賀寒松

【摘要】本文從管理審計(jì)的內(nèi)涵、管理審計(jì)的本質(zhì)、管理審計(jì)的目標(biāo)、管理審計(jì)的內(nèi)容、管理審計(jì)的計(jì)量指標(biāo)，這幾方面來淺談管理審計(jì)責(zé)任的內(nèi)涵特征。

【關(guān)鍵詞】責(zé)任 管理審計(jì) 受托管理責(zé)任

一、明確管理審計(jì)責(zé)任的必要性

馬克思曾經(jīng)說過“作為確定的人，現(xiàn)實(shí)的人，你就有規(guī)定、就有使命、就有任務(wù)。”責(zé)任，顧名思義是一種職責(zé)和任務(wù)，是處于社會(huì)群體生活中的我們每個(gè)人必須遵守的條文和規(guī)則，帶有強(qiáng)制。通?？梢苑譃閮蓚€(gè)意義，一指分內(nèi)應(yīng)做的事，如職責(zé)、盡責(zé)任、崗位責(zé)任等；二指沒做好分內(nèi)事而應(yīng)承擔(dān)的過失。任何一項(xiàng)職業(yè)都有其相應(yīng)的責(zé)任，沒有明確具體的責(zé)任劃分，則該職業(yè)就會(huì)出現(xiàn)混亂，經(jīng)濟(jì)社會(huì)也無法正常運(yùn)行，所以管理審計(jì)也有管理審計(jì)的責(zé)任。

目前國內(nèi)企業(yè)的管理審計(jì)處于起步階段，部分審計(jì)人員對管理審計(jì)責(zé)任方，相應(yīng)的責(zé)任水平未給予充分認(rèn)識(shí)，可依據(jù)的管理審計(jì)評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)較少，導(dǎo)致職責(zé)不清。管理審計(jì)對內(nèi)部審計(jì)人員的專業(yè)基礎(chǔ)知識(shí)提出挑戰(zhàn)。在壓力與責(zé)任的雙重限制下，審計(jì)人員感覺壓力愈大、責(zé)任愈高。在我國經(jīng)濟(jì)社會(huì)高度發(fā)展的今天，一些企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)工作仍然長期得不到有效重視，一些審計(jì)人員尤其是內(nèi)部審計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)，實(shí)踐本領(lǐng)沒有得到很好鍛煉，然而，管理審計(jì)卻要求審計(jì)人員具備許多新的專業(yè)知識(shí)和技能。在管理審計(jì)中，不僅要求審計(jì)人員根據(jù)企業(yè)戰(zhàn)略評判企業(yè)的經(jīng)營管理，識(shí)別企業(yè)潛在的風(fēng)險(xiǎn)，還要對應(yīng)采取的相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)控制措施給出建議，這些要求無不使得審計(jì)人員感覺壓力倍增、責(zé)任重大。

管理審計(jì)，是社會(huì)經(jīng)濟(jì)組織自身發(fā)展的內(nèi)在需要，是經(jīng)濟(jì)發(fā)展，社會(huì)進(jìn)步，文明發(fā)達(dá)到一定階段的必然產(chǎn)物。但是對于我國目前來說，公認(rèn)的管理審計(jì)準(zhǔn)則的缺乏，系統(tǒng)規(guī)劃的缺少，方法體系的缺失，無不使得管理審計(jì)工作開展的隨意性較大。

這些無不要求我們明確管理審計(jì)責(zé)任。一方面，這是對審計(jì)人員的保護(hù)，另一方面也是維護(hù)企業(yè)利益。要明確管理審計(jì)責(zé)任，筆者認(rèn)為應(yīng)從管理審計(jì)的內(nèi)涵、管理審計(jì)的本質(zhì)、管理審計(jì)的目標(biāo)、管理審計(jì)的內(nèi)容、管理審計(jì)的計(jì)量指標(biāo)，這幾方面著手。

二、明確管理審計(jì)責(zé)任應(yīng)考慮的因素

（一）管理審計(jì)內(nèi)涵

管理審計(jì)發(fā)展的過程中，國內(nèi)外很多學(xué)者都根據(jù)自己的理解，結(jié)合當(dāng)時(shí)當(dāng)?shù)氐那樾螌芾韺徲?jì)做出了定義。而我國王光遠(yuǎn)教授作出的關(guān)于管理審計(jì)的定義為大多數(shù)人所接受：管理審計(jì)是主體為內(nèi)部審計(jì)人員或CPA執(zhí)行的，對企業(yè)或組織的內(nèi)部的組織結(jié)構(gòu)、資金狀況、各種管理活動(dòng)、盈利能力等進(jìn)行的客觀的、獨(dú)立的、建設(shè)性的、綜合的、面向未來的檢查、評價(jià)或分項(xiàng)研究，目的是為了維護(hù)股東、債權(quán)人等其他利益相關(guān)者的利益，以幫助管理局，主要是企業(yè)管理層，這一資金受托人改進(jìn)決策，從而提高獲利能力和經(jīng)營能力，或者就受托人對受托管理責(zé)任的履行情況發(fā)表評判性意見，據(jù)此對外報(bào)告。

