韋艷肖 侯宗毅

隨著我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，國(guó)家對(duì)教育領(lǐng)域的教育經(jīng)費(fèi)投入不斷加大，高校教育事業(yè)也得到了猛速發(fā)展，高校教師各方面的待遇越來(lái)越好，其工資薪金收入水平逐年提高，高校教師成為了個(gè)人所得稅的納稅主體之一。因此，高校教師個(gè)人所得稅納稅籌劃越來(lái)越引起高校教師及財(cái)稅管理人員的廣泛關(guān)注。

為維護(hù)教職工的合理利益，在不違反國(guó)家稅法的前提條件下，如何科學(xué)籌劃，綜合運(yùn)用合法手段，優(yōu)化高校教師工資薪金個(gè)人所得收入的結(jié)構(gòu)，通過(guò)合理合法的納稅籌劃途徑，有效地為廣大教職工減輕稅負(fù)，維護(hù)教師個(gè)人合法利益，提高可實(shí)際支配的收入，成為了高校財(cái)務(wù)工資薪酬管理工作的重點(diǎn)之一。本文以地方高校為例，結(jié)合高校教師工資薪金收入的實(shí)際情況，分析其工資薪金收入的結(jié)構(gòu)，在個(gè)人總收入固定的情況下，通過(guò)調(diào)整校內(nèi)績(jī)效分配方式，構(gòu)建最優(yōu)化模型，利用Lingo軟件計(jì)算出月收入與全年一次獎(jiǎng)金的最優(yōu)值，使其年總負(fù)稅值最小，并通過(guò)實(shí)證分析，最后提出符合現(xiàn)實(shí)意義的、有效可行的策略以及具有針對(duì)性的優(yōu)化建議。

一、地方高校教師工資薪金個(gè)人所得稅納稅籌劃的必要性分析

納稅籌劃是指納稅人為了實(shí)現(xiàn)利益最大化，在國(guó)家稅收法律、法規(guī)允許的范圍之內(nèi)，充分利用稅法優(yōu)惠政策對(duì)尚未發(fā)生的應(yīng)稅行為進(jìn)行合理巧妙地安排，達(dá)到減輕或者延遲稅負(fù)的行為。由于納稅籌劃是在不違反國(guó)家法律的前提下進(jìn)行的，是合法化的，因此，納稅籌劃區(qū)別于偷稅漏稅行為，納稅籌劃所取得是合法權(quán)益，受到國(guó)家法律保護(hù)，是納稅人的基本權(quán)利。近年來(lái)，雖然各大高校教師的工資薪金收入水平均有不同幅度的提高，但是，從整個(gè)社會(huì)的角度來(lái)看，高校教師并不算得上是高收入群體。特別是，地方高校受歷史背景、地域經(jīng)濟(jì)、辦學(xué)條件等多方面因素所影響，地方高校教師的工資薪金收入還是很有限的，過(guò)高的稅負(fù)會(huì)引起教師對(duì)學(xué)校和社會(huì)的不滿(mǎn)，對(duì)工作產(chǎn)生抵觸的情緒，不利于地方高校平穩(wěn)發(fā)展。因此，在國(guó)家法律允許的范圍之內(nèi)，對(duì)地方高校教師工資薪金個(gè)人所得進(jìn)行稅前籌劃，盡可能地降低教師稅負(fù)水平，減少不必要的負(fù)擔(dān)，提高實(shí)際經(jīng)濟(jì)待遇，既能增強(qiáng)教師的納稅意識(shí)，又能調(diào)動(dòng)教師的工作積極性，同時(shí)對(duì)國(guó)家稅收制度的健全，稅收法律的完善，建立公平稅負(fù)的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境起到一定的促進(jìn)作用。從宏觀(guān)上看，科學(xué)合理的納稅籌劃，對(duì)稅收經(jīng)濟(jì)發(fā)展和高校事業(yè)的可持續(xù)發(fā)展均具有重要的意義，因此，在高校薪酬管理工作中，很有必要對(duì)高校教師工資薪金個(gè)人所得稅進(jìn)行納稅籌劃。

二、地方高校教師工資薪金個(gè)人所得應(yīng)稅收入的結(jié)構(gòu)分析

高校教師工資薪金收入主要是指教師因任職、受聘關(guān)系，從本單位取得的工資、獎(jiǎng)金、津貼、補(bǔ)貼和其他等收入。目前大多數(shù)地方院校將教師工資薪金分為基本工資、獎(jiǎng)勵(lì)性績(jī)效、其他收入三部分。

