù)。根據(jù)需要,可以繼續(xù)按季度、月份、日期等不同時間提取審計數(shù)據(jù)。如果以時間和統(tǒng)一社會信用代碼為組合,可以獲取被審計單位的年報、半年報、季報、月報、旬報;如果以時間和國民經(jīng)濟行業(yè)分類代碼為組合,可以獲取被審計單位所處行業(yè)的資產(chǎn)負債率、銷售利潤率、資本保值增值率、從業(yè)平均人數(shù)等指標。
圖例1國家級審計信息數(shù)據(jù)庫
如果說,過去的會計電算化對企業(yè)審計帶來沖擊,促使企業(yè)審計做出被動應對,例如,用友、中普等企業(yè)審計軟件的開發(fā)和應用。那么,現(xiàn)在的企業(yè)審計,應該主動利用計算機智能網(wǎng)絡技術在企業(yè)審計中進行實質的、深入的應用,展開一場適應新時代的全面創(chuàng)新。這場創(chuàng)新主要圍繞以下幾點:
(一)貫徹和執(zhí)行國家的有關“互聯(lián)網(wǎng)+審計”政策和法規(guī)。
2015年12月,黨中央、國務院頒布了《關于實行審計全覆蓋的實施意見》,要求有關部門和單位,積極運用大數(shù)據(jù)技術,利用互聯(lián)網(wǎng)模式,加大審計資源的統(tǒng)籌、整合力度,避免出現(xiàn)審計死角和盲區(qū)。2016年12月,中注協(xié)發(fā)布了《注冊會計師行業(yè)發(fā)展規(guī)劃(2016~2020年)》,全力地推動互聯(lián)互通、數(shù)據(jù)應用、信息共享等信息化建設。這些政策和法規(guī)為企業(yè)審計的發(fā)展前景作出了明確指引,網(wǎng)絡審計成為了未來審計的必然趨勢。
(二)借鑒政府審計的階段性經(jīng)驗。
在網(wǎng)絡審計方面,政府審計走在企業(yè)審計的前面。政府審計本身具有官方背景,智能網(wǎng)絡程度相對較高,整合能力也相對較強。例如,政府推動的“金審工程”一期、二期、三期,逐步實現(xiàn)政府審計的數(shù)據(jù)聯(lián)通共享,許多地方審計數(shù)據(jù)庫和財政、稅務、社保、工商、銀行等聯(lián)網(wǎng),審計人員可以在審計平臺上,采集財政收支、稅款收繳、扶貧資金、公路建設等各類數(shù)據(jù)。
以社保審計為例,審計人員以身份證號為識別,將房產(chǎn)、車輛購買數(shù)據(jù)和低保人員進行關聯(lián),如果兩者為同一人,則很可能存在騙領行為,因為低保人員的經(jīng)濟能力是難以購買房產(chǎn)、車輛的。除此之外,審計人員還將工資收入、個人所得稅、證券交易等數(shù)據(jù),與養(yǎng)老、醫(yī)療、失業(yè)保險、低保等社保數(shù)據(jù),進行關聯(lián)比對,精確地找到審計疑點。
這些在政府審計中取得的階段性經(jīng)驗,為企業(yè)審計提供了寶貴的借鑒資源,成為企業(yè)審計的“他山之石”。
(三)實施“數(shù)據(jù)先行、數(shù)據(jù)為本”策略。
1.數(shù)據(jù)先行。
智能網(wǎng)絡新時代帶來的好處是,審計人員到達審計現(xiàn)場之前,可以先行在異地采集審計數(shù)據(jù),并進行加工、分析和綜合。所使用的審計平臺具有快速的、在線的查詢數(shù)據(jù)能力,只要錄入正確的用戶名和密碼,進入數(shù)據(jù)庫系統(tǒng),就可在異地閱讀被審計單位的銀行賬戶、采購供應商往來賬、銷售客戶往來賬、股權債券投資賬戶等電子賬頁,極大地提高審計質量和效率。審計項目的不同審計人員,可以在審計平臺上進行數(shù)據(jù)的實時共享與傳輸,實現(xiàn)非現(xiàn)場的、遠程的審計??梢哉f,審計網(wǎng)絡如同經(jīng)濟社會的“血液網(wǎng)絡”,擴展到社會各個機構和個人,起到審計全覆蓋的作用。
