張吉廣

【摘 要】營業(yè)稅和增值稅，曾經(jīng)是我國兩大主體稅種。2016年3月18日召開的國務(wù)院常務(wù)會議決定，自2016年5月1日起，中國將全面推進(jìn)“營改增”試點，將建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)全部納入“營改增”試點范圍，“營改增”在全國推開，至此，營業(yè)稅退出歷史舞臺，增值稅制度將更加規(guī)范?！盃I改增”的最大特點是減少重復(fù)征稅，可以促使社會形成更好地良性循環(huán)，有利于企業(yè)降低稅負(fù)?！盃I改增”的實施，降低了企業(yè)稅負(fù)，提高了企業(yè)的經(jīng)濟效益，促進(jìn)了企業(yè)的經(jīng)濟發(fā)展。“營改增”對國家經(jīng)濟發(fā)展、社會進(jìn)步起到了積極的促進(jìn)作用，能夠積極推動企業(yè)的會計核算，讓企業(yè)的發(fā)展更健康、更高效。但是由于“營改增”目前仍然處在試點階段，所以有些工作仍然存在不成熟的地方，尤其是對建筑業(yè)而言。在“營改增”的背景下，需要財務(wù)管理人員深入研究“營改增”，了解其對企業(yè)財務(wù)會計處理及對企業(yè)財務(wù)所造成的影響，才能實現(xiàn)財務(wù)工作模式的優(yōu)化，不斷提升專業(yè)技能，以促進(jìn)企業(yè)穩(wěn)定發(fā)展、提高企業(yè)的行業(yè)競爭力。本文探析“營改增”對建筑業(yè)財務(wù)帶來的影響，以及針對影響所采取的相關(guān)應(yīng)對措施進(jìn)行了簡單的分析。

【關(guān)鍵詞】“營改增”；建筑業(yè)；財務(wù)；影響；措施

一、“營改增”概述

“營改增”經(jīng)歷了3個階段：從2012年1月1日起，在上海交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開展?fàn)I業(yè)稅改增值稅試點；2013年8月1日，“營改增”范圍已推廣到全國試行，將廣播影視服務(wù)業(yè)納入試點范圍。2014年1月1日起，將鐵路運輸和郵政服務(wù)業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點；自2016年5月1日起，“營改增”在全國全面推開，將建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)全部納入“營改增”試點。

一方面“營改增”能夠避免出現(xiàn)重復(fù)納稅的問題，在一定程度上減輕企業(yè)的經(jīng)濟負(fù)擔(dān)，能夠讓企業(yè)將其原有的生產(chǎn)方式實施改革，從而讓社會的分工更合理以及更有秩序；另一方面，“營改增”能夠讓我國的稅收制度更加完善和合理，能夠激發(fā)企業(yè)的生產(chǎn)積極性，讓產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)得到一定的優(yōu)化，并且對我國的經(jīng)濟發(fā)展具有較大的促進(jìn)作用。

二、“營改增”對建筑業(yè)財務(wù)產(chǎn)生的影響

1.對會計核算的影響

（1）采購到貨核算

“營改增”前，建筑業(yè)都是采用營業(yè)稅對稅額進(jìn)行計算，不會考慮是否增值，全部進(jìn)行計稅，成本核算相對比較簡單，不用考慮稅金剔除?！盃I改增”后增加了稅金的剔除，到貨由原來的不考慮稅金，到現(xiàn)在的剔除稅金后做到貨確認(rèn)。不能根據(jù)供應(yīng)商到貨金額直接入賬，到貨部分應(yīng)該將進(jìn)項稅、簡易計稅分包抵扣額或者計提進(jìn)項稅額剔除后的供應(yīng)商到貨金額入賬。采購到貨核算環(huán)節(jié)增加了稅金剔除，尤其是針對未開票的到貨剔稅，并且增加了與供應(yīng)商對賬的難度。