（二）管理審計(jì)本質(zhì)

從其的發(fā)展歷史來看，管理審計(jì)評價(jià)的是企業(yè)的受托管理責(zé)任。受托管理責(zé)任是資源管理的責(zé)任，是利用企業(yè)資源開展業(yè)務(wù)、取得效益的責(zé)任。管理審計(jì)是以管理、績效為支撐的，它所涵蓋的記錄包括：財(cái)務(wù)管理、內(nèi)部控制、預(yù)算管理與執(zhí)行、重大經(jīng)濟(jì)決策、效益等方面，這是最能真實(shí)、全面反映管理層的受托管理責(zé)任。受托管理責(zé)任框架包括：依法運(yùn)營、規(guī)范管理、取得利潤。依法運(yùn)營是基礎(chǔ)和根本，依照國家的經(jīng)濟(jì)法，公司法等法律規(guī)定。在依法運(yùn)營前提下還應(yīng)保證企業(yè)運(yùn)行的有序性，其中包括秩序建立與否，建立的科學(xué)、合理與否，以及是否得到了有效運(yùn)行，這些均構(gòu)成了企業(yè)管理層在規(guī)范管理方面的責(zé)任。審計(jì)如果要規(guī)范管理情況，管理理論要作為主要的基礎(chǔ)，我們從中提煉抽取的管理職能要素要有可審計(jì)性，這些要素可以作為評價(jià)企業(yè)管理層規(guī)范管理的指標(biāo)。評價(jià)的指標(biāo)涵蓋決策、計(jì)劃、控制。這里的決策主要是指重大經(jīng)濟(jì)決策；這里的計(jì)劃包括資源計(jì)劃和業(yè)務(wù)計(jì)劃，其中主要側(cè)重資源計(jì)劃，也就是預(yù)算管理和執(zhí)行；這里的控制是內(nèi)部的管理控制。在管理審計(jì)中，具體可關(guān)注以下三點(diǎn)：一是在重大經(jīng)濟(jì)決策上，涵蓋了企業(yè)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的決策依據(jù)、規(guī)則、程序以及效果等；二是在預(yù)算管理和執(zhí)行上，涵蓋了預(yù)算制度的建立，還有其調(diào)整、編制、執(zhí)行的情況等；三是在內(nèi)部管理控制上，涵蓋了采購、業(yè)務(wù)、資產(chǎn)、生產(chǎn)、財(cái)務(wù)等方面內(nèi)部控制建立健全，以及有效執(zhí)行的情況等。獲得效益是企業(yè)管理層最重要的職責(zé)。

（三）管理審計(jì)目的

目的是一項(xiàng)行為的方向和標(biāo)桿，管理審計(jì)的目的是為了深入剖析企業(yè)的經(jīng)濟(jì)管理行為，通過進(jìn)行審計(jì)，以來提高企業(yè)的經(jīng)營管理水平和經(jīng)濟(jì)效率，進(jìn)而還可以優(yōu)化資源配置，防范經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，為企業(yè)可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)打基礎(chǔ)。管理審計(jì)強(qiáng)調(diào)效率和效益，是對管理活動(dòng)由表及里的評判。

（四）管理審計(jì)內(nèi)容

管理審計(jì)內(nèi)容應(yīng)包括以下幾個(gè)方面：

1.管理職能審計(jì)。以被審計(jì)單位經(jīng)營活動(dòng)為載體，對反映在經(jīng)營活動(dòng)中的計(jì)劃、組織、領(lǐng)導(dǎo)、控制這幾項(xiàng)職能所進(jìn)行的監(jiān)督、評價(jià)和咨詢服務(wù)活動(dòng)。

2.管理部門審計(jì)。管理部門審計(jì)是通過對被審計(jì)管理部門應(yīng)承擔(dān)的任務(wù)，當(dāng)前存在的問題，自身職能的履行狀況以及管理人員素質(zhì)的審計(jì)。

3.公司戰(zhàn)略審計(jì)。從被審計(jì)單位的戰(zhàn)略層次，總體戰(zhàn)略、競爭戰(zhàn)略、職能戰(zhàn)略進(jìn)行審計(jì)。

4.全面預(yù)算管理審計(jì)。全面預(yù)算管理審計(jì)處于管理控制審計(jì)與業(yè)務(wù)流程審計(jì)的交叉點(diǎn)。

5.企業(yè)核心能力管理審計(jì)。其中涵蓋了企業(yè)核心管理能力審計(jì)：一是戰(zhàn)略管理能力；二是高層管理能力；三是人力資源管理能力；四是危機(jī)處理能力；五是組織管理能力；六是財(cái)務(wù)管理能力；七是企業(yè)文化能力。核心市場能力審計(jì)：一是市場營銷能力；二是環(huán)境整合能力。核心技術(shù)能力審計(jì)：一是生產(chǎn)制造能力；二是技術(shù)研發(fā)能力。

