陳瑜 谷芝杰 向紅

[摘要]納稅是當(dāng)代社會人們生活中不可避免的事情，而如何合法的進(jìn)行稅收籌劃是企業(yè)、單位、個人所需要考慮的問題。勞務(wù)報酬所得作為個人所得的內(nèi)容之一，與人們的生活息息相關(guān)，在不違背國家法律的前提下，通過分散收入、費(fèi)用轉(zhuǎn)移、勞務(wù)報酬與工資薪金相互轉(zhuǎn)化等對勞務(wù)報酬應(yīng)納稅款進(jìn)行籌劃，將會節(jié)省納稅人的稅收成本，取得更多的收入。

[關(guān)鍵詞]勞務(wù)報酬;稅收籌劃;建議

[中圖分類號]F830[文獻(xiàn)標(biāo)識碼]B

1? ? 前言

隨著我國經(jīng)濟(jì)社會的快速發(fā)展，城鄉(xiāng)居民獲取收入的渠道也越漸增多。當(dāng)個人選擇雇傭或非雇傭方式提供勞務(wù)時，對提供勞務(wù)的人來說，收入將以多種形式報交個人所得稅，其中就有按勞動報酬繳納個人所得稅。區(qū)別于工資、薪金所得，勞務(wù)報酬所得并不具有固定性以及經(jīng)常性，所以其所得不便于按月計算。對此，2011年施行的《個人所得稅法實施條例》中提到，取得勞務(wù)報酬的主體若是取得的是一次性收入，則以這一項勞務(wù)報酬為一次，其應(yīng)納稅所得額按“次”來確定;而取得勞務(wù)報酬的主體若是在一次項目中連續(xù)取得收入，則以一個月內(nèi)取得的收入為單位，其應(yīng)納稅所得額按當(dāng)月所得來確定。除此之外，若主體在同一期間通過不同的勞務(wù)取得相應(yīng)報酬，則需要分別扣去相應(yīng)的費(fèi)用支出，再進(jìn)行個人所得稅的計算。

由于勞務(wù)報酬不像工資、薪金一樣具有固定性和經(jīng)常性，所以其所得往往懸殊，而我國又對一次性收入畸高的勞務(wù)報酬實行加成征收個人所得稅，表現(xiàn)為：主體在勞務(wù)中取得一次性收入的，扣去費(fèi)用支出后的應(yīng)納稅所得額在20000～50000元之間的金額，需要加征50%;超過50000元的那部分金額，則需要加征100%。由此可以看出，納稅主體取得一次性報酬收入金額在超過2萬元和5萬元的界限之后，其金額越高，所適用的稅率也會隨之增高。如何通過合法的方式，來降低一次勞務(wù)報酬的金額，以此達(dá)到降低應(yīng)納稅額、提高其實際所得的目的，是納稅主體所需要考慮的。

2? ? 勞務(wù)報酬稅收籌劃方法

2.1? ? 分散收入節(jié)稅法

分散收入避稅的原理是通過分散收入，來降低每次申報時的應(yīng)納稅所得額。一方面可能適用低檔次稅率，另一方面也可以在每次申報時計算一次可扣除的費(fèi)用。其具體方法有：

2.1.1? ? 收入分項申報合理節(jié)稅。個人所得稅法關(guān)于勞務(wù)報酬所得以列舉的方式列出了28種形式，這28種形式各自獨(dú)立，其法律特征各不相同。譬如，個人在提供勞務(wù)前，如果預(yù)計收入的數(shù)額可能比較大，提供勞務(wù)的形式可能涉及一項以上，雖然服務(wù)對象是同一個，但可以將提供的勞務(wù)按照不同的法律特征分別歸屬到不同的項目或歸屬到不同的期間，就可以起到減輕稅負(fù)的作用。

案例1：王教授接受某企業(yè)邀請為管理人員講授風(fēng)險管理知識，接著王教授又繼續(xù)為該集團(tuán)服務(wù)，接受咨詢、座談、實地調(diào)查，為該集團(tuán)進(jìn)行風(fēng)險系數(shù)的診斷。該集團(tuán)共支付王教授勞務(wù)報酬30000元，如果王教授直接獲得一次性收入30000元，則應(yīng)繳納5200元的稅款（30000×（1-20%）×30%-2000=5200），其稅后所得為24800元。如果通過收入分項，將30000元所得按王教授所提供的勞務(wù)服務(wù)的法律特征，將其分為講學(xué)和咨詢兩項勞務(wù)報酬所得，并注明講學(xué)的勞務(wù)報酬為10000元，咨詢的勞務(wù)報酬為20000元，則應(yīng)繳納的稅額為4800元（20000×（1-20%）×20%+10000×（1-20%）× 20%=4800），稅后所得為25200元。由此可得，通過收入分項申報，可節(jié)稅400元。