基本工資主要包括崗位工資、薪級(jí)工資、艱苦邊遠(yuǎn)地區(qū)津貼，基礎(chǔ)性績(jī)效四個(gè)項(xiàng)目，發(fā)放金額與教師的工齡、職稱(chēng)、崗位級(jí)別密切相關(guān)。基本工資是由學(xué)校人事部門(mén)根據(jù)所屬的人力資源和社會(huì)保障廳規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)來(lái)核定，并按月固定發(fā)放，通常情況下，基本工資隨著教師的職稱(chēng)、工齡、崗位級(jí)別等影響因素的變化而變化，波動(dòng)性較小。根據(jù)稅法相關(guān)規(guī)定，基本工資應(yīng)計(jì)入每月工資薪金所得。

獎(jiǎng)勵(lì)性績(jī)效屬于校內(nèi)獎(jiǎng)勵(lì)，主要包括崗位績(jī)效津貼、管理責(zé)任津貼、專(zhuān)業(yè)技術(shù)崗位津貼、班主任責(zé)任津貼、教研室主任責(zé)任津貼、兼職津貼、高層次人才津貼、項(xiàng)目津貼、超工作量津貼、科研獎(jiǎng)勵(lì)、教學(xué)獎(jiǎng)勵(lì)等等。獎(jiǎng)勵(lì)性績(jī)效與教師崗位職責(zé)履行情況及工作量完成情況密切掛鉤，在一段時(shí)間內(nèi)，學(xué)校根據(jù)其內(nèi)部相關(guān)制度及標(biāo)準(zhǔn)對(duì)教師工作進(jìn)行全面考評(píng)，根據(jù)考評(píng)結(jié)果給予核定發(fā)放。如果分次分月發(fā)放，應(yīng)計(jì)入當(dāng)月的工資薪金所得，如果集中在全年一次性發(fā)放，則應(yīng)該計(jì)入全年一次性獎(jiǎng)金。

其他收入是除上述收入之外的一些臨時(shí)性收入，比如監(jiān)考費(fèi)、評(píng)審費(fèi)、審稿費(fèi)、閱卷費(fèi)、學(xué)科競(jìng)賽指導(dǎo)費(fèi)等。根據(jù)事項(xiàng)發(fā)生情況，其他收入可一次性發(fā)放或分期發(fā)放，并將其發(fā)放數(shù)額合并到當(dāng)月工資薪金所得。由于其他收入具有不確定性，通常發(fā)放的金額不大，而且涉及面也比較小，因此，其他收入不作為本文納稅籌劃分析的對(duì)象。

綜合上述工資薪金收入結(jié)構(gòu)分析可以發(fā)現(xiàn)，教師的基本工資相對(duì)穩(wěn)定，類(lèi)似固定成本；而獎(jiǎng)勵(lì)性績(jī)效的發(fā)放方式較為靈活，類(lèi)似變動(dòng)成本，因此，獎(jiǎng)勵(lì)性績(jī)效的分配方案決定了教師月收入和全年一次性獎(jiǎng)勵(lì)的收入水平。

三、地方高校教師工資薪金個(gè)人所得稅納稅籌劃實(shí)證分析

（一）納稅籌劃總體思路

本文納稅籌劃的總體思路是以遵守稅法為前提，在納稅行為發(fā)生前進(jìn)行合理的計(jì)劃和安排。在年總收入固定的條件下，通過(guò)對(duì)獎(jiǎng)勵(lì)性績(jī)效進(jìn)行合理調(diào)節(jié)，使得教師月收入與全年一次性獎(jiǎng)金之間形成最佳金額搭配，最終達(dá)到負(fù)稅總額最小化的目的。

（二）相關(guān)政策解讀

1.工資薪金月收入計(jì)稅辦法。我國(guó)現(xiàn)行個(gè)人所得稅法規(guī)定：工資薪金月收入的起征點(diǎn)為3500元，按照七級(jí)超額累進(jìn)稅率計(jì)稅，稅率表如表1所示。工資薪金的月應(yīng)納稅額的具體計(jì)算公式為：月應(yīng)納稅額=月應(yīng)納稅所得額×適用稅率-速算扣除數(shù)，其中月應(yīng)納稅所得額為工資薪金總額減去個(gè)人按國(guó)家規(guī)定繳納的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)金、職業(yè)年金、失業(yè)保險(xiǎn)金、醫(yī)療保險(xiǎn)金、住房公積金等免稅項(xiàng)目之后的凈值。

