郝繼偉 武浩崢

一、引言

“大數(shù)據(jù)”已經(jīng)成為當(dāng)今時代企業(yè)變革和創(chuàng)新的基本思維起點，大數(shù)據(jù)管理在許多企業(yè)被視為未來經(jīng)濟增長點。美國2015年工業(yè)互聯(lián)網(wǎng)洞察報告結(jié)果表明，80%以上的高管將大數(shù)據(jù)應(yīng)用和分析列入企業(yè)前三項最重要的技術(shù)投資清單，70%以上的高管表示計劃將20%以上的技術(shù)資金投入到大數(shù)據(jù)技術(shù)研發(fā)和應(yīng)用中。大數(shù)據(jù)之下，企業(yè)外部交易成本的下降使得企業(yè)的補充性資源動力提升，而數(shù)據(jù)核心能力的提升也使得內(nèi)部交易成本降低，從而提高了企業(yè)的管理水平。

會計信息在資源配置和決策過程中具有決定性地位，它解決了委托人和代理人之間存在的信息不對稱問題。早在20世紀(jì)末，陳毓圭（1996）就指出企業(yè)報告沒有面向未來，會計信息嚴重不完整，會計信息正在失去相關(guān)性。陳衛(wèi)星（1998）、蔣堯明（1999）和譚勁松（1999）等認為在知識經(jīng)濟條件下，企業(yè)無形資產(chǎn)的比例與重要性日益提高，而這一信息卻無法得到充分披露。這使得會計信息的可靠性和相關(guān)性變差，影響了使用者的決策。會計信息使用者越來越關(guān)心企業(yè)無形資產(chǎn)的狀況,他們需要會計提供有關(guān)無形資產(chǎn)的價值、構(gòu)成、收益等方面的有用信息,以便作出科學(xué)合理的投資決策或管理決策。

實際上，在改善會計信息質(zhì)量方面，可靠性和相關(guān)性存在著不可調(diào)和的矛盾。根本原因在于信息的提供者和使用者對信息要求的側(cè)重點不同，信息的使用者要取得可靠性和相關(guān)性的權(quán)衡，而信息的提供者要顯示與其努力程度高度相關(guān)的信息。黃世忠（2015）指出，移動互聯(lián)網(wǎng)時代，面對層出不窮的商業(yè)模式創(chuàng)新，會計在理論和實務(wù)兩個方面已經(jīng)嚴重滯后，如不與時俱進，就有可能被邊緣化，而商業(yè)模式的創(chuàng)新都是基于大數(shù)據(jù)的。傳統(tǒng)的信息不對稱是指信息的匱乏性和可得性；在大數(shù)據(jù)背景下，信息不對稱主要表現(xiàn)為市場各方對信息生產(chǎn)、傳遞、處理、管理等能力上的差異性。所以，如何對大數(shù)據(jù)進行管理，以提升會計信息質(zhì)量，并最終緩解信息不對稱問題變得日益重要。

二、大數(shù)據(jù)可以顯著提升會計信息相關(guān)性

建立在相關(guān)關(guān)系分析法基礎(chǔ)上的預(yù)測是大數(shù)據(jù)的核心。大數(shù)據(jù)重視相關(guān)關(guān)系，而非因果關(guān)系，是有理由的。一方面，是數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)和關(guān)系的復(fù)雜性使得因果關(guān)系的分析難以探討，時間上不合算；另一方面，大數(shù)據(jù)的特點是價值密度低，而數(shù)據(jù)體量且是動態(tài)變化的，因果關(guān)系具有時效性，執(zhí)著于因果關(guān)系的分析也就得不償失，時效性這一特點也使得這種分析對于決策的幫助不是很大。

大數(shù)據(jù)對于會計信息相關(guān)性的提升作用主要表現(xiàn)在：第一，會計信息來源的增加使得原有會計信息得到支持或者補充證據(jù)，可以稱之為輔助性提升；第二，原來不容易量化的信息，由于價值評估方法的改進而可以進行量化，進入到會計信息系統(tǒng)中，這樣就增進了會計信息的相關(guān)性，可以稱之為估值提升。

