劉厚兵 彭慧斌

契稅是對承受土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移行為征收的一種行為稅。目前，契稅征收管理依據(jù)的主要法律、法規(guī)、規(guī)章、政策（不含其他相關(guān)法律法規(guī)），有《稅收征管法》及其實施細則、《契稅暫行條例》（以下簡稱《條例》）、《契稅暫行條例細則》（以下簡稱《細則》）、各省《契稅暫行辦法》以及財政部、稅務(wù)總局和各省人民政府、省財政廳、省地方稅務(wù)局制定下發(fā)的規(guī)范性文件。為方便大家了解和掌握，本刊組織人員對現(xiàn)行契稅政策進行全面盤點，并分期進行刊登，敬請期待。

一、納稅人

契稅的納稅人是指在中華人民共和國境內(nèi)轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬，承受的單位和個人。單位是指企業(yè)單位、事業(yè)單位、國家機關(guān)、軍事單位和社會團體以及其他組織。個人是指個體經(jīng)營戶及其他個人。

主要政策規(guī)定：

《條例》第一條規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬，承受的單位和個人為契稅的納稅人，應當依照本條例的規(guī)定繳納契稅。

《細則》第四條規(guī)定，條例所稱單位，是指企業(yè)單位、事業(yè)單位、國家機關(guān)、軍事單位和社會團體以及其他組織。條例所稱個人，是指個體經(jīng)營者及其他個人。

《細則》第十、十一條規(guī)定，土地使用權(quán)交換、房屋交換以及土地使用權(quán)與房屋所有權(quán)之間相互交換，交換價格不相等的，由多交付貨幣、實物、無形資產(chǎn)或者其他經(jīng)濟利益的一方繳納稅款。以劃撥方式取得土地使用權(quán)的，經(jīng)批準轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時，應由房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓者補繳契稅。

根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)以售后回租方式進行融資等有關(guān)契稅政策的通知》（財稅［2012］82號，以下簡稱財稅［2012］82號）規(guī)定，關(guān)于以招拍掛方式出讓國有土地使用權(quán)納稅人的確認。以招拍掛方式出讓國有土地使用權(quán)的，納稅人為最終與土地管理部門簽訂出讓合同的土地使用權(quán)承受人。即如果母公司與政府簽訂招商協(xié)議，子公司去簽合同，誰交契稅？答案是子公司。

財稅［2000］14號關(guān)于合作建房納稅人的確認明確，甲單位擁有土地，乙單位提供資金，共建住房。乙單位獲得了甲單位的部分土地使用權(quán)，屬于土地使用權(quán)權(quán)屬轉(zhuǎn)移，根據(jù)《契稅暫行條例》的規(guī)定，對乙單位應征收契稅。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于加強房地產(chǎn)交易個人無償贈與不動產(chǎn)稅收管理有關(guān)問題通知》（國稅發(fā)［2006］144號）第一條第二款明確規(guī)定：“對于個人無償贈與不動產(chǎn)行為，應對受贈人全額征收契稅?！辟浥c房產(chǎn)的契稅是全額征收的，即由受領(lǐng)人按照當?shù)匾?guī)定契稅征收的比例繳納。

財稅［2012］82號第三條明確了關(guān)于拆遷補償納稅人的確認問題：“市、縣級人民政府根據(jù)《國有土地上房屋征收與補償條例》有關(guān)規(guī)定征收居民房屋，居民因個人房屋被征收而選擇貨幣補償用以重新購置房屋，并且購房成交價格不超過貨幣補償?shù)?，對新購房屋免征契稅；購房成交價格超過貨幣補償?shù)?，對差價部分按規(guī)定征收契稅。居民因個人房屋被征收而選擇房屋產(chǎn)權(quán)調(diào)換，并且不繳納房屋產(chǎn)權(quán)調(diào)換差價的，對新?lián)Q房屋免征契稅；繳納房屋產(chǎn)權(quán)調(diào)換差價的，對差價部分按規(guī)定征收契稅?！?/p>

