成昊

【摘要】注冊會計師審計獨(dú)立性被職業(yè)界視為審計的靈魂。獨(dú)立會計師職業(yè)能夠生存和發(fā)展的前提就是其獨(dú)立、客觀、公正的特性，這也是注冊會計師職業(yè)發(fā)展的基礎(chǔ)。其中，注冊會計師的獨(dú)立性又是整個會計師職業(yè)的最基本的前提，只有注冊會計師職業(yè)保持住獨(dú)立性的特征，才能夠客觀公正的出具相應(yīng)的審計報告。分析注冊會計師審計獨(dú)立性缺失的原因，有針對性地提出了提高注冊會計師審計獨(dú)立性的措施，最大限度提高注冊會計師審計獨(dú)立性，確保審計工作健康有序的運(yùn)行。

【關(guān)鍵詞】注冊會計師；獨(dú)立性；審計

注冊會計師自誕生之日起，獨(dú)立性就對注冊會計師的生存與發(fā)展發(fā)揮著重要影響。注冊會計師這一行業(yè)在社會上所占的位置以及注冊會計師這一職業(yè)的名聲和注冊會計師本身能否保持獨(dú)立性具有很大關(guān)系。當(dāng)前資本市場的結(jié)構(gòu)日益變化，逐步走向復(fù)雜化，這也就出現(xiàn)了各種金融衍生工具，也就形成了一個全球范圍的經(jīng)濟(jì)關(guān)系。我國現(xiàn)階段正處在市場經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)型時期，在法規(guī)以及相應(yīng)的制度上還是不夠健全，在資本市場以及公司結(jié)構(gòu)治理、每個集團(tuán)利益之間關(guān)系等都出

現(xiàn)了特有的特征。因此，在這種環(huán)境下，我們必須要制定一些有效的措施來維護(hù)注冊會計師審計的獨(dú)立性。

一、注冊會計師審計獨(dú)立性的現(xiàn)狀

（一）審計市場有待進(jìn)一步完善

目前，國內(nèi)具備對上市公司審計資質(zhì)的會計師事務(wù)所數(shù)量很多，競爭十分激烈，一些事務(wù)所爭取客戶最常見的手段不過就是價格戰(zhàn)。再加上國內(nèi)資本證券市場尚不成熟，證券投資者往往是炒作題材、概念，反而對最能直觀反映上市公司基本運(yùn)轉(zhuǎn)狀況的財務(wù)信息并不重視。

市場有效需求的嚴(yán)重不足，會造成上市公司和會計師事務(wù)所對提高審計服務(wù)質(zhì)量的壓力和動力喪失，久而久之，獨(dú)立審計這一行業(yè)必然呈現(xiàn)“劣幣驅(qū)逐良幣”的局面。

（二）政府的有效行為缺失

政府部門從獨(dú)立審計市場出現(xiàn)伊始就存在不同程度地行為干預(yù)，部分會計師事務(wù)所會將原掛靠行政部門的優(yōu)勢直接轉(zhuǎn)化為自身濟(jì)效益。在行政行為的影響下，那些通過行政權(quán)力來獲得市場服務(wù)份額的會計師事務(wù)所，其所占的市場份額大小與其內(nèi)在服務(wù)質(zhì)量優(yōu)劣其實(shí)關(guān)系并不大。即便這樣的會計師事務(wù)所不具備提供高質(zhì)量審計服務(wù)，僅僅憑借其與政府部門間特殊關(guān)系這一先天優(yōu)勢，它們也往往成為理性經(jīng)紀(jì)人的最佳選擇。

（三）會計師事務(wù)所規(guī)模偏小

目前，盡管許多會計師事務(wù)所正處于由小到大的自然發(fā)展過程，但行業(yè)總體發(fā)展很不均衡，行業(yè)約束仍然存在“小、亂、散”等問題。事務(wù)所中往往是具備資質(zhì)的多，但真正能夠出具高質(zhì)量審計報告的“鳳毛麟角”。會計師事務(wù)所規(guī)模較小，普遍業(yè)務(wù)收入不高，在這種情況下，不僅正常的審計業(yè)務(wù)自身都難以規(guī)范，更何況“以小審大”在經(jīng)濟(jì)上便不可避免地會對大公司客戶產(chǎn)生較大依賴。從而容易被客戶意志所左右，難以獨(dú)立、客觀、公正地發(fā)布審計意見。因此，國內(nèi)急需發(fā)展規(guī)模較大的、規(guī)范要求的、素質(zhì)較高的會計師事務(wù)所。

二、影響注冊會計師審計獨(dú)立性的因素分析

（一）內(nèi)部因素

1.行業(yè)特點(diǎn)