1.不同類型的大數(shù)據(jù)是對現(xiàn)存會計記錄的補充

大數(shù)據(jù)的信息來源是多樣化的，不僅包括結(jié)構(gòu)化的數(shù)據(jù)，更重要的是包含了大量超出結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)之外的非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)，比如視頻和圖像數(shù)據(jù)，音頻數(shù)據(jù)和文本數(shù)據(jù)等。其中，視頻和圖像可以成為會計信息的來源，即可以作為補充的非財務(wù)信息進行披露，以提升公司的投資質(zhì)量。根據(jù)公司高管的演講視頻和圖像可以在一定程度上評估企業(yè)的風(fēng)險。而音頻數(shù)據(jù)也可以提高會計記錄和財務(wù)信息的質(zhì)量，基于音頻數(shù)據(jù)流，大數(shù)據(jù)可以提供支持會計記錄的附加證據(jù)，比如廠房建造期間建筑工程師的音頻數(shù)據(jù)可以提供其價值和受益期限的額外證據(jù)，這可以幫助未來的會計理解長期資產(chǎn)的價值基礎(chǔ)和潛在減值問題?？蛻魧σ纛l數(shù)據(jù)的運用有助于增強滿意度，了解產(chǎn)品質(zhì)量信息，最終提高對于保修責(zé)任的估計。

此外還有文本數(shù)據(jù)，當(dāng)前社會媒體是最大和增長最快的文本數(shù)據(jù)來源，這些數(shù)據(jù)在評估和提高公司績效方面將會起到很大的幫助作用。當(dāng)然，從管理會計的角度來看，前述不同來源的數(shù)據(jù)經(jīng)過提取，與傳統(tǒng)的財務(wù)數(shù)據(jù)進行整合以后，將會提高企業(yè)評價和預(yù)測企業(yè)績效的能力，而且能夠為決策制定增加明晰性和有用性。例如，在與固定資產(chǎn)有關(guān)的大數(shù)據(jù)系統(tǒng)中能夠增加包括視頻和音頻在內(nèi)的多種類型的多媒體。通過這種手段，使用者獲得了對資產(chǎn)的基本狀況、面貌和特征的更全面的了解，尤其是在資產(chǎn)的明晰性方面滿足了利益相關(guān)者的需求。

2.多源異構(gòu)數(shù)據(jù)加深了利益相關(guān)者對于軟資產(chǎn)的了解

在大數(shù)據(jù)時代，最重要的資產(chǎn)不再是有形資產(chǎn)，而是諸如客戶、人力資源、品牌等類型的輕資產(chǎn)。然而因其價值確定很困難，所以資產(chǎn)負債表僅將其列入表外資產(chǎn)信息予以披露。盡管這類資產(chǎn)因行業(yè)和企業(yè)的不同表現(xiàn)出很大的差異性，但對于利益相關(guān)者有明顯的價值。許多國家和企業(yè)正在經(jīng)歷對無形資產(chǎn)投資的快速增長，使得表外資產(chǎn)項目的比例越來越大，引起了傳統(tǒng)的財務(wù)報表相關(guān)性的持續(xù)下降，降低了會計信息質(zhì)量，逐漸減少了會計信息對決策的有用性。

大數(shù)據(jù)恰好可以對此問題提供有力的幫助。首先，能夠增進對無形資產(chǎn)的本質(zhì)和特征的了解，使得與目標(biāo)資產(chǎn)有關(guān)的關(guān)鍵特征能夠被收集、加工和分析；其次，這些特征信息可以迅速得到廣泛傳播，很容易為利益相關(guān)者所知曉。這類信息大部分是定性信息，對財務(wù)報表的解讀起到了補充作用，利益相關(guān)者利用這些信息，能夠找到提升表外無形資產(chǎn)信號的重要性的路徑；最后，隨著數(shù)據(jù)搜集和分析過程的演化，對于軟資產(chǎn)的定量估值方法會被創(chuàng)建和發(fā)展，可能會允許出現(xiàn)在資產(chǎn)負債表中。

3.估值方法的改進減少了公允價值會計估計的主觀假設(shè)

