顧玉梅

本文將通過對作業(yè)成本理論和成本企畫理論的優(yōu)劣勢分析進一步得出有關整合作業(yè)成本理論和成本企畫理論的可能性，以及整合后在管理上的優(yōu)勢，希望能形成更科學的成本管理方法。具體如下：以產(chǎn)品制造階段成本管理為基礎，以創(chuàng)建企業(yè)長久成本競爭優(yōu)勢為指導，在空間上按“作業(yè)動因-作業(yè)-產(chǎn)品”，在對間上依據(jù)“市場-設計-制造”循序漸進，進而對成本進行全生命周期、全方位成本管理。

成本企畫 作業(yè)成本 整合

成本企畫理論與作業(yè)成本理論

成本企畫的其實就是一種目標管理，它體現(xiàn)了企業(yè)組織管理內(nèi)部化的需要。成本企畫作為一種有助于達成高品質(zhì)、多功能、低成本的成本管理方法，希望能在企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品時，就將產(chǎn)品設定為符合顧客需求的品質(zhì)、價格、信賴性及交貨期等目標，并通過從策劃到產(chǎn)出的所有流程，去同時實現(xiàn)那些目標從而達到預期的綜合利益。許多有名的日本企業(yè)都采用了這種成本管理方法，例如豐田、日產(chǎn)、松下、東芝、夏普、佳能、卡西歐等。

作業(yè)成本計算是把間接成本和輔助資源更準確地分配到作業(yè)、生產(chǎn)過程、產(chǎn)品、服務及顧客中的一種成本計算方法。作業(yè)成本管理是以作業(yè)成本計算法為核心的面向企業(yè)全過程的成本管理方法。

成本企畫理論優(yōu)劣分析

（1）成本企畫理論的優(yōu)勢

1.以顧客和市場為導向。成本企畫的理念是以市場為立足點，在充分考慮同類產(chǎn)品市場的價格、顧客需求等市場因素后，再設計出最具競爭力的產(chǎn)品，同時產(chǎn)品的價格也符合顧客的期許，通過市場上顧客認為可接受的售價，減去期望的利潤，倒推出企業(yè)應該達到的產(chǎn)品成本即目標成本，將此作為企業(yè)策劃的目標。

2.前饋式成本管理。成本企畫中每一次的產(chǎn)品設計就相當于在圖紙上對產(chǎn)品的實際生產(chǎn)過程進行一次模擬，模擬中的各種環(huán)節(jié)以及條件就是未來實際生產(chǎn)過程要求的具體體現(xiàn)。通過在圖紙上的模擬得到成本信息并及時反饋調(diào)整設計方案，在圖紙的設計時即排除了各種無效或低效的因素，這種做法等同于在產(chǎn)品生產(chǎn)前期設計階段就試驗了各種降低成本的方法和可能性，在實際的生產(chǎn)過程中只需要細微的調(diào)整不會再對成本造成太大的偏差。

3.全生命周期成本。隨著科學技術的日益進步和市場競爭的進一步加劇，產(chǎn)品的生命周期縮短，產(chǎn)品的成本構(gòu)成也隨著發(fā)生了重大變化，主要表現(xiàn)為生產(chǎn)制造成本在總成本中的比重逐漸降低，而與產(chǎn)品相關的開發(fā)設計的成本、售后服務等活動的成本所占的比重則逐步上升，其數(shù)額甚至有超過生產(chǎn)制造成本的趨勢，這導致了產(chǎn)品的設計、生產(chǎn)制造、銷售、使用乃至廢棄各個階段的成本都占有重要的份額，都不容忽視。企業(yè)要滿足顧客各方面的要求，并且能達到合理的目標利潤，就必須對產(chǎn)品在整個生命周期所要發(fā)生的成本都予以關注和控制。

（2）成本企畫的局限性表現(xiàn)在

成本企畫在成本核算方面沒有創(chuàng)新，成本企畫理論在成本的計算上仍采用傳統(tǒng)的成本計算方法，間接費用的分配標準依然比較單一，產(chǎn)品成本信息的準確性不高。