由于我國注冊會計師行業(yè)競爭激烈，事務(wù)所規(guī)模普遍偏小，業(yè)務(wù)往往以區(qū)域?yàn)閯澐謽?biāo)準(zhǔn)，以熟人介紹為主，注冊會計師在審計過程中往往顧及收入損失，擔(dān)心客戶流失，從而不敢“得罪”客戶，另一方面，由于注冊會計師自身的能力素質(zhì)有限，在執(zhí)業(yè)過程中經(jīng)驗(yàn)不夠豐富，難以開展深入的工作，可能為了謀求私利而發(fā)表無保留審計意見。

2.客戶特征

（1）委托方缺位

在注冊會計師審計委托制度中應(yīng)存在三方：審計的委托方、審計客體、審計的受托方。審計的委托方即是有審計需求的一方，也是審計活動的出資者；審計客體是被審計單位；審計的受托方即受委托進(jìn)行審計活動的注冊會計師：三者缺一不可。在我國，審計的委托方是企業(yè)管理層，而真正的審計需求方是企業(yè)股東，但是他們并沒有選擇事務(wù)所的權(quán)利，管理層為了自身利益往往選擇那些能夠出具有利于其自身利益的審計報告的會計師事務(wù)所，這樣由于真正審計需求方的缺位，注冊會計師迫于來自管理層的壓力，其審計獨(dú)立性也會受到嚴(yán)重影響。

（2）一股獨(dú)大現(xiàn)象嚴(yán)重

根據(jù)證監(jiān)會要求，上市公司選擇哪家會計師事務(wù)所進(jìn)行審計主要是通過股東大會選舉進(jìn)行的。由于小股東有很少的股權(quán)，并不積極參加股東大會，所以權(quán)利主要集中在大股東手上，小股東對于最終的結(jié)果并沒有很大的影響。此外，很多公司是由管理層向股東大會推薦會計師事務(wù)所的，這使得大股東與管理層的利益更加趨于一致，聘任的會計師事務(wù)所并不能符合中小股東的利益，可能會影響審計的獨(dú)立性。

（二）外部因素

影響注冊會計師獨(dú)立性的外部因素主要有外部法律制度、市場環(huán)境以及政府行為等。如政府的監(jiān)管督導(dǎo)行為和干預(yù)行為以及市場環(huán)境中的法律制度是否完善等，對注冊會計師是否能夠有效保護(hù)等等都影響著注冊會計師的獨(dú)立性。

三、提升注冊會計師獨(dú)立性的措施

（一）整合會計師事務(wù)所，擴(kuò)大規(guī)模效益

鼓勵現(xiàn)有會計師事務(wù)所進(jìn)行資源整合和做大做強(qiáng)，通過整合盡可能發(fā)展大型規(guī)模的會計師事務(wù)所，以增強(qiáng)其抵御外部環(huán)境壓力的能力，提高審計的獨(dú)立性。一是規(guī)模較大的會計師事務(wù)所具備更強(qiáng)的擔(dān)保能力，更有能力抵制來自客戶方不許揭露欺詐虛假行為等不當(dāng)要求的壓力；二是大型事務(wù)所有實(shí)力在內(nèi)部建立比較健全的人才培訓(xùn)機(jī)制和質(zhì)量控制體系，以確保其擁有更多穩(wěn)定、優(yōu)質(zhì)的客戶，有利于保證其審計質(zhì)量。

（二）加強(qiáng)注冊會計師職業(yè)道德建設(shè)，提高業(yè)務(wù)素質(zhì)

從社會層面來看，一是需要對注冊會計師的審計獨(dú)立性的衡量進(jìn)行研究并制定其標(biāo)準(zhǔn)，同時還應(yīng)加快實(shí)施進(jìn)度，盡可能做到衡量標(biāo)準(zhǔn)具體化、規(guī)范化和可行化，并加強(qiáng)對審計相關(guān)法則法規(guī)的宣傳；

二是加強(qiáng)對注冊會計師審計行為的社會監(jiān)督，對注冊會計師的虛假行為，利用一切輿論手段和工具進(jìn)行曝光，對注冊會計師施予有效的輿論監(jiān)督；從自身層面來看，注冊會計師要注重后續(xù)教育和學(xué)習(xí)，在更新會計知識的同時強(qiáng)化對現(xiàn)代高新技術(shù)的掌握和應(yīng)用。

（三）增加對獨(dú)立審計的自愿性需求

通過加速股份全流通改革、實(shí)施國有股減持、主體多元化投資、完善公司治理等措施，增加對獨(dú)立審計的自愿性需求，對委托人、管理層和審計師的委托關(guān)系進(jìn)行規(guī)范，以形成形成更有效競爭的審計市場。加速股份全流通的改革有利于減少國有股、法人股在企業(yè)中的比重，從而形成一種相對平衡的股權(quán)結(jié)構(gòu)，進(jìn)而提高企業(yè)對獨(dú)立審計的需求。