學(xué)術(shù)界對于公允價值的爭論集中表現(xiàn)在確定狀態(tài)下的公允價值應(yīng)用問題。比如關(guān)于財產(chǎn)、廠房和設(shè)備等資產(chǎn)的計量問題，不同準(zhǔn)則對于公允價值的強調(diào)存在著重要的差異。國際會計準(zhǔn)則同意采用公允價值方法和相關(guān)的重新估值，而美國會計準(zhǔn)則則允許這些資產(chǎn)以歷史成本反映，除了出現(xiàn)減值的情況之外，禁止使用公允價值。當(dāng)減值發(fā)生時，美國會計準(zhǔn)則要求每一個受影響的資產(chǎn)估值為減值后的價值（Grant Thornton，2014）。

大數(shù)據(jù)能夠幫助解決美國會計準(zhǔn)則和國際會計準(zhǔn)則關(guān)于公允價值會計存在的分歧，并幫助創(chuàng)建一個全球性的會計標(biāo)準(zhǔn)。首先，大數(shù)據(jù)的搜索范圍更大。利用大數(shù)據(jù)的自動網(wǎng)絡(luò)搜索方法，搜集那些難以估值的資產(chǎn)信息以幫助估值，這一過程可以在限定時間內(nèi)持續(xù)運行，也可以定期運行；其次，大數(shù)據(jù)可以搜集某一類型資產(chǎn)的所有細節(jié)，為更深入的分析提供了便利。這些數(shù)據(jù)依據(jù)不同的決策規(guī)則來進行搜集，可以說囊括了與目標(biāo)資產(chǎn)相關(guān)的所有可獲得的信息，有助于代理人對該資產(chǎn)的長期關(guān)注和運行。

在公允價值會計估計背景下，搜尋所有相關(guān)的信息以最大化第一個和第二個層次的公允價值估計，包括客觀的、可觀察的和當(dāng)前的活躍市場數(shù)據(jù)。如果每一個公司都有這樣的方法，那么數(shù)據(jù)公司就能夠用標(biāo)準(zhǔn)的加工過程生產(chǎn)公允價值估計所需的信息。而在大數(shù)據(jù)背景下，活躍市場的可能范圍將會加大，而可觀察的市場價格的頻次和類型也會大幅度增加，這些都為公允價值的前兩個層次的價值估計提供了更加豐富的信息。

不難想象，專注于提供關(guān)于資產(chǎn)和負債公允價值的數(shù)據(jù)服務(wù)公司和估值公司將會在市場上激增。不管這些信息是否經(jīng)由大數(shù)據(jù)展現(xiàn)出來，公允價值會計估計的主觀假設(shè)必將會減少。例如，考慮公允價值會計對固定資產(chǎn)的影響。當(dāng)前所采用的折舊方法主要包括直線法和加速折舊法，反映了此類資產(chǎn)價值隨著時間所發(fā)生的變化，它主要基于這樣的假設(shè)：估計的有效壽命期和資產(chǎn)所獲得的收益是相匹配的。然而，盡管直線法是最常用的方法，很多時候它并不能正確地反映隨著收益期的推移而發(fā)生的資產(chǎn)價值的變化，如車輛的年齡和其價值之間存在著負相關(guān)的關(guān)系，而在大數(shù)據(jù)背景下，車輛的價值可以很容易地根據(jù)每一個報告期內(nèi)相關(guān)市場變量的表現(xiàn)而進行修正。

三、大數(shù)據(jù)對會計信息質(zhì)量的負面影響

1.不相關(guān)信息和數(shù)據(jù)可用性問題

大數(shù)據(jù)在提升會計信息相關(guān)性的同時，也應(yīng)該注意到，原始數(shù)據(jù)包含了所有數(shù)據(jù)和全部細節(jié)信息，其中會有大量的不相關(guān)信息，對決策形成了干擾，影響決策的效率，甚至?xí)?dǎo)致決策者作出錯誤的決策。

伴隨著大數(shù)據(jù)的爆炸性增長，也催生了大量的劣質(zhì)數(shù)據(jù)，這些劣質(zhì)數(shù)據(jù)的使用在很大程度上降低了數(shù)據(jù)的可用性。大數(shù)據(jù)的可用性至少應(yīng)該包括五個方面的性質(zhì)：一致性（避免語義錯誤和相互矛盾）、精確性（應(yīng)用領(lǐng)域特別要求）、完整性（對于查詢和計算的支持）、時效性（過時信息危害很大）、實體統(tǒng)一性（同一個實體在各種數(shù)據(jù)源中描述統(tǒng)一，也是共享的要求）。