《國家稅務(wù)總局關(guān)于城鎮(zhèn)房屋拆遷契稅優(yōu)惠政策適用對象的批復》（國稅函［2005］903號）明確，按照《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于城鎮(zhèn)房屋拆遷有關(guān)契稅政策的通知》（財稅［2005］45號）的精神，城鎮(zhèn)房屋拆遷契稅優(yōu)惠政策適用的對象，應為被拆遷房屋的所有權(quán)人或共有權(quán)人以及領(lǐng)取拆遷補償款的被拆遷共有住房的承租人。即享受上述房屋拆遷補償安置契稅優(yōu)惠政策的主體，應為房屋拆遷補償安置協(xié)議或者房屋拆遷安置證中列明的被拆遷人或者補償安置人。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于國壽投資控股有限公司相關(guān)稅收問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2013年第2號）關(guān)于中國人壽保險股份有限公司代理繳納問題進行明確，經(jīng)財政部批準，中國人壽保險（集團）公司將其重組改制后留存資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)至全資子公司國壽投資控股有限公司。國壽投資控股有限公司在全國各地（公司總部所在地除外）的財產(chǎn)所涉及的房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、契稅等地方稅種，可由中國人壽保險（集團）公司控股的中國人壽保險股份有限公司代理向財產(chǎn)所在地主管稅務(wù)機關(guān)申報繳納；涉及的車船稅、印花稅，可由中國人壽保險股份有限公司依據(jù)相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定代理繳納。

歸納提示：簽訂權(quán)屬轉(zhuǎn)移合同的，以合同約定的承受人為納稅人；受贈他人房屋的，受贈人為契稅納稅人；房地產(chǎn)交換的，交換雙方為契稅的納稅人。無論是否辦理房地產(chǎn)登記，只要權(quán)屬轉(zhuǎn)移合同成立有效，則承受人就是契稅的納稅人。

二、課稅對象

契稅的課稅對象是轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬的行為。土地權(quán)屬轉(zhuǎn)移是指國有土地使用權(quán)出讓和土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓，包括土地使用權(quán)出售、土地使用權(quán)贈與和土地使用權(quán)交換，但不包括農(nóng)村集體土地承包經(jīng)營權(quán)的轉(zhuǎn)移。房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移是指房屋買賣、房屋贈與、房屋交換。

主要政策規(guī)定：《條例》第二條規(guī)定，本條例所稱轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬是指下列行為：土地權(quán)屬轉(zhuǎn)移包括國有土地使用權(quán)出讓、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓；土地使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓包括出售、贈與和交換；房屋買賣；房屋贈與；房屋交換。

《細則》第八條規(guī)定，土地、房屋權(quán)屬以下列方式轉(zhuǎn)移的，視同土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓、房屋買賣或房屋贈與征稅：以土地、房屋權(quán)屬作價投資、入股；以土地、房屋權(quán)屬抵債；以獲獎方式承受土地、房屋權(quán)屬；以預購方式或者預付集資建房款方式承受土地、房屋權(quán)屬。

歸納提示：條例和細則對征稅對象進行了列舉，涉及個人房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移的征稅對象主要是房屋買賣、贈與和交換等。因此，個人購買房屋、受贈房屋、交換房屋等都應當繳納契稅。繼承房屋、離婚后分割夫妻關(guān)系存續(xù)期間共同擁有的房屋、權(quán)利人姓名或名稱變更、落實政策歸還私房產(chǎn)權(quán)等不屬于房屋買賣、贈與和交換行為的，不需要繳納契稅。

三、適用稅率

主要政策規(guī)定：《條例》第三條規(guī)定，契稅稅率為3%—5%。契稅的適用稅率，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府在前款規(guī)定的幅度內(nèi)按照本地區(qū)的實際情況確定，并報財政部和國家稅務(wù)總局備案。如江西省人民政府研究決定自2015年6月16日起，根據(jù)《契稅暫行條例》第三條規(guī)定，對該省契稅稅率作如下調(diào)整：單位或個人以購買、贈予等形式取得住房的，契稅適用稅率為3%;其他情形的房屋、土地權(quán)屬轉(zhuǎn)移，契稅適用稅率為4%。

目前各省、自治區(qū)和直轄市契稅的具體適用稅率如下（具體請咨詢當?shù)刂鞴芏悇?wù)機關(guān)）：

1.下列18個省、自治區(qū)和直轄市契稅的適用稅率為3%：北京市、天津市、內(nèi)蒙古自治區(qū)、上海市、浙江省、福建省、山東省、廣東省、廣西壯族自治區(qū)、海南省、重慶市、貴州省、云南省、陜西省、甘肅省、青海省、寧夏回族自治區(qū)和新疆維吾爾自治區(qū)。