如：B供應(yīng)商與乙公司簽訂施工合同到貨，合同額111萬元，稅率11%。已開發(fā)票77.7萬元，未開發(fā)票33.3萬元。

①“營改增”前：

借：工程施工-合同成本 111萬元

貸：應(yīng)付賬款 111萬元

②“營改增”后：

借：工程施工-合同成本-已開票 70萬元

應(yīng)交稅費-增值稅-進(jìn)項稅 7.7萬元

工程施工-合同成本-未開票 30萬元

應(yīng)繳稅費-增值稅-計提進(jìn)項稅 3.3萬元

貸：應(yīng)付賬款 111萬元

（2）銷售開票、計量核算

“營改增”前給業(yè)主開具的發(fā)票可以按照發(fā)票數(shù)額全部計入工程結(jié)算?！盃I改增”后給業(yè)主開具發(fā)票后，不含稅部分計入工程結(jié)算，稅金部分計入應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅-銷項稅或者簡易計稅應(yīng)納稅。銷售開票環(huán)節(jié)增加了稅金剔除，業(yè)主計量時增加了未開票金額稅金剔除的環(huán)節(jié)，并且增加了與業(yè)主對賬的難度。

如：與客戶甲公司簽訂施工合同，合同額133.2萬元，稅率11%。計量金額133.2萬元，開票106.56萬元，未開票26.64萬元。

（3）“營改增”前：

借：工程結(jié)算 133.2萬元

貸：應(yīng)收賬款 133.2萬元

（4）“營改增”后：

借：工程結(jié)算-已開票 96萬元

應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅-銷項稅 10.56萬元

工程結(jié)算-未開票 24萬元

應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅-待轉(zhuǎn)銷項稅 2.64萬元

貸：應(yīng)收賬款 133.2萬元

（5）收入成本核算

“營改增”前收入的計算方法可以根據(jù)業(yè)主計量金額直接全部確認(rèn)；“營改增”后，增值稅屬于價外稅，其核算方法要按照增值稅稅制來進(jìn)行，相對應(yīng)的，收入的核算方法也隨之改變，不能根據(jù)業(yè)主計量金額直接入賬，收入部分應(yīng)該將銷項稅、簡易計稅應(yīng)納稅額或者待轉(zhuǎn)銷項稅額剔除后的業(yè)主計量金額入賬?！盃I改增”前成本的計算方法可以根據(jù)供應(yīng)商到貨金額直接全部確認(rèn)；“營改增”后按照剔除稅金的采購到貨金額進(jìn)行核算。

依據(jù)以上舉例：

（7）“營改增”前：

借：主營業(yè)務(wù)成本 111萬元

合同毛利 22.2萬元

貸：主營業(yè)收入 133.2萬元

（8） “營改增”后：

借：主營業(yè)務(wù)成本 100萬元

合同毛利 20萬元

貸：主營業(yè)收入 120萬元

2.對預(yù)繳稅金的影響

“營改增”前開票環(huán)節(jié)在施工所在地直接計算繳納營業(yè)稅金及附加?！蛾P(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號通知）附件2：納稅人應(yīng)在建筑服務(wù)發(fā)生地預(yù)繳稅款后，向機構(gòu)所在地主管稅務(wù)機關(guān)進(jìn)行納稅申報?！盃I改增”后增加了預(yù)繳環(huán)節(jié)，先在建筑服務(wù)發(fā)生地進(jìn)行預(yù)繳稅款，預(yù)繳后納稅人在每月應(yīng)按照公司整體情況再向機構(gòu)所在地主管稅務(wù)機關(guān)進(jìn)行匯總納稅申報，即：本期應(yīng)補（退）稅額=銷項稅-進(jìn)項稅+進(jìn)項稅轉(zhuǎn)出+簡易計稅應(yīng)納稅額-預(yù)繳稅款（一般項目、簡易項目）。

以上規(guī)定增加了項目辦稅人員的工作，首先是增加了稅金計算的難度，其次是增加了預(yù)繳時的繁瑣（國地稅的關(guān)系），“營改增”前營業(yè)稅金及附加全部在地稅繳納，“營改增”后增值稅在國稅繳納，稅金及附加及預(yù)繳的所得稅在地稅繳納。

