倪小平 湯風琴

行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報告制度是近年來財政部推進行政事業(yè)單位內(nèi)控管理工作的重要手段，本文基于行政事業(yè)單位內(nèi)部控制第三方專業(yè)機構(gòu)的視角，期望通過分析2017年度行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報告的內(nèi)容變化，進而窺視我國當前及未來行政事業(yè)單位內(nèi)部控制發(fā)展的新趨勢，供內(nèi)控工作者及關(guān)注者參考。

一、2017年行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報告的內(nèi)容變化

根據(jù)《財政部關(guān)于全面推進行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)的指導(dǎo)意見》（財會〔2015〕24號，以下簡稱“《指導(dǎo)意見》”）和《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報告管理制度（試行）》（財會〔2017〕1號，以下簡稱“《報告制度》”）的有關(guān)要求，2017年是財政部組織全國各行政事業(yè)單位編報內(nèi)部控制報告的第2年，相比于2016年度的內(nèi)部控制報告，在遵循報告內(nèi)容適度延續(xù)的基礎(chǔ)上，更多體現(xiàn)了順應(yīng)全國行政事業(yè)單位內(nèi)控工作新進展的適應(yīng)性特點。

從具體內(nèi)容上分析，2017年內(nèi)控報告主要圍繞“組織部署、內(nèi)控建設(shè)、內(nèi)控實施、內(nèi)控信息化”四個方面設(shè)計評價指標，具有“完善基本指標、細化控制環(huán)節(jié)、量化內(nèi)控執(zhí)行”的三大特征。

行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報告內(nèi)容的具體變化如表1所示。

地區(qū)（部門）內(nèi)部控制報告內(nèi)容的具體變化如表2所示。

二、我國行政事業(yè)單位內(nèi)部控制工作的發(fā)展趨勢

通過2017年度行政事業(yè)單位內(nèi)控報告變化情況的分析，可以得出我國行政事業(yè)單位內(nèi)部控制工作的以下兩個發(fā)展趨勢。

完善各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)的內(nèi)部管理制度并梳理業(yè)務(wù)流程，是過去幾年大部分行政事業(yè)單位開展內(nèi)控建設(shè)工作所采取的主要方式。但面對當前內(nèi)控工作從“有沒有”向“好不好”轉(zhuǎn)變的新要求，單純對業(yè)務(wù)在制度和流程上進行梳理優(yōu)化的方式，已無法有效保障并提升內(nèi)控執(zhí)行力，特別是針對那些規(guī)模較大、業(yè)務(wù)復(fù)雜、事項分類管控精細的單位，內(nèi)控工作推進越深入，內(nèi)部管理效率反而越“低下”。此時，內(nèi)控建設(shè)重點應(yīng)當由“業(yè)務(wù)梳理”拓展到“系統(tǒng)構(gòu)建”。

（一）“以報促建”的行政事業(yè)單位內(nèi)控管理新思路基本形成

財政部在2017年以前的行政事業(yè)單位內(nèi)控管理思路，可以簡要概括為“以評促建”，即通過印發(fā)《財政部關(guān)于開展行政事業(yè)單位內(nèi)部控制基礎(chǔ)性評價工作的通知》（財會〔2016〕11號，以下簡稱“《基礎(chǔ)性評價通知》”），指導(dǎo)和推動行政事業(yè)單位積極開展本單位的內(nèi)部控制建設(shè)工作。正如財政部會計司有關(guān)負責人就《基礎(chǔ)性評價通知》答記者問中所述，“有別于持續(xù)性的年度內(nèi)部控制評價，基礎(chǔ)性評價指標體系主要定位于為尚未開展內(nèi)部控制建設(shè)或仍處在建設(shè)初期的單位對其內(nèi)部控制基礎(chǔ)現(xiàn)狀進行首次評價提供參考和指導(dǎo)?！奔热皇恰坝袆e于持續(xù)性的年度內(nèi)部控制評價”，且主要針對“首次評價提供參考和指導(dǎo)”，則意味著自2017年開始需要探索新的行政事業(yè)單位內(nèi)控管理新思路。