2.數(shù)據(jù)為本。
在審計網(wǎng)絡中,海量數(shù)據(jù)包括了銀行數(shù)據(jù)、工商數(shù)據(jù)、市場數(shù)據(jù)等。審計人員運用審計軟件,以數(shù)據(jù)為本,將被審計單位數(shù)據(jù)進行畫線、修正、裁剪、縫合、集成,同時結合圖像界面、視頻技術等,直觀地揭示數(shù)據(jù)規(guī)律和數(shù)據(jù)特征。一旦鎖定審計疑點,審計人員立即進駐現(xiàn)場,進行突擊檢查和實地核實,識穿被審計單位的“財務美容”,挖出“地下灰色”數(shù)據(jù),實現(xiàn)審計的“精確打擊”。
3.建立和諧合作的“審計生態(tài)圈”。
審計生態(tài)圈是一個仿生概念,指整個審計圈各個組成部分及其依存的環(huán)境。在這個圈中,會計師事務所、被審計單位、銀行、稅務、財政、工商等各個組成部分,是相互聯(lián)系、相互制約又相互促進的,共同構成了前后相連的數(shù)據(jù)鏈。這個數(shù)據(jù)鏈能夠快速地、流暢地傳遞審計數(shù)據(jù),消除了各部分之間原有的“數(shù)據(jù)藩籬”,使各部分形成了和諧合作的共存關系。審計生態(tài)圈的各個組成部分分別如下:
(1)生產(chǎn)者(即會計師事務所,其角色是運用人才、專業(yè)知識、網(wǎng)絡信息,提供審計產(chǎn)品);(2)消費者(指被審計單位、投資者、債權人等,其角色是使用審計產(chǎn)品,進行經(jīng)濟決策);(3)分解者(指稅務局、銀行、工商局等,負責監(jiān)管審計產(chǎn)品質量,為審計產(chǎn)品質量提供佐證);(4)生態(tài)環(huán)境(指審計數(shù)據(jù)庫、審計法規(guī)等,包括了審計運行所依據(jù)的基礎設施、政策法規(guī)和經(jīng)濟環(huán)境)。
圖例2審計生態(tài)圈
(一)研發(fā)新模塊,執(zhí)行控制測試。
企業(yè)審計要求測試五個部分的內部控制制度,這五個部分分別是:銷售與收款循環(huán)、購貨與付款循環(huán)、生產(chǎn)與薪酬循環(huán)、籌資與投資循環(huán)和貨幣資金。由于每個部分分解為許多個具體業(yè)務流程,所以,控制測試實際上是對每個具體業(yè)務流程的控制測試。在測試過程中,審計軟件應用互聯(lián)網(wǎng)爬蟲、API接口等技術,對審計資料實施采集、導入、加工、分析、整理等程序,自動地識別、判斷、轉換、清洗、過濾每個具體業(yè)務流程的內容,包括流程名稱、控制目標、控制活動內容、控制活動文檔、控制負責人、風險描述、風險等級等,同時記錄測試日期、測試數(shù)據(jù)、測試結果。如果發(fā)現(xiàn)控制缺陷,審計軟件立即發(fā)出警報,披露缺陷原因和等級。
(二)研發(fā)新模塊,執(zhí)行細節(jié)測試。
在細節(jié)測試中,審計軟件借鑒人臉識別、指紋識別原理,以掃碼或掃描方式,實時地識別原始、記賬憑證。開發(fā)公司研發(fā)專門的“憑證識別技術”,對憑證的內容摘要、時間、單價、數(shù)量、金額、借方、貸方以至憑證的紙質、顏色、字體、工藝等特征,依托智能網(wǎng)絡傳輸數(shù)據(jù)和信息,實時進行真?zhèn)舞b別。例如,鑒別電子發(fā)票時,審計軟件掃描票面的納稅識別碼、二維碼、發(fā)票專用章等信息,即時傳到稅務局數(shù)據(jù)中心,并獲得真?zhèn)闻袛嗟姆答佇畔?。如果憑證上出現(xiàn)不符點,審計軟件就自動跳至不符點來源單位的相關網(wǎng)頁,進行下一步的延伸審計。