跨縣（市）預(yù)繳的規(guī)定增加了預(yù)繳環(huán)節(jié)的難度，尤其像機構(gòu)所在地在北京并且有北京環(huán)路的施工項目的建筑企業(yè)，合同是統(tǒng)一簽訂，但是施工地點跨縣（市），“營改增”前無需預(yù)繳稅款；“營改增”后需要根據(jù)各區(qū)縣的工作量將合同進(jìn)行拆分并且在不同區(qū)縣進(jìn)行預(yù)繳，無形中增加了稅金繳納的難度，給企業(yè)的經(jīng)營帶來影響。

3.對發(fā)票管理及稅務(wù)申報的影響

“營改增”前，外地施工項目的發(fā)票主要是由施工所在地的稅務(wù)機關(guān)代開，機構(gòu)所在地的財務(wù)只負(fù)責(zé)在機構(gòu)所在地施工的項目發(fā)票開具以及機構(gòu)所在地應(yīng)納稅額的申報?！盃I改增”后不管機構(gòu)所在地施工的項目還是外地施工項目，所有發(fā)票均由機構(gòu)所在地財務(wù)負(fù)責(zé)開具，增加了發(fā)票開具的工作量，并且跨縣（市）施工的項目還需要涉及預(yù)繳，都增加了發(fā)票管理的難度。

“營改增”前，稅務(wù)申報只需要機構(gòu)所在地的財務(wù)根據(jù)機構(gòu)所在地的納稅義務(wù)進(jìn)行申報，外地施工項目無需進(jìn)行申報；“營改增”后，稅務(wù)申報雖然外地施工項目仍無需申報，但是機構(gòu)所在地的財務(wù)需要將所有預(yù)繳稅款進(jìn)行匯總，按照“銷項稅-進(jìn)項稅+進(jìn)項稅轉(zhuǎn)出-預(yù)交增值稅+（簡易計稅應(yīng)納稅額-簡易計稅預(yù)繳稅額）”后的金額在機構(gòu)所在地進(jìn)行統(tǒng)一納稅申報，增加了財務(wù)稅務(wù)申報的難度。

“營改增”前，納稅申報不涉及進(jìn)項稅的認(rèn)證；“營改增”后，納稅申報不只是銷項稅，更重要的是關(guān)注進(jìn)項稅票是否合規(guī)，認(rèn)證是否能夠通過，建筑業(yè)的采購合同量較大，進(jìn)項稅票涉及的稅率較廣，無疑給認(rèn)證和申報工作帶來挑戰(zhàn)。

4.對報表列報的影響

“營改增”前，報表列報不受增值稅的影響，“營改增”后報表列報受增值稅影響。財政部關(guān)于印發(fā)《增值稅會計處理規(guī)定》的通知（財會[2016]22號），文中對銷售業(yè)務(wù)“營改增后，已確認(rèn)相關(guān)收入（或利得）但尚未發(fā)生增值稅納稅義務(wù)而需于以后期間確認(rèn)為銷項稅額的增值稅額?！边M(jìn)行的規(guī)定，需要將銷項稅金計提出來并入賬處理；但在采購業(yè)務(wù)“一般納稅人購進(jìn)的貨物等已到達(dá)并驗收入庫，但尚未收到增值稅扣稅憑證并未付款的，應(yīng)在月末按貨物清單或相關(guān)合同協(xié)議上的價格暫估入賬，不需要將增值稅的進(jìn)項稅額暫估入賬。”不需要將進(jìn)項稅金計提出來入賬處理。企業(yè)會計準(zhǔn)則第30號——財務(wù)報表列報：第十一條 財務(wù)報表中的資產(chǎn)項目和負(fù)債項目的金額、收入項目和費用項目的金額、直接計入當(dāng)期利潤的利得項目和損失項目的金額不得相互抵銷，但其他會計準(zhǔn)則另有規(guī)定的除外。從債權(quán)債務(wù)，及報表列報來看，財會[2016]22號文的規(guī)定是值得商榷的。

三、建筑業(yè)應(yīng)對“營改增”的措施

1.規(guī)范會計核算科目

在財政部關(guān)于印發(fā)《增值稅會計處理規(guī)定》的通知（財會[2016]22號）會計科目及專欄設(shè)置的基礎(chǔ)上，結(jié)合建筑業(yè)的具體業(yè)務(wù)特點，為了更好地適應(yīng)建筑業(yè)的核算，明確“營改增”后會計科目設(shè)置。

