文/郭媛媛 山東鼎泰房地產(chǎn)開發(fā)有限公司 山東濰坊 261000

1、房地產(chǎn)企業(yè)“甲供材”的相關(guān)理論概述

1.1 “甲供材”的定義

高遠(yuǎn)（2014年）指出，“甲供材”是房地產(chǎn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的一種符合自身發(fā)展的模式，這種模式涉及到建設(shè)單位和施工單位雙方，由建設(shè)單位進(jìn)行原材料的采購(gòu)，施工單位提供一定的勞務(wù)共同完成房地產(chǎn)工程建造的一種合作方式。宋朝暉（2016年）則指出，“甲供材”不同于其他經(jīng)營(yíng)方式的地方是，“甲供材”作為建設(shè)單位的進(jìn)項(xiàng)，因?yàn)殚_票會(huì)開給建設(shè)單位，但是卻是施工單位的收入，這是它的最大特點(diǎn)。

1.2 “甲供材”的計(jì)稅依據(jù)

根據(jù)我國(guó)房地產(chǎn)行業(yè)的相關(guān)稅法規(guī)定，我國(guó)房地產(chǎn)企業(yè)在計(jì)算增值稅的時(shí)候可以采取兩種方法：一是可以采取按照3%的簡(jiǎn)易征收，另一種則是按照10%的一般計(jì)稅方法，這兩種稅率會(huì)直接影響企業(yè)的稅負(fù)，如何對(duì)其進(jìn)行合理的規(guī)避，是每個(gè)房地產(chǎn)企業(yè)需要深思熟慮的問題。

2、房地產(chǎn)企業(yè)“甲供材”的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)核算方式

雖然我國(guó)目前的會(huì)計(jì)制度和準(zhǔn)則沒有對(duì)“甲供材”的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)核算進(jìn)行明確統(tǒng)一的規(guī)定，但是根據(jù)房地產(chǎn)“甲供材”的業(yè)務(wù)模式來看，其核算方式主要有兩種：一是包工包料的核算方式。在這種核算方式下直接通過預(yù)付賬款進(jìn)行核算，建設(shè)單位的會(huì)計(jì)處理流程是這樣的，在購(gòu)買材料的時(shí)候，借方為“工程物資”貸方為“銀行存款”。發(fā)出材料的時(shí)候，借方為“預(yù)付賬款”，貸方為“工程物資”。而施工單位的會(huì)計(jì)核算流程則為，收到甲方材料的時(shí)候，借方為“工程物資”，貸方為“預(yù)收賬款”，當(dāng)材料被使用的時(shí)候，借方為“工程施工-合同成本”，貸方為“工程物資”。

二是包工不包料的核算方式，該方式下建設(shè)單位與施工單位的核算方式與包工包料的核算方式存在一定的差異，流程如下：采購(gòu)材料的環(huán)節(jié)會(huì)計(jì)處理方式與方式一的會(huì)計(jì)處理相同，在發(fā)出材料的時(shí)候，在這種方式下建設(shè)單位需要建立“在建工程”科目，借方為“在建工程”，貸方為“工程物資-開發(fā)成本”。而在這種會(huì)計(jì)核算方式下施工單位在收到材料和使用材料的時(shí)候不需要進(jìn)行任何的會(huì)計(jì)處理，因?yàn)榻ㄖ挝灰呀?jīng)將材料計(jì)入了房地產(chǎn)的開發(fā)成本中去。

3、兩種會(huì)計(jì)核算方式下的稅務(wù)處理

方式一通過預(yù)付賬款進(jìn)行核算，其在稅務(wù)處理上屬于既要開票又要繳納的方式。這是由于材料是由建筑方購(gòu)入的，因此需要開票給建筑方，通過預(yù)付科目進(jìn)行工程成本的核算，只要涉及到材料出庫(kù)，就會(huì)抵減預(yù)付賬款，避免了重復(fù)計(jì)入成本的現(xiàn)狀。但是該種核算模式下也會(huì)面臨一個(gè)新的問題，那就是開票開給建筑單位，施工單位面臨著只有收入，沒有成本的現(xiàn)狀，會(huì)大大提高施工單位的稅負(fù)。