事實表明，大數(shù)據(jù)在可用性方面存在嚴重問題。國外權(quán)威機構(gòu)的統(tǒng)計表明，美國企業(yè)信息系統(tǒng)中的數(shù)據(jù)存在各種錯誤和誤差。比如美國醫(yī)療信息系統(tǒng)中的關(guān)鍵數(shù)據(jù)不完整或陳舊；國際著名科技咨詢機構(gòu)的調(diào)查指出，全球財富1000強企業(yè)的信息系統(tǒng)中數(shù)據(jù)不正確或不準(zhǔn)確的比例超過25%。數(shù)據(jù)可用性問題伴隨著大數(shù)據(jù)的指數(shù)增長將會日趨嚴重，也必將導(dǎo)致源于數(shù)據(jù)的知識和決策的嚴重錯誤。

而且，對于不相關(guān)數(shù)據(jù)的加工處理過程會花費大量的時間成本，并產(chǎn)生不菲的費用，據(jù)有關(guān)專家推算，從時間上來看，會有30%-80%的時間用于清理劣質(zhì)數(shù)據(jù)，而清理過程所產(chǎn)生的成本占到企業(yè)產(chǎn)值的10%-20%。

2.過分依賴相關(guān)性分析作為決策依據(jù)

大數(shù)據(jù)時代最大的轉(zhuǎn)變，是放棄對因果關(guān)系的渴求，而關(guān)注相關(guān)關(guān)系。也就是說只要知道是什么，而不需要知道為什么。舍恩伯格得出這樣的結(jié)論:“相比于依靠精確性的小數(shù)據(jù)時代，大數(shù)據(jù)憑借其數(shù)據(jù)的完整性和混雜性，幫助我們一步步接近事物的真相”。但是該相關(guān)關(guān)系對于決策的價值需要作出謹慎的評估，通常而言，它們僅僅為決策提供了線索，如果憑借這些相關(guān)關(guān)系直接作出決策，那么這些決策有很大的可能是錯誤的或者失敗的。比如某一個游戲提供商的設(shè)計師根據(jù)大數(shù)據(jù)提煉出的玩家的抱怨，有針對性地在后續(xù)游戲中做了改進，它所做的改進是針對組隊困難的抱怨。新游戲采用隨機組隊模式，組隊變得十分容易，但是由于忽略了游戲的社會交往功能，破壞了社交屬性，效果適得其反。所以，大數(shù)據(jù)的使用分析，不能夠讓相關(guān)關(guān)系分析成為決策的依據(jù)，它僅僅是進一步分析因果關(guān)系的線索而已。它僅僅是一個工具，一個指示器，而非最終答案，它應(yīng)該為決策注入活力，而不是驅(qū)動決策。過分依賴相關(guān)關(guān)系做出決策存在著很大的問題，因為只知相關(guān)性而不知因果，那么數(shù)據(jù)分析的深度只有一半。因果關(guān)系的基礎(chǔ)是相關(guān)關(guān)系，不能將相關(guān)分析與因果分析對立，而需將其并重，使其互相補充。

四、提升會計信息質(zhì)量的大數(shù)據(jù)管理策略

綜上所述，大數(shù)據(jù)對于會計信息質(zhì)量具有正反兩個方面的影響，只有通過大數(shù)據(jù)管理，才可能提升組織的會計信息質(zhì)量水平，從而為投資者提供與決策更為相關(guān)的信息，在實現(xiàn)大數(shù)據(jù)價值的同時，也將有利于最終提高組織的經(jīng)濟和社會效益。

然而，綜合應(yīng)用大數(shù)據(jù)進行管理決策需要新的能力，以及組織結(jié)構(gòu)和文化的變化。大多數(shù)公司遠未深入到可使用的數(shù)據(jù)當(dāng)中，具有諷刺意味的是，在這其中還有一些公司甚至還掌握著能夠捕捉和分析有價值的信息技術(shù)，但是他們?nèi)匀粵]有能夠充分利用大數(shù)據(jù)為其服務(wù)，而這反過來又驗證了大數(shù)據(jù)管理的重要性。