作業(yè)成本理論的優(yōu)劣分析

（1）作業(yè)成本理論的優(yōu)勢

1.作業(yè)成本管理是把管理的重心深入到作業(yè)層，將作業(yè)作為企業(yè)管理的起點和核心，并假設企業(yè)所耗用的一切資源都是因作業(yè)而發(fā)生的。

2.根據(jù)成本動因進行制造費用分配，成本分配的標準更多、更具體，使許多傳統(tǒng)不可控的間接成本成為了可控的直接成本，進而提高成本管理的準確性。

3.作業(yè)成本管理下生產(chǎn)經(jīng)營的出發(fā)點為市場的需求，從顧客的需求出發(fā)來設計產(chǎn)品，將企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程看做是為滿足顧客需求而設計的一系列相互關聯(lián)的作業(yè)構(gòu)成的作業(yè)鏈。

4.作業(yè)成本管理是通過對所有作業(yè)活動進行動態(tài)追蹤分析，即從成本動因人手，目的是盡可能的消除不增值作業(yè)，同時也要提高增值作業(yè)的效率，優(yōu)化作業(yè)鏈和價值鏈，提供及時有用的信息，將損失和浪費減少到最低程度，從而提高成本的決策、計算、控制的科學性和有效性，進一步提高企業(yè)的市場競爭能力和盈利能力，增加企業(yè)價值。

（2）作業(yè)成本法的局限性

1.作業(yè)成本管理雖然深入到企業(yè)的作業(yè)層次，并提出作業(yè)鏈和價值鏈的概念，但它的管理仍著重于企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)領域的改善控制，且局限于此，只能提高企業(yè)的內(nèi)部效率，因此它仍然屬于內(nèi)向型的管理，未能將成本控制擴大到企業(yè)外。

2.作業(yè)成本管理的工作量太大，并且企業(yè)作業(yè)過程復雜，作業(yè)中心可能很多，成本動因基礎數(shù)據(jù)收集的工作量很大，即相對應的計量成本也很高。作業(yè)成本管理與成本企畫整合分析

（1）可行性分析。從以上的分析可以看出，作業(yè)成本管理和成本企畫對現(xiàn)代成本觀有著相同的理解，在成本管理上的對象和重點上也是一致的，這些共同點首先就為二者的整合構(gòu)筑了前提和基礎。同時，作業(yè)成本管理與成本企畫在局限性方面是具有互補性的，作業(yè)成本管理的重點和優(yōu)勢在于成本核算，但在成本控制方面卻仍然固守傳統(tǒng)控制方法；成本企畫的成本控制雖然思想十分先進，但成本核算方面卻仍然沒有什么突破，沿用傳統(tǒng)核算方法。將這兩種先進的成本管理模式進行整合，建立成本企畫下的作業(yè)成本管理模式，就可以取長補短，同時充分體現(xiàn)這兩種成本管理方法的先進性。

（2）必要性分析。成本企畫是基于傳統(tǒng)的核算方法在實施的過程中會不可避免地在目標成本分解之后所進行的成本估算中傳遞出失真的成本信息，進而在價值分析以進行成本壓縮時，可能錯誤地選擇成本壓縮對象進而導致整個成本企畫的失敗。而作業(yè)成本管理雖然能夠提供比較真實的成本信息，但卻沒有實現(xiàn)“前饋式”成本管理，除了生產(chǎn)過程并不能對其他環(huán)節(jié)的成本控制方法做出改進，無法適應如今激烈的市場競爭環(huán)境。因此，單一地使用作業(yè)成本管理或成本企畫方法都有其難以克服的天然缺陷。

[1]梁娟，現(xiàn)代成本管理模式研究[D].東南大學，2004.

[2]段大慶，現(xiàn)代成本管理模式比較融合與創(chuàng)新研究[D].西安建筑科技大學，2008.

[3]姚維玲，作業(yè)成本模式與成本企畫的差異分析[J].會計之友，2008（ 36）：44-45.