(一)促成會計師事務所關注和重視。
企業(yè)審計的主力軍是會計師事務所,但是,會計師事務所之間的信息網(wǎng)絡自成體系,彼此分割,不能共享數(shù)據(jù),而且,審計軟件版本不同,口徑不一。個別會計事務所對智能網(wǎng)絡認識不夠,很少深入研究審計新技術。有些注冊會計師的信息化能力不足,對審計新技術了解不多,更談不上有效應用。因此,政府主管部門應主動牽頭,促成各會計師事務所抽出時間、人力、物力,進行審計新技術的聯(lián)合培訓,選拔具有審計專業(yè)知識和數(shù)據(jù)處理能力的復合型人才,打造一支企業(yè)審計的能手隊伍。
(二)進行審計人員的繼續(xù)教育和知識更新。
加強繼續(xù)教育,特別是網(wǎng)絡審計的教育,使審計人員的知識不斷更新,緊跟上智能網(wǎng)絡新時代的節(jié)奏。在專業(yè)知識考試方面,發(fā)展和完善國家信息化審計師(ITA)考試認證制度,或者,在全國注冊會計師考試中加入計算機審計考試內容,使審計人員不斷“補腦”,充實最新知識。
(一)確立新時代審計創(chuàng)新的指導思想。
一直以來,在審計軟件研發(fā)過程中,存在“重應用,輕理論”、“重微觀,輕宏觀”的不利傾向。原因是這個研發(fā)過程主要由開發(fā)公司完成,極少審計專家參與,造成審計軟件傾向于模擬手工操作、仿真系統(tǒng)設計等低端層面,較少涉及審計方法、模式結構等高端層面,更沒有涉及審計系統(tǒng)的頂層設計。
在智能網(wǎng)絡新時代,企業(yè)審計的環(huán)境、程序、工具等發(fā)生了深刻的變化,改變過去單純地復制、模擬手工的操作方式,已經(jīng)完全可能。我們應該考慮這些審計理論的創(chuàng)新:(1)風險導向審計在智能網(wǎng)絡技術下,逐步轉變?yōu)槿鎸徲?,所有查出的錯報風險,按風險等級從大到小排序,列示在審計報告的單獨附表中;(2)基于全面審計的實施,取消審計抽樣;(3)網(wǎng)絡審計的應用,使得銀行流水賬、客戶往來賬等數(shù)據(jù)不必來源于被審計單位,而是從審計網(wǎng)絡上直接來源于銀行、客戶等第三方,基于這種轉變,可以取消函證;(4)其他。
(二)引入統(tǒng)籌學、系統(tǒng)論、哲學的內容。
審計理論通過吸收其他學科的有用知識,使審計工作邁向更高、更宏觀層次。例如,統(tǒng)籌學中關于整體目標和各部分協(xié)調關系,系統(tǒng)論中關于數(shù)學模型處理,哲學中關于方法論的應用,對審計理論創(chuàng)新都有很大的促進作用。
(三)全面改革審計方法。
在智能網(wǎng)絡新時代,審計方法進行全面改革,逐漸地實現(xiàn)以下轉變:現(xiàn)場審計向遠程審計轉變;靜態(tài)審計向動態(tài)審計轉變;單點審計向多點審計轉變;抽樣審計向全面審計轉變;局部審計向全局審計轉變;微觀審計向宏觀審計轉變。
綜上所述,過去的企業(yè)審計實務和理論所構成的體系大廈,在計算機智能網(wǎng)絡技術的強烈沖擊下,很可能在頃刻間會化為烏有。在智能網(wǎng)絡新時代,審計人員在任何時點、任何授權端口,都可以從智能網(wǎng)絡上取得最新的審計報告。企業(yè)審計的今后創(chuàng)新趨勢是遠程的、實時的、全穿透的審計處理。一旦發(fā)現(xiàn)異常,審計應用軟件像利劍一樣,直指被審計單位的重大風險錯報。
計算機智能網(wǎng)絡已成為新時代審計創(chuàng)新的強力推進器,企業(yè)審計所面臨的是一場大的變革,甚至是一場新時代的革命。在這個智能網(wǎng)絡新時代到來時,難道我們還能無動于衷嗎?