（1）增加了應(yīng)交稅費-增值稅下計提進(jìn)項稅的會計科目，更好地將供應(yīng)商已供貨但尚未開票的進(jìn)項稅金剔除，以便更準(zhǔn)確的核算到貨金額，保證資產(chǎn)的準(zhǔn)確性。

（2）按照發(fā)票的不同稅率在銷項稅、進(jìn)項稅下增加下一級科目，以便更好地填報增值稅納稅申報表。

（3）按照供應(yīng)商合同的稅率不同，增加了工程施工-合同成本下的施工合同、采購合同、技術(shù)服務(wù)合同，以便更好地剔除未開票到貨的稅金。

（4）按照是否開票，分別在工程施工-合同成本-各合同項下增加了已開票、未開票，以便更好地分辨供應(yīng)商的發(fā)票開具是否齊全，并且能更準(zhǔn)確的核算存貨的金額；在工程結(jié)算項下增加已開票、未開票，以便更好地核算收入的金額。為收入、成本的準(zhǔn)確確認(rèn)提供有力保障。

（5）在各末級科目增加項目、客商、合同號輔助核算，以便更好地與客商進(jìn)行對賬，保證資產(chǎn)負(fù)債的準(zhǔn)確性、報表的準(zhǔn)確性，以提高財務(wù)會計報告的質(zhì)量。

2.完善會計核算流程

“營改增”后，導(dǎo)致會計科目重新設(shè)置，從而需要完善會計核算流程，為使項目會計日常工作流程化、規(guī)范化、統(tǒng)一化，進(jìn)一步加強項目核算工作，需要建立一套行之有效、嚴(yán)格、操作性強的項目會計管理流程。

從項目立項、項目預(yù)算、項目收入成本確認(rèn)、往來的核對和催收到項目決算。具體業(yè)務(wù)流程包括十個模塊，分別為：項目預(yù)算、日常費用報銷單據(jù)的審核、項目分合同審核、總包合同回款、項目資金管理、項目稅金管理、項目收入確認(rèn)、項目決算、其他事項處理、項目會計科目核算舉例等。十個模塊中大多細(xì)化到二級、三級流程。會計核算流程使項目會計管理要求更加明晰，指導(dǎo)性強。

項目會計管理流程的建立為項目核算提供標(biāo)準(zhǔn)化、流程化的制度要求，達(dá)到精細(xì)化、標(biāo)準(zhǔn)化的目標(biāo)，會計核算質(zhì)量就會有保證，效率當(dāng)然也會有提高。更重要的是，有了這些流程、規(guī)范，并讓它得到貫徹執(zhí)行，一方面可保證質(zhì)量、規(guī)范管理；另一方面可降低用人標(biāo)準(zhǔn)，也可降低管理的難度，消除管理人員是“救火隊員”的現(xiàn)象。

3.學(xué)習(xí)增值稅政策，梳理稅務(wù)指導(dǎo)系列手冊

為適應(yīng)建筑業(yè)及全行業(yè) “營改增”的稅制改革，加強增值稅的組織和管理，規(guī)范各納稅行為，理順納稅主體，審視納稅環(huán)節(jié)，控制稅務(wù)風(fēng)險，降低企業(yè)稅負(fù)，根據(jù)國家相關(guān)法律法規(guī)和公司相關(guān)規(guī)章制度，學(xué)習(xí)增值稅政策，全面梳理稅務(wù)指導(dǎo)系列手冊。

基于“營改增”的大環(huán)境，充分結(jié)合了建筑業(yè)涉稅事項的業(yè)務(wù)特點，全面梳理稅務(wù)指導(dǎo)手冊，對公司過去稅務(wù)工作進(jìn)行全面總結(jié)、過去制度進(jìn)行全面梳理，為公司未來的稅務(wù)工作提供有力支持，將公司財務(wù)工作流程化、標(biāo)準(zhǔn)化。