2.全年一次性獎(jiǎng)金計(jì)稅辦法。針對(duì)全年一次性獎(jiǎng)金，稅法規(guī)定，納稅人在一個(gè)年度取得的全年一次性獎(jiǎng)金應(yīng)該單獨(dú)作為一個(gè)月的工資薪金所得進(jìn)行征收個(gè)人所得稅。首先，將個(gè)人當(dāng)月取得的全年一次性獎(jiǎng)金總額除以12個(gè)月，按其商數(shù)作為參考值，對(duì)應(yīng)稅率表，確定適用稅率和速算扣除數(shù)；其次，再將全年一次性獎(jiǎng)金的全部金額按照適用的稅率和速算扣除數(shù)計(jì)算個(gè)人所得稅額；如果個(gè)人當(dāng)月取得的工資薪金收入不足3500元，可以先用全年一次性獎(jiǎng)金補(bǔ)足當(dāng)月工資薪金收入與3500 的差額，其余數(shù)按照上述方法執(zhí)行。并且，該計(jì)稅方法在一個(gè)納稅年度，只允許使用一次。全年一次性獎(jiǎng)金實(shí)行全額累進(jìn)稅率計(jì)稅，稅率表如表2所示。全年一次性獎(jiǎng)金具體計(jì)稅方法為：第一步，計(jì)算月均獎(jiǎng)金，月均獎(jiǎng)金=全年一次性獎(jiǎng)金/12；第二步，根據(jù)月均獎(jiǎng)金，對(duì)照稅率表1中對(duì)應(yīng)的月應(yīng)稅所得額，得到適用的稅率；第三步，計(jì)算全年一次性獎(jiǎng)金應(yīng)納稅額，即應(yīng)納稅額=全年一次性全年獎(jiǎng)總額×適用稅率- 速算扣除數(shù)。（若當(dāng)月收入少于3500，則先用獎(jiǎng)金補(bǔ)足3500）

（三）案例分析

為了便于計(jì)算，本文所設(shè)的年收入，月收入均為扣除按規(guī)定繳納的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)金、職業(yè)年金、失業(yè)保險(xiǎn)金、醫(yī)療保險(xiǎn)金、住房公積金等免稅項(xiàng)目之后的應(yīng)納稅所得額。

案例1：假設(shè)某教師年收入110160元，其中，獎(jiǎng)勵(lì)性績(jī)效為57600元/年，基本工資52560元/年（每月4380元），獎(jiǎng)勵(lì)性績(jī)效由學(xué)校內(nèi)部自主選擇發(fā)放時(shí)間及金額。

方案1：每月基本工資4380元，獎(jiǎng)勵(lì)性績(jī)效3060元，則月收入為4380+3060=7440元，全年一次獎(jiǎng)金為20880元，則該教師應(yīng)納稅：

月應(yīng)納稅額=（7440-3500）×10%-105=289（元）；

全年一次性獎(jiǎng)金應(yīng)納稅=20880×0.1-105=1983（元）；

全年納稅總額=289×12+1983=5451（元）

方案2：每月基本工資4380元，獎(jiǎng)勵(lì)性績(jī)效3300元，則月收入為4380+3300=7680元，全年一次獎(jiǎng)金為18000元，則該教師應(yīng)納稅：