1.改變會計部門的角色定位，變成本中心為利潤中心

大數(shù)據(jù)不僅給企業(yè)帶來一種全新的戰(zhàn)略資源和核心能力，還可以使企業(yè)或社會資源控制方式、利用方式以及配置方式的開放化得以實現(xiàn)?！按髷?shù)據(jù)”意識、“大數(shù)據(jù)”思維應(yīng)該成為當(dāng)今會計制度創(chuàng)新領(lǐng)導(dǎo)者及參與者的基本知識準(zhǔn)備。

在大數(shù)據(jù)時代，信息產(chǎn)品具有高固定成本和低變動成本的特征，成本結(jié)構(gòu)的變化所導(dǎo)致的直接結(jié)果是企業(yè)規(guī)模擴張的邊際成本遞減與基于網(wǎng)絡(luò)外部性的規(guī)模擴張邊際收益遞增效應(yīng)不斷得到加強，直接顛覆了人們在傳統(tǒng)工業(yè)經(jīng)濟時代對企業(yè)生產(chǎn)行為邊際成本遞增和邊際收益遞減的一般認知。當(dāng)然，其所要求的生產(chǎn)組織方式和治理機制也大不相同。所以，有必要重新定義會計部門在組織中的地位，要完成由“核算財務(wù)”向“價值提升”轉(zhuǎn)化，即會計部門要學(xué)會充分利用大數(shù)據(jù)加工高質(zhì)量的會計信息以創(chuàng)造價值。

當(dāng)前的商業(yè)模式越來越多的強調(diào)通過多個參與者的互動創(chuàng)造價值，而非傳統(tǒng)的一對一交易或者信息交換，當(dāng)企業(yè)會計部門能夠通過基于數(shù)據(jù)的信息服務(wù)向個別的客戶索取價格時，就可以從一系列使用者搜集的數(shù)據(jù)產(chǎn)生收入。組織負責(zé)人起碼在觀念上要作出改變，即會計部門可以創(chuàng)造價值，而不僅僅是傳統(tǒng)的成本中心。

2.創(chuàng)造和獲得數(shù)據(jù)并對大數(shù)據(jù)能否納入會計記錄進行評估

大數(shù)據(jù)狀態(tài)下的數(shù)據(jù)呈現(xiàn)是碎片化的，大數(shù)據(jù)提供重疊的信息，公司能從整個數(shù)據(jù)集，也能從其千分之一的數(shù)據(jù)集中獲取同樣的信息。從經(jīng)濟學(xué)的意義上來講，數(shù)據(jù)樣本收益是遞減的。此外，決定數(shù)據(jù)價值的不是數(shù)據(jù)的規(guī)模，而是進行加工后的數(shù)據(jù)質(zhì)量，價值主要不是通過數(shù)據(jù)創(chuàng)造的，而是通過設(shè)計、執(zhí)行以及闡釋重要的試驗來創(chuàng)造的。而通過會計的加工過程對于數(shù)據(jù)質(zhì)量具有決定性的影響。所以，提供什么樣的信息，或者說在財務(wù)會計數(shù)據(jù)庫中放入什么樣的信息更相關(guān)對于會計人員提出了更高的要求。很顯然，在大數(shù)據(jù)價值的實現(xiàn)方面，會計大有可為。

然而，對于每一個公司而言，數(shù)據(jù)的使用受限于數(shù)量、質(zhì)量和可獲得性。許多組織不能夠應(yīng)用大數(shù)據(jù)，是因為不能夠克服限制性因素，比如缺少數(shù)據(jù)、不相關(guān)或者數(shù)據(jù)來源有問題，又或者在信息的提取方面缺乏專家。正因為如此，企業(yè)首先要做的是希望將大數(shù)據(jù)納入會計記錄中以確認這些數(shù)據(jù)，評估它們對于手頭工作的適應(yīng)性，并決定是否進行外源分析，把公司所有的數(shù)據(jù)儲存起來進行測試將會是一個好的起點（包括與客戶互動的數(shù)據(jù)流）。如果不能執(zhí)行這些過程將會降低會計記錄的質(zhì)量和對財務(wù)結(jié)果的基本信任。