2.1.2? ? 收入分次合理節(jié)稅。取得勞務(wù)報酬的主體若是在一次項目中連續(xù)取得收入，則以一個月內(nèi)取得的收入為單位，其應(yīng)納稅所得額按當(dāng)月所得來確定。若對同一對象提供勞務(wù)時間跨度為1個月以上，就可以將提供勞務(wù)的量，按照一定的標(biāo)準(zhǔn)將其分解為一次以上的勞務(wù)，分別計算申報納稅。

案例2：某公司邀請裝修設(shè)計公司為其辦公樓進(jìn)行裝修，合同約定工期為10個月，支付的裝修設(shè)計費(fèi)共計3萬元，如果以一次性收取30000元的裝修設(shè)計費(fèi)，應(yīng)納稅所得24000元，應(yīng)繳納的稅額為5200元（30000×（1-20%）×30%-2000=5200），稅后實際收入為24800元。如果通過收入分次，將設(shè)計費(fèi)依照工程進(jìn)度按月收取，月收入3000元，應(yīng)納稅所得為2200元，應(yīng)繳納的稅額為440元（（3000-800）× 20%=440），稅后實際收入為25600元，通過改變收入取得時間和方式，分次申報納稅，可以節(jié)稅800元。

2.1.3? ? 收入地域分解節(jié)稅。由于稅收管理的需要，國家稅務(wù)總局要求將縣（含縣級市、區(qū)）統(tǒng)一規(guī)定為“一地”，而縣（含縣級市、區(qū)）分別對其管轄內(nèi)的勞動者在一個月內(nèi)取得的勞務(wù)報酬為“一次”;若當(dāng)月跨縣跨區(qū)域的，則需要分別計算應(yīng)納稅所得額。對此，可以假設(shè)，若提供勞務(wù)者為分別居住在不同區(qū)域的接受服務(wù)者提供的同一勞務(wù)，則可以按地區(qū)分解其應(yīng)稅收入。

案例3：某公司的總公司設(shè)立在舟山，同時在全國設(shè)立了20個分公司。2017年該公司聘請稅務(wù)專家為其提供納稅風(fēng)險控制的服務(wù)，邀請專家對舟山總公司的涉稅行為進(jìn)行全面審查，還要赴外地對該公司的20個分公司的稅務(wù)情況進(jìn)行審查。該公司與專家簽訂稅務(wù)服務(wù)合同，共支付專家100000元勞務(wù)報酬。如果由舟山總部一次性支付全部的勞務(wù)報酬，則應(yīng)納稅所得額為25000元（100000×（1-20%）×40-7000=25000），稅后所得為75000元。如果由舟山的總公司支付20000元的勞務(wù)報酬，再由各地分公司分別支付4000元的勞務(wù)報酬，應(yīng)繳納稅額就為16000元（20000×（1-20%）×20%+（4000-800）× 20%×20=16000），稅后所得為84000元，通過分地域納稅，共節(jié)稅9000元。

2.2? ? 費(fèi)用轉(zhuǎn)移合理節(jié)稅法

通過替他人或單位承擔(dān)勞務(wù)來獲取勞務(wù)報酬的個人，可以嘗試與對方協(xié)商，由對方以一定福利或者補(bǔ)貼的形式，來代替本應(yīng)由自己承當(dāng)?shù)那乙蛱峁﹦趧?wù)是所支出的費(fèi)用，從而通過合法的方式減少其所應(yīng)納稅的所得額。

案例4：甲公司邀請王老師到公司開辦講座，并簽訂合約約定支付30000元報酬給王老師。在辦講座期間，王老師發(fā)生的交通、住宿、用餐等費(fèi)用共計5000元。若未進(jìn)行任何稅收籌劃則王老師的應(yīng)納稅額為5200元（30000×（1-20%）× 30%-2000=5200），實際收益為19800元。若王老師與甲公司約定合約中的報酬為25000萬元，而交通、住宿、用餐等費(fèi)用由甲公司承擔(dān)，則王老師的應(yīng)繳納的稅額為4000元（25000×（1-20%）×30%-2000=4000），實際的收益為21000元，相對于前者王老師多獲取了1200元。通過將自己承當(dāng)?shù)馁M(fèi)用開支轉(zhuǎn)由對方承當(dāng)，并相應(yīng)地降低勞務(wù)報酬的收入，可以達(dá)到節(jié)稅的目的，以此增加實際收入。