月應(yīng)納稅額=（7680-3500）×10%-105=313（元）；

全年一次性獎(jiǎng)金應(yīng)納稅=18000×0.03=540（元）

全年納稅總額=313×12+540=4296（元）

方案2比方案1節(jié)稅1155元

由此可見(jiàn)，在年總收入保持不變的情況下，對(duì)獎(jiǎng)勵(lì)性績(jī)效發(fā)放方式稍微調(diào)整，負(fù)稅水平卻有明顯的差異。出現(xiàn)差異的原因主要是月收入與全年一次性獎(jiǎng)金，在計(jì)稅方法上存在著差異。工資薪金月收入按照超額累進(jìn)稅率計(jì)稅，而全年一次性獎(jiǎng)金優(yōu)惠政策實(shí)行全額累進(jìn)稅率計(jì)稅，也就是“跳躍式稅率”，這種計(jì)稅方式導(dǎo)致優(yōu)惠稅率政策存在計(jì)稅 “盲區(qū)”或“獎(jiǎng)金無(wú)效區(qū)間”，在此區(qū)間上，全年一次性獎(jiǎng)金增加與稅負(fù)增加不匹配，多發(fā)獎(jiǎng)金不多得，也就是所謂的 “1元餡餅”。根據(jù)工資薪金7級(jí)超額累進(jìn)稅率表，利用“獎(jiǎng)金凈收益=納稅凈損失”的原理，可測(cè)算出全年一次獎(jiǎng)金的臨界值。例如，假設(shè)全年一次性獎(jiǎng)金為A，則可建立等式：A-18000=0.1A-105-540，計(jì)算得A=19283.33元。用此方法，經(jīng)測(cè)算，獎(jiǎng)金無(wú)效區(qū)間分別為：18001～19283.33；54001～60187.5；108001～114600；420001～447500；660001～706538.46；960001～1120000。全年一次性獎(jiǎng)金發(fā)放金額應(yīng)該盡可能地避開(kāi)“盲區(qū)”。

（四）高校教師工資薪金收入個(gè)人所得稅額最優(yōu)化模型

如何安全避開(kāi)獎(jiǎng)金“獎(jiǎng)金盲區(qū)”，并在月收入和全年一次性獎(jiǎng)金之間找到一個(gè)平衡點(diǎn)，使得年納稅總額最小呢？本文把這個(gè)問(wèn)題轉(zhuǎn)化為解決滿(mǎn)足一定條件的最優(yōu)化問(wèn)題。

在稅前年收入一定的前提下，假設(shè)稅前年收入為常量R，月收入為變量u，全年一次性獎(jiǎng)金為變量v，函數(shù)f（u）為單月月收入應(yīng)納稅額，函數(shù)g（v）為全年一次性獎(jiǎng)金應(yīng)納稅額。根據(jù)現(xiàn)行個(gè)人所得稅法規(guī)定的計(jì)稅辦法，月收入應(yīng)納稅額計(jì)稅函數(shù)f（u）可以表示為：

根據(jù)“全年一次性獎(jiǎng)金”計(jì)稅辦法的有關(guān)規(guī)定，結(jié)合當(dāng)前地方高校教師月收入的實(shí)際情況，發(fā)放全年一次性獎(jiǎng)金的當(dāng)月，教師月收入不低于3500元，因此，本文不考慮用全年一次性獎(jiǎng)金補(bǔ)足3500元的情形，則“全年一次性獎(jiǎng)金”計(jì)稅函數(shù)g（v）可以表示為：

為實(shí)現(xiàn)納稅籌劃的目標(biāo)，使得全年個(gè)人所得稅稅負(fù)額最小，在全年收入一定的條件下，設(shè)全年個(gè)人所得稅額為T(mén)，建立模型如下：

（五）驗(yàn)證分析

為了驗(yàn)證上述模型的有效性，本文應(yīng)用優(yōu)化軟件進(jìn)行檢驗(yàn)分析，根據(jù)上述模型和約束條件，編寫(xiě)程序如下：

model：

f=@if（u#le#3500，0，@if（u#le#5000，（u-3500）*0.03，@if（u#le#8000，（u-3500）*0.1-105，@if（u#le#12500，（u-3500）*0.2-555，

@if（u#le#38500，（u-3500）*0.25-1005，@if（u#le#58500，（u-3500）*0.3-2755，@if（u#le#23500，（u-3500）*0.35-5505，（u-3500）*0.45-13505）））））））；

g=@if（v/12#le#1500，v*0.03，@if（v/12#le#4500，v*0.1-105，@if（v/12#le#9000，v*0.2-555，@if（v/12#le#35000，v*0.25-1005，

@if（v/12#le#55000，v*0.3-2755，@if（v/12#le#80000，v*0.35-5505，v*0.45-13505））））））；

min=12*f+g；

R=12*u+v；

u>0；

v>0；

end

接下來(lái)，本文對(duì)通過(guò)抽樣調(diào)查得到的某高校四位教師個(gè)人的年總收入、月收入及全年一次性獎(jiǎng)勵(lì)等相關(guān)原始數(shù)據(jù)進(jìn)行驗(yàn)證分析。表3為原始數(shù)據(jù)表。

假設(shè)甲乙丙丁四個(gè)人的年總收入固定不變，利用Lingo軟件計(jì)算出其月收入及年終一次性獎(jiǎng)金的最佳值，使其負(fù)稅最小。計(jì)算結(jié)果如表4所示。