方式二主要通過在建工程科目進(jìn)行核算，由于施工單位不需要給建筑單位開具發(fā)票，會(huì)增大施工單位逃避稅費(fèi)的風(fēng)險(xiǎn)，因?yàn)椴捎梅绞蕉┕挝徊粫?huì)把材料款確認(rèn)為自己的收入，因?yàn)槿绻俅未_認(rèn)收入就會(huì)給建工單位造成工程成本重復(fù)計(jì)入的局面，但是施工單位會(huì)借此逃避稅款，從而加大房地產(chǎn)企業(yè)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

而且“營(yíng)改增”后，計(jì)稅方法主要由兩種，一種是簡(jiǎn)易征收，一種是一般計(jì)稅方法。但是，作為施工單位一般會(huì)選擇簡(jiǎn)易征收，原因是采用一般計(jì)稅方法會(huì)加大自身的稅負(fù)，因?yàn)楝F(xiàn)有的10%較原來的3%，足足高了7個(gè)點(diǎn)，只有在確?？梢酝耆〉眠M(jìn)項(xiàng)的情況下，才對(duì)施工單位有利，而且營(yíng)改增后，采用簡(jiǎn)易計(jì)稅的依據(jù)為價(jià)款+價(jià)外費(fèi)用-分包費(fèi)用，多了一個(gè)分包費(fèi)用可以抵扣，增值稅的計(jì)稅依據(jù)更小，在一定程度上降低了稅負(fù)。但是作為一般納稅人的建筑單位來說，不愿意選擇與按簡(jiǎn)易征收辦法的施工單位合作，因?yàn)榻ㄖ挝恍枰嗟倪M(jìn)項(xiàng)來進(jìn)行抵扣。但是其實(shí)兩種計(jì)稅方法，建筑單位所承擔(dān)的建筑成本都是一樣的，因?yàn)槭┕挝惶峁┑倪M(jìn)項(xiàng)發(fā)票這部分成本是需要建筑單位來承擔(dān)的。例如不含稅工程款為100萬(wàn)元，采用一般計(jì)稅建筑單位需要支付110萬(wàn)元，10萬(wàn)元可以抵扣，如果采用簡(jiǎn)易征稅建筑單位需要支付103萬(wàn)元，3萬(wàn)元可以抵扣，而成本都是100萬(wàn)元。因此房地產(chǎn)企業(yè)要結(jié)合自身的情況，選擇合適的會(huì)計(jì)核算及稅務(wù)處理方法。

4、房地產(chǎn)企業(yè)“甲供材”的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)核算及稅務(wù)處理方式建議

4.1 考慮整體效益的選擇

房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)該圍繞企業(yè)利潤(rùn)最大化的目標(biāo)，對(duì)“甲供材”核算方式進(jìn)行選擇，要充分全面的考慮采購(gòu)成本，管理成本，監(jiān)督成本等，這就要求房地產(chǎn)企業(yè)要擁有一套完整的“甲供材”會(huì)計(jì)核算和稅務(wù)處理體系，以實(shí)現(xiàn)對(duì)“甲供材”過程的實(shí)時(shí)監(jiān)控，從而合理的控制“甲供材”的成本，提高房地產(chǎn)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。

4.2 考慮增值稅負(fù)的選擇

若施工單位選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，提供3% 的建筑安裝發(fā)票，此時(shí)的房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)該考慮“甲供材”在本次工程項(xiàng)目中所占的比例，達(dá)到一定的比例并能保證“甲供材”的進(jìn)項(xiàng)全部能夠取得，才能控制房地產(chǎn)企業(yè)的稅負(fù)。但是如果施工單位選擇一般計(jì)稅方法10%，則房地產(chǎn)企業(yè)不用考慮“甲供材”在該工程成本中所占的比例。但是建筑業(yè)材料種類的繁多，涉及的稅率也比較繁多，采購(gòu)稅率可能是16%，10%，6%，3%，這樣就會(huì)與10%產(chǎn)生一定的差額稅率，很可能會(huì)增加房地產(chǎn)企業(yè)的稅負(fù)。因此，在實(shí)行“甲供材”的材料采購(gòu)的時(shí)候，應(yīng)該多購(gòu)買一些稅率高且容易取得發(fā)票的材料，對(duì)于那些小的不容易取得發(fā)票的材料，可以交給施工方進(jìn)行采購(gòu)，這個(gè)就需要相關(guān)單位進(jìn)行協(xié)商，在稅務(wù)的處理上充分考慮雙方稅負(fù)水平，在合同簽訂過程中進(jìn)行明確協(xié)議規(guī)定，以實(shí)現(xiàn)雙方的互利共贏。