隨著《報告制度》和《關(guān)于開展2016年度行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報告編報工作的通知》（財會函〔2017〕3號）的印發(fā)，財政部開始采用“以報促建”的行政事業(yè)單位內(nèi)控管理新思路。但由于2016年度存在首次開展行政事業(yè)單位內(nèi)控年度評價、部分省市內(nèi)控工作推進緩慢、全國各地內(nèi)控實施水平參差不齊等客觀情況，因此，可以將《2016年度行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報告》理解為內(nèi)控監(jiān)管思路自“以評促建”向“以報促建”轉(zhuǎn)變的一個過渡。

財政部于2017年底印發(fā)了《關(guān)于開展2017年度行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報告編報工作的通知》（財會函〔2017〕15號），正如本文上述分析，其報告內(nèi)容相比2016年度發(fā)生了較大變化。這種變化是與我國2017年度行政事業(yè)單位內(nèi)控工作新局面、內(nèi)控形勢新發(fā)展相適應(yīng)的，同時也是對《2016年度行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報告》內(nèi)容的一次“常規(guī)化”修正?？梢詫ⅰ?017年度行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報告》理解為“以報促建”內(nèi)控管理新思路基本成型的一個標志。

在財政部“以報促建”內(nèi)控管理新思路的指導(dǎo)下，內(nèi)部控制報告的目的不是為了“報告”而報告，而是通過內(nèi)部控制報告的方式指導(dǎo)和推動行政事業(yè)單位持續(xù)、深入地開展內(nèi)部控制工作。因此，未來我國行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報告編報工作將會呈現(xiàn)以下三項特征：

1.更加注重內(nèi)控報告的分析應(yīng)用。既然不是為了“報告”而報告，內(nèi)部控制報告就應(yīng)當發(fā)揮“工具”和“手段”的作用，如何基于內(nèi)部控制報告的分析應(yīng)用則必然成為每年落實《報告制度》的價值所在?？紤]到目前內(nèi)部控制報告的相關(guān)數(shù)據(jù)集中掌握在各級財政部門，因此，各級財政部門今后將會結(jié)合自身的管理需求，從不同角度形成所轄區(qū)域內(nèi)部控制年度分析報告，并在一定范圍內(nèi)予以公開公示。

2.更加強調(diào)內(nèi)控報告的數(shù)據(jù)真實。內(nèi)部控制報告的目的是為了分析應(yīng)用，則數(shù)據(jù)真實性將是內(nèi)部控制報告編報工作的核心要求，同時也是各行政事業(yè)單位在填報內(nèi)部控制報告時需要優(yōu)先遵循的填報原則。因此，如何確保內(nèi)部控制報告數(shù)據(jù)的真實性，將是各級財政部門和各行政事業(yè)單位今后開展內(nèi)控管理工作的一項重要內(nèi)容。

3.更加依賴內(nèi)控報告的評價檢查。《報告制度》中明確“內(nèi)部控制報告，是指行政事業(yè)單位在年度終了，結(jié)合本單位實際情況，依據(jù)《指導(dǎo)意見》和《單位內(nèi)部控制規(guī)范》，按照本制度規(guī)定編制的能夠綜合反映本單位內(nèi)部控制建立與實施情況的總結(jié)性文件?！薄秵挝粌?nèi)部控制規(guī)范》中明確“單位應(yīng)當建立健全內(nèi)部監(jiān)督制度，明確各相關(guān)部門或崗位在內(nèi)部監(jiān)督中的職責權(quán)限，規(guī)定內(nèi)部監(jiān)督的程序和要求，對內(nèi)部控制建立與實施情況進行內(nèi)部監(jiān)督檢查和自我評價。內(nèi)部監(jiān)督應(yīng)當與內(nèi)部控制的建立和實施保持相對獨立。單位負責人應(yīng)當指定專門部門或?qū)Ｈ素撠煂挝粌?nèi)部控制的有效性進行評價并出具單位內(nèi)部控制自我評價報告”。由此可見，各單位基于全年內(nèi)控實施情況并由相對獨立的部門或人員開展內(nèi)控有效性評價工作，既是一項制度安排，也是確保內(nèi)控報告數(shù)據(jù)真實性的內(nèi)在要求。因此，內(nèi)部控制年度有效性評價工作將會成為各單位內(nèi)控管理工作的重要內(nèi)容和常規(guī)內(nèi)容，同時也會成為各地區(qū)、各部門評估本地區(qū)（部門）所屬單位內(nèi)部控制編報質(zhì)量的重要依據(jù)。