2.下列10個省、自治區(qū)和直轄市契稅的適用稅率為4%：河北省、山西省、遼寧省、江蘇省、安徽省、江西省、河南省、湖北省、湖南省、四川省。其中河北省、江西省、遼寧省規(guī)定：個人購買自用普通住房的，稅率為3%；山西省規(guī)定：個人按市場價格購買自用普通住房的，稅率為3%，并減半征收；四川省規(guī)定：經(jīng)省財政廳、省地方稅務(wù)局批準，可以下浮到3%。

3.吉林省、黑龍江省契稅的適用稅率為5%，同時規(guī)定：個人購買住房的，稅率為3%。

《財政部、國家稅務(wù)總局、住房城鄉(xiāng)建設(shè)部關(guān)于調(diào)整房地產(chǎn)交易環(huán)節(jié)契稅營業(yè)稅優(yōu)惠政策的通知》（財稅［2016］23號）規(guī)定，自2016年2月22日起，對個人購買家庭唯一住房（家庭成員范圍包括購房人、配偶以及未成年子女），面積為90平方米及以下的，減按1%的稅率征收契稅；面積為90平方米以上的，減按1.5%的稅率征收契稅。對個人購買家庭第二套改善性住房，面積為90平方米及以下的，減按1%的稅率征收契稅；面積為90平方米以上的，減按2%的稅率征收契稅。家庭唯一住房、家庭第二套改善性住房的認定，由房地產(chǎn)主管部門通過住房信息系統(tǒng)查詢納稅人家庭住房登記記錄，并出具《住房查詢證明》。個人購買的住房凡不符合優(yōu)惠政策條件和個人購買非普通住房，按3-5%征收契稅。

［例1］市民李某以105萬元價格，從房東王某處購得住房面積為101平方的住房一套，李某出具《住房查詢證明》為家庭唯一住房，則李某取得該住房營改增前后分別應納契稅額為多少？

分析：營改增前，按照財稅［2016］23號規(guī)定，李某應納契稅=105×1.5%=1.575（萬元）；營改增后，按照財稅［2016］23號和財稅［2016］43號規(guī)定，李某應納契稅=105÷（1+5%）×1.5%=1.5（萬元）。

此前，《財政部、國家稅務(wù)總局、住房和城鄉(xiāng)建設(shè)部關(guān)于調(diào)整房地產(chǎn)交易環(huán)節(jié)契稅個人所得稅優(yōu)惠政策的通知》（財稅［2010］94號），對契稅優(yōu)惠稅率的受惠范圍僅僅是普通住房。普通住房必須同時符合2個條件：一是住宅小區(qū)容積率1.0以上；二是單套建筑面積144平方米以下(含144平方米)。因此，對于容積率小于1.0或建筑面積大于144平方米的別墅、高級公寓等高檔住宅，不能享受契稅的優(yōu)惠稅率。

歸納提示：根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局、住房城鄉(xiāng)建設(shè)部關(guān)于調(diào)整房地產(chǎn)交易環(huán)節(jié)契稅營業(yè)稅優(yōu)惠政策的通知》（財稅［2016］23號）規(guī)定，契稅優(yōu)惠稅率的受惠范圍是“住房”，并沒有再設(shè)定“普通”的條件。因此，只要家庭購買的房屋符合“住房”的認定條件，就可以享受契稅優(yōu)惠稅率。購買高檔住宅的納稅人也可以按規(guī)定享受契稅優(yōu)惠。

四、稅額計算

主要規(guī)定：《條例》第五條規(guī)定的應納稅額計算公式為：

應納稅額=計稅依據(jù)×稅率

［例2］某市一工業(yè)企業(yè)購買一塊土地的使用權(quán)，用于建設(shè)廠房，成交價格為2500萬元，當?shù)匾?guī)定的契稅適用稅率為4%，該企業(yè)應納契稅稅額的計算方法為：

應納稅額=2500×4%=100（萬元）

［例3］某市居民劉某與王某交換房屋，其中劉某向王某支付價差10萬元，當?shù)匾?guī)定的契稅適用稅率為3%，劉某應納契稅稅額的計算方法為：

應納稅額=100000×3%=3000（元）

歸納提示：應納稅額以人民幣計算。轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬以外匯結(jié)算的，按照納稅義務(wù)發(fā)生之日中國人民銀行公布的人民幣市場匯率中間價，折合成人民幣計算。