稅務(wù)指導(dǎo)系列手冊包含8個分冊，各個分冊針對具體的細(xì)分工作流程和重點涉稅內(nèi)部控制而設(shè)計。其中，《“營改增”指導(dǎo)手冊系列（三）項目部層級指導(dǎo)手冊》為項目部人員的涉稅事項提供了詳細(xì)指引；《營改增”指導(dǎo)手冊系列（五）一般納稅人增值稅申報指導(dǎo)手冊》為報稅人員提供了詳細(xì)的操作步驟和流程；《“營改增”指導(dǎo)手冊系列（七）納稅及票據(jù)管理辦法》《“營改增”指導(dǎo)手冊系列（八）職能部門準(zhǔn)備工作方案》為財務(wù)部規(guī)范稅務(wù)工作流程以及建立健全內(nèi)部控制提供了良好的指導(dǎo)。

4.加強企業(yè)內(nèi)部控制，樹立增值稅專票意識

加強企業(yè)內(nèi)部控制，優(yōu)化內(nèi)部管理，提高公司經(jīng)營管理水平?！盃I改增”并不完全是財務(wù)部門的事情，是公司所有部門的事情，尤其是費用發(fā)生部門，票據(jù)的取得是否合規(guī)，直接影響著公司的進(jìn)項稅抵扣，影響著公司的稅負(fù)。為了降低公司的稅負(fù)，需要公司所有部門的積極配合，取得合法、有效的進(jìn)項稅專用發(fā)票。公司應(yīng)加強企業(yè)內(nèi)部控制，需要財務(wù)部門對公司其他部門進(jìn)行培訓(xùn)，加強大家的意識，傳達(dá)最新文件的要求，樹立增值稅專票意識。

為適應(yīng)“營改增”要求，加強對包括“項目法施工管理”在內(nèi)的諸多內(nèi)部管理體制和運行機制的完善，要反復(fù)研究，做出方案，擇時付諸實施。從項目投標(biāo)、項目立項、合同簽訂、后期執(zhí)行等各個環(huán)節(jié)嚴(yán)格控制。調(diào)整戰(zhàn)略發(fā)展規(guī)劃和經(jīng)營管理模式，修訂完善相關(guān)管理制度，滿足“營改增”后企業(yè)管理的需要。

5.加強與稅務(wù)溝通，降低稅務(wù)風(fēng)險

“營改增”給建筑業(yè)帶來主管稅務(wù)機關(guān)的變化，由原來的地稅變?yōu)楝F(xiàn)在的國稅。針對主管稅務(wù)機關(guān)的變化，需要建筑業(yè)財務(wù)部門加強與主管稅務(wù)機關(guān)溝通，首先向主管稅務(wù)機關(guān)學(xué)習(xí)涉稅環(huán)節(jié)的各種程序；其次對最新政策不了解的地方積極主動的向主管稅務(wù)機關(guān)請教學(xué)習(xí)；再次要將公司日常的經(jīng)營模式和涉及的業(yè)務(wù)與主管稅務(wù)機構(gòu)進(jìn)行告知；最后要將公司出現(xiàn)的新情況、新業(yè)務(wù)及時與主管稅務(wù)機關(guān)溝通。做到業(yè)務(wù)模式知己知彼，從而提高工作效率并且提高納稅規(guī)范度，降低稅務(wù)風(fēng)險。

四、結(jié)束語

在全面實施“營改增”后，建筑業(yè)的財務(wù)工作會受到較大的影響，同時在會計核算、稅金繳納及納稅申報等環(huán)節(jié)增加了難度。因此，企業(yè)財務(wù)管理人員必須詳細(xì)的了解政策內(nèi)容，并及時跟進(jìn)最新政策的發(fā)布，提升自己的專業(yè)技能，以適應(yīng)崗位工作的要求。企業(yè)財務(wù)管理人員結(jié)合建筑業(yè)的行業(yè)特點，結(jié)合公司具體的業(yè)務(wù)特點，設(shè)置合理的、規(guī)范的會計科目，規(guī)范會計核算及納稅申報的流程等措施，積極、高效的應(yīng)該對“營改增”對企業(yè)財務(wù)帶來的各種變化，才能使得企業(yè)會計處理工作在“營改增”的背景下順利進(jìn)行，以使企業(yè)創(chuàng)造更高的經(jīng)濟效益，促使企業(yè)更好更快發(fā)展。

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