與此同時，“以報促建”的內(nèi)控管理新思路也并非趨于成熟，估計未來幾年會在以下兩個方面出現(xiàn)相應(yīng)的改善舉措：

1.無論是內(nèi)部控制報告的內(nèi)容要素，還是內(nèi)部控制報告的評分權(quán)重，今后都會隨著我國行政事業(yè)單位內(nèi)部控制工作的持續(xù)推進，不斷作出適應(yīng)性的調(diào)整。

2.隨著內(nèi)部控制報告編報工作逐漸步入常規(guī)，且對報告數(shù)據(jù)分析應(yīng)用的要求越來越高，行政事業(yè)單位內(nèi)控填報軟件將會朝著大數(shù)據(jù)、平臺化、輕量化、易操作的方向發(fā)展。

表1 行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報告變化內(nèi)容

表2 地區(qū) （部門） 內(nèi)部控制報告變化內(nèi)容

（二）“由淺及深”的行政事業(yè)單位內(nèi)控建設(shè)新階段即將開啟

我國的行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系建設(shè)工作，自財政部2012年底印發(fā)《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》（財會〔2012〕21號，以下簡稱“《單位內(nèi)部控制規(guī)范》”）以來，《單位內(nèi)部控制規(guī)范》運行了五年歷程。隨著“以報促建”內(nèi)控管理新思路的基本成型，我國的行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系建設(shè)工作也將迎來“由淺及深”的發(fā)展新階段，并將體現(xiàn)出以下四個方面的拓展變化：

1.內(nèi)控工作定位由“合規(guī)管控”拓展到“權(quán)力制約”。黨的十八屆四中全會通過的《中共中央關(guān)于全面推進依法治國若干重大問題的決定》明確提出：“對財政資金分配使用、國有資產(chǎn)監(jiān)管、政府投資、政府采購、公共資源轉(zhuǎn)讓、公共工程建設(shè)等權(quán)力集中的部門和崗位實行分事行權(quán)、分崗設(shè)權(quán)、分級授權(quán)，定期輪崗，強化內(nèi)部流程控制，防止權(quán)力濫用”，這既為行政事業(yè)單位加強內(nèi)部控制建設(shè)指明了方向，也為內(nèi)控主管部門推動本地區(qū)（部門）的內(nèi)控工作確定了新的目標定位?！吨笇?dǎo)意見》明確了內(nèi)控工作的主要內(nèi)容之一，即“加強內(nèi)部權(quán)力制衡，規(guī)范內(nèi)部權(quán)力運行。”這幾年我國行政事業(yè)單位內(nèi)控建設(shè)工作已在制度完善和流程梳理層面取得了階段性成果，未來幾年需要結(jié)合當前“全面依法治國”、“深化黨和國家機構(gòu)改革”的大背景，更多地關(guān)注并強調(diào)內(nèi)控在規(guī)范單位內(nèi)部權(quán)力運行層面的理論研究和實踐探索。2017年內(nèi)控報告在內(nèi)容上重點評價“權(quán)力集中的重點領(lǐng)域和關(guān)鍵崗位建立制衡機制的情況”，就是內(nèi)控工作定位由“合規(guī)管控”拓展到“權(quán)力制約”的具體體現(xiàn)。