3.數(shù)據(jù)的加工應(yīng)用問題

數(shù)據(jù)管理的主要目標(biāo)是應(yīng)用，作為管理者都有一個愿望：數(shù)據(jù)能夠拿來直接應(yīng)用，但這種愿望與大數(shù)據(jù)的轉(zhuǎn)換特征（快速實時的更新）相沖突。這就要求企業(yè)做出投資和融資決策以支持數(shù)據(jù)長期儲存和更新，不過當(dāng)前一些大型互聯(lián)網(wǎng)公司提供的云計算服務(wù)可以在很大程度上解決這一問題。

前已述及，數(shù)據(jù)不等于信息，信息也不等于決策有用信息。從數(shù)據(jù)到?jīng)Q策相關(guān)信息的路途需要數(shù)據(jù)的過濾、加工和分析才可能到達。數(shù)據(jù)存在于組織內(nèi)部或者相關(guān)利益群體之間，不是在公開市場上進行交易的簡單商品，特別是，它們受到軟硬件、工具、規(guī)章制度等等因素的限制，數(shù)據(jù)生產(chǎn)過程的盤根錯節(jié)意味著所謂的“再利用”從來都不是簡單明了的。這突出表現(xiàn)在大數(shù)據(jù)技術(shù)的學(xué)習(xí)曲線是陡峭的，數(shù)據(jù)下載十分容易，但是發(fā)展應(yīng)用卻很難。許多數(shù)據(jù)最初的產(chǎn)生要么是基于特定的目的，要么是某些互聯(lián)網(wǎng)公司的副產(chǎn)品，但是當(dāng)涉及到具體的應(yīng)用時，則需要根據(jù)應(yīng)用目的重新定位，原始數(shù)據(jù)和潛在的系列應(yīng)用可能存在著顯著的差異，這就對數(shù)據(jù)控制、質(zhì)量和語義一致性提出了更高的要求。

4.以客戶為導(dǎo)向，注重數(shù)據(jù)信息的多維度提供

當(dāng)前的數(shù)據(jù)庫是單一維度的或單一渠道的，比如，關(guān)注某一個特別的交易類型和交易行為依賴于單一渠道的互動，如通過電話或者email等。收集和分析多維度的數(shù)據(jù)庫是會計報告未來的發(fā)展方向，這種數(shù)據(jù)庫通過多種渠道，可以提供對一系列行為的洞察。多維度數(shù)據(jù)庫的目標(biāo)不僅僅是識別相關(guān)關(guān)系和建立合理的因果關(guān)系，更重要的是從多樣的、獨立的和不相關(guān)的數(shù)據(jù)來源去獲得一致性的證據(jù)，以得出可靠的結(jié)論。

巨量數(shù)據(jù)在不同的領(lǐng)域和部門之內(nèi)和之間被轉(zhuǎn)換和分析，逐漸地提高了市場對于精確性和及時性服務(wù)的依賴。會計信息的提供必須從生產(chǎn)者導(dǎo)向轉(zhuǎn)換至客戶導(dǎo)向，從標(biāo)準(zhǔn)化的產(chǎn)品提供轉(zhuǎn)向定制化的產(chǎn)品提供，從單方面生產(chǎn)發(fā)展到互動產(chǎn)生。這對于會計人員提出了嚴峻的挑戰(zhàn)。首先，原來的提供的四表一注已經(jīng)遠遠不能滿足信息使用者的要求，需要提供更多的信息，直接滿足客戶需求而又能夠?qū)崿F(xiàn)簡約化的要求。所以，應(yīng)該提供具有交互性質(zhì)的會計信息數(shù)據(jù)庫，信息使用者根據(jù)自身的需要進行簡單的加工或者直接調(diào)用。而不是像原來，把所有的信息一股腦的發(fā)布出去，強制性的推送，使之變成使用者對會計信息的主動選擇，直接篩選掉冗余信息。

客戶個性化需求的滿足，使得會計信息的相關(guān)性得以提升；同時，多維度提供的數(shù)據(jù)可以對會計信息的可靠性進行多方驗證，有助于利益相關(guān)者作出更好的決策。

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