從以上計(jì)算結(jié)果可以看出，根據(jù)籌劃模型，利用軟件編程計(jì)算可以有效地避開(kāi)獎(jiǎng)金“盲區(qū)”，并得出月收入和年終一次性獎(jiǎng)金的最佳搭配值，并使得全年應(yīng)納稅總額最小，節(jié)稅的效果非常明顯。

為了進(jìn)一步驗(yàn)證該模型的有效性，對(duì)上述方案計(jì)算出來(lái)的月收入做偏離測(cè)試，上下調(diào)整100元，得到的計(jì)算結(jié)果如表5所示：

從表5可以看出，在最優(yōu)方案的基礎(chǔ)上對(duì)月收入U(xiǎn)向上或是向下調(diào)整100元，得到的全年所得稅總額T值均大于最優(yōu)方案。這說(shuō)明，在年總收入固定的前提下，運(yùn)用該模型計(jì)算出月收入與全年一次性獎(jiǎng)金的分配值為納稅籌劃的最優(yōu)值，可以有效地降低教師的負(fù)稅水平，達(dá)到納稅籌劃目的。

四、地方高校教師工資薪金個(gè)人所得稅納稅籌劃方案

在年收入固定的前提下，均可運(yùn)用上述模型計(jì)算其月收入與全年一次性獎(jiǎng)金的最佳分配值，使得納稅額最小。本文針對(duì)地方高校教師不同層次的年收入情況，在稅率級(jí)距的臨界點(diǎn)處取值并運(yùn)用該模型進(jìn)行計(jì)算，通過(guò)對(duì)其計(jì)算結(jié)果進(jìn)行分析歸納得出籌劃方案如下：

（一）年收入為R：當(dāng)42000元

（二）年收入為R ：當(dāng)R>78000元時(shí)，先確定年終一次性獎(jiǎng)金，再倒擠月收入。

1.當(dāng)78000元

2.當(dāng)125550元

3.當(dāng)561000元

五、高校教師工資薪金納稅籌劃建議

綜合上述分析可以看出，高校教師工資薪金納稅籌劃的主要策略是權(quán)衡月收入和全年一次性獎(jiǎng)金之間的金額控制數(shù)，盡可能減輕教師的納稅負(fù)擔(dān)，增加教師的實(shí)際收入。在實(shí)際工作中，需要財(cái)務(wù)、人事、教務(wù)、科研等各等多個(gè)部門(mén)積極參與、相互溝通、共同協(xié)作，為教師合理安排工資薪金發(fā)放計(jì)劃。針對(duì)納稅籌劃工作本文提出以下三點(diǎn)建議：

一是要加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員與稅務(wù)部門(mén)的溝通交流，熟悉財(cái)稅知識(shí)及相關(guān)政策，密切關(guān)注國(guó)家政策及財(cái)稅法規(guī)新動(dòng)態(tài)，確保納稅籌劃合法化，既維護(hù)國(guó)家利益，同時(shí)又維護(hù)教職工的利益。

二是相關(guān)部門(mén)在年初要及時(shí)做好教師工作量的任務(wù)下達(dá)工作，人事部門(mén)根據(jù)工作量的安排情況，準(zhǔn)確預(yù)算每位教師的獎(jiǎng)勵(lì)性績(jī)效。財(cái)務(wù)部門(mén)在強(qiáng)化預(yù)算管理的基礎(chǔ)上，根據(jù)基本工資數(shù)，獎(jiǎng)勵(lì)性績(jī)效數(shù)匡算出年收入，并進(jìn)行全年統(tǒng)籌規(guī)劃。

三是加強(qiáng)對(duì)教師進(jìn)行稅收法律知識(shí)培訓(xùn)和宣傳，提高教師的納稅意識(shí)，并賦予教師自主選擇權(quán)。教師可以根據(jù)獎(jiǎng)勵(lì)性績(jī)效的預(yù)計(jì)數(shù)，確定年收入，參照學(xué)校給定的金額控制數(shù)及納稅籌劃參考意見(jiàn)，給合自己的實(shí)際需要，自主申報(bào)獎(jiǎng)勵(lì)性績(jī)效報(bào)酬的在月收入與全年一次性獎(jiǎng)金的比例，由人事部門(mén)核定，財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)發(fā)放實(shí)施，最終達(dá)到最優(yōu)的納稅籌劃效果。（作者單位為河池學(xué)院 數(shù)學(xué)與統(tǒng)計(jì)學(xué)院）