2.3? ? 退休人員再任職法

在經(jīng)過全國人大常務(wù)委員會四次修訂的《中華人民共和國個人所得稅法》中提到，免納個人所得稅的項目中包括：由國家按其規(guī)定統(tǒng)一分發(fā)給組織干部、職工的安家費(fèi)、退職費(fèi)、退休工資、離休工資、離休生活補(bǔ)助費(fèi)。而已經(jīng)退休的人員通過再次任職取得的收入不能免征個人所得稅，應(yīng)按照個人所得稅法中的規(guī)定，減去按規(guī)定的相關(guān)費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)后，以“工資薪金所得”項目應(yīng)稅，核定其應(yīng)納稅所得額，再繳納個人所得稅。

案例5：陳女士是某事業(yè)單位的財務(wù)主管，2015年退休，2016年1月被某私企聘用，擔(dān)任私企的出納。根據(jù)陳女士與私企簽訂的協(xié)議，陳女士每月報酬為4000元，此時如果按勞務(wù)報酬所得核算，則月應(yīng)繳納稅額為640元（（4000-800）×20%=640），年應(yīng)繳納稅額為7680元。如果按工資、薪金所得核算，那么月應(yīng)繳納稅額為15元（（4000-3500）× 3%=15），年應(yīng)繳納稅額為180元。兩種方式相比下，年應(yīng)繳納稅額就相差了7500元。因為例子中陳女士是退休人員，所以應(yīng)按照稅法規(guī)定的按“工資、薪金所得”繳納個人所得稅。

2.4? ? 勞務(wù)報酬與工資薪金轉(zhuǎn)化法

稅法中明確規(guī)定，當(dāng)個人通過兼職獲得收入，其取得收入應(yīng)當(dāng)按“勞務(wù)報酬所得”計算應(yīng)繳納稅款。“兼職”即為個人與其在職的單位未簽訂相關(guān)的雇傭合同，其雙方之間不是雇傭和被雇傭的關(guān)系，若不是“兼職”，就應(yīng)當(dāng)根據(jù)稅法中的“工資、薪金所得”計算其應(yīng)繳納的個人所得稅。對此，筆者認(rèn)為，若個人提供勞務(wù)的單位與雇傭單位存在從屬關(guān)系，則可以調(diào)節(jié)勞務(wù)報酬所得與工資、薪金所得的比例從而達(dá)到合理節(jié)稅的目的。

案例6：張女士被聘為副總裁，主要管總公司財務(wù)業(yè)務(wù)。該總公司承諾，扣除規(guī)定的五險一金后，每年給張女士的年薪為400000元。同時，因為張女士還擔(dān)任總公司下的子公司的董事，每年獲得100000元的董事費(fèi)收入。如果不進(jìn)行任何的稅收籌劃的話，那么張女士每年的工資、薪金應(yīng)繳納的稅額為77440元（（（400000/12-3500）×25%-1005）×12=77440），勞務(wù)報酬的應(yīng)繳納的稅額為25000元（（100000×（1-20%）×40%-7000=25000），每年則應(yīng)繳納的個人所得稅總額為102440元。若進(jìn)行相應(yīng)的稅收籌劃，將張女士的年薪提高至45萬元，將董事費(fèi)收入降低至5萬元，則張女士每年的工資、薪金應(yīng)繳納的稅額為89940元（（（450000/12-3500）× 25%-1005）× 12=77440），勞務(wù)報酬的應(yīng)繳納的稅額為10000元（（50000×（1-20%）×30%-2000=10000），每年應(yīng)繳納的個人所得稅的總額為99940元。通過調(diào)整工資、薪金與勞務(wù)報酬占收入的比例，可節(jié)稅2500元。

3? ? 結(jié)束語

市場經(jīng)濟(jì)的繁榮，勞務(wù)報酬逐漸加入人們的社會生活中，而對于勞務(wù)報酬所得中一次收入畸高的，人們可以通過尋找合適的稅收籌劃方法降低稅收，提高稅后利潤。納稅是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營與個人日常生活過程中必不可少的，但單位、集體、個人可以合法合理地規(guī)避納稅，適當(dāng)?shù)卦黾悠鋵嶋H的收入。因此，應(yīng)納稅的單位、集體、個人需要多和稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通，聽取其專業(yè)人員的建議與意見，同時自己也多學(xué)習(xí)相關(guān)稅法及相關(guān)政策，以期尋找到最佳的籌劃方案，獲取更大的利益。

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