2.內(nèi)控建設(shè)要求由“制度完善”拓展到“執(zhí)行好壞”。無論是從內(nèi)控主管部門角度，還是從內(nèi)控實施主體單位角度，推動內(nèi)控工作的目的均是為了合理保證各項業(yè)務(wù)目標的實現(xiàn)，即業(yè)務(wù)內(nèi)控要能有效支撐業(yè)務(wù)效果的提升，特別是在單位內(nèi)部管理職能優(yōu)化、管理權(quán)責匹配和權(quán)力制約有力方面的執(zhí)行效果。當前我國的行政事業(yè)單位內(nèi)控建設(shè)工作即將邁過“有沒有”（指有沒有開展內(nèi)控制度建設(shè)工作）的初級階段，“好不好”（指內(nèi)控制度執(zhí)行效果好不好）的檢驗階段必將很快來臨。2017年內(nèi)控報告在內(nèi)容上細化控制環(huán)節(jié)指標，增加內(nèi)控執(zhí)行量化指標，正是內(nèi)控建設(shè)要求由“制度完善”拓展到“執(zhí)行好壞”的具體體現(xiàn)。借助內(nèi)控提升內(nèi)部管理，利用數(shù)據(jù)反應(yīng)內(nèi)控執(zhí)行，內(nèi)控建設(shè)要求的變化升級，對于前期扎實推進內(nèi)控工作的單位來說，是一次工作成果的有效檢驗，但對于前期敷衍應(yīng)付的單位來說，則更多是一種“從頭再來”的艱難考驗。

3.內(nèi)控建設(shè)重點由“業(yè)務(wù)梳理”拓展到“系統(tǒng)構(gòu)建”。完善各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)的內(nèi)部管理制度并梳理業(yè)務(wù)流程，是過去幾年大部分行政事業(yè)單位開展內(nèi)控建設(shè)工作所采取的主要方式。但面對當前內(nèi)控工作從“有沒有”向“好不好”轉(zhuǎn)變的新要求，單純對業(yè)務(wù)在制度和流程上進行梳理優(yōu)化的方式，已無法有效保障并提升內(nèi)控執(zhí)行力，特別是針對那些規(guī)模較大、業(yè)務(wù)復(fù)雜、事項分類管控精細的單位，內(nèi)控工作推進越深入，內(nèi)部管理效率反而越“低下”。此時，內(nèi)控建設(shè)重點應(yīng)當由“業(yè)務(wù)梳理”拓展到“系統(tǒng)構(gòu)建”，借助內(nèi)控信息化措施來有效提升內(nèi)控執(zhí)行力，進而充分釋放內(nèi)控工作所帶來的管理效果。2017年內(nèi)控報告在內(nèi)容上新增“內(nèi)部控制開展進度”指標并單獨列示“內(nèi)部控制信息化階段”，正是內(nèi)控建設(shè)重點由“業(yè)務(wù)梳理”拓展到“系統(tǒng)構(gòu)建”的具體體現(xiàn)。

4.內(nèi)控建設(shè)領(lǐng)域從“經(jīng)濟業(yè)務(wù)”拓展到“全部業(yè)務(wù)”?！吨笇?dǎo)意見》在“總體目標”中強調(diào)：“逐步將控制對象從經(jīng)濟活動層面拓展到全部業(yè)務(wù)活動和內(nèi)部權(quán)力運行，到2020年，基本建成與國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化相適應(yīng)的，權(quán)責一致、制衡有效、運行順暢、執(zhí)行有力、管理科學(xué)的內(nèi)部控制體系。”這既界定了行政事業(yè)單位內(nèi)控建設(shè)工作的領(lǐng)域范圍，同時也是新時期內(nèi)控工作新定位的具體體現(xiàn)。為了使行政事業(yè)單位內(nèi)控在“規(guī)范內(nèi)部權(quán)力運行”層面充分發(fā)揮作用，并有效支撐經(jīng)濟業(yè)務(wù)領(lǐng)域內(nèi)控效果得以充分展現(xiàn)，必然要求內(nèi)控建設(shè)領(lǐng)域從“經(jīng)濟業(yè)務(wù)”逐步拓展到“全部業(yè)務(wù)”。