6.公司治理風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)。它涵蓋了兩個(gè)部份客觀指標(biāo)與主觀指標(biāo)：主觀指標(biāo)主要包括了監(jiān)事會(huì)治理指數(shù)、董事會(huì)治理指數(shù)、經(jīng)理層治理指數(shù)、利益相關(guān)者治理狀況、信息披露治理指數(shù)、社會(huì)責(zé)任承擔(dān)情況指數(shù)等；客觀指標(biāo)反映了外部治理環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)，比如國資流失責(zé)任追究程度指數(shù)、國資監(jiān)管部門權(quán)力與義務(wù)指數(shù)、市場約束機(jī)制完善程度指數(shù)等。endprint

7.業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)。涵蓋了競爭風(fēng)險(xiǎn)、研發(fā)與品牌風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)、營銷風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)、IT治理風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)、供應(yīng)商風(fēng)險(xiǎn)等。

8.內(nèi)部控制審計(jì)。涵蓋了設(shè)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)、執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)這兩個(gè)方面。

（五）管理審計(jì)涉及指標(biāo)

管理審計(jì)是有一定的范圍限制的，這個(gè)范圍就是某項(xiàng)業(yè)務(wù)或者某一職能。在這個(gè)范圍內(nèi)對組織結(jié)構(gòu)、開發(fā)和利用人力資源的情況、組織目標(biāo)、內(nèi)部控制、戰(zhàn)略規(guī)劃、風(fēng)險(xiǎn)管理、經(jīng)營活動(dòng)的組織實(shí)施、管理制度、管理方式等適當(dāng)、合法、有效情況等進(jìn)行深入的剖析評價(jià)。所以管理審計(jì)涉及到的——經(jīng)營業(yè)績評價(jià)定量指標(biāo)，主要有：一是反映資產(chǎn)營運(yùn)能力指標(biāo)，也就是流動(dòng)資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率、存貨周轉(zhuǎn)率等；二是反映財(cái)務(wù)效益狀況指標(biāo)，也就是經(jīng)費(fèi)自給率、凈資產(chǎn)收益率等；三是反映償債能力指標(biāo)，也就是流動(dòng)比率、資產(chǎn)負(fù)債率、速動(dòng)比率等；四是收支結(jié)構(gòu)指標(biāo)，也就是公用經(jīng)費(fèi)支出比率、人員經(jīng)費(fèi)支出比率、管理費(fèi)用率、主營業(yè)務(wù)收入與其他業(yè)務(wù)收入比重等；五是成本管理指標(biāo)，也就是單位產(chǎn)品的耗材量、輔助材料費(fèi)用等；六是反映成長能力指標(biāo)，也就是凈資產(chǎn)增長率、總資產(chǎn)增長率、收入增長率、三年平均增長率等。除了這些之外還有反映人力效率、資產(chǎn)效率、經(jīng)濟(jì)規(guī)模效益等指標(biāo)。從上述量化指標(biāo)看，管理審計(jì)的經(jīng)濟(jì)評價(jià)指標(biāo)涵蓋了營運(yùn)管理、效益水平、發(fā)展能力、債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)等方面，尤其是對于管理能力相應(yīng)方面的對比，投入產(chǎn)出的效率、效果，強(qiáng)調(diào)實(shí)現(xiàn)企業(yè)效益最大化以及企業(yè)的發(fā)展目標(biāo)。

三、管理審計(jì)責(zé)任的內(nèi)涵

從上述關(guān)于管理審計(jì)的定義、管理審計(jì)的本質(zhì)、管理審計(jì)的目標(biāo)、管理審計(jì)的內(nèi)容、管理審計(jì)指標(biāo)等方面的探討，筆者認(rèn)為管理審計(jì)責(zé)任應(yīng)該是審計(jì)人員執(zhí)行管理審計(jì)業(yè)務(wù)，出具管理審計(jì)報(bào)告所應(yīng)負(fù)的責(zé)任，審計(jì)人員對被審計(jì)單位經(jīng)營管理活動(dòng)與經(jīng)營業(yè)績發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見的責(zé)任。包括審計(jì)人員的審計(jì)法律責(zé)任和審計(jì)職業(yè)責(zé)任。法律責(zé)任是指審計(jì)人員出現(xiàn)工作失誤或欺詐的時(shí)候，審計(jì)人員在法律上應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任；職業(yè)責(zé)任指的是，審計(jì)人員在承辦管理審計(jì)業(yè)務(wù)的時(shí)候，自己應(yīng)當(dāng)履行的職責(zé)和義務(wù)。

一是合適的責(zé)任主體，也就是承擔(dān)管理審計(jì)責(zé)任的主體，只要是參與管理審計(jì)活動(dòng)的組織和個(gè)人都可以是審計(jì)責(zé)任的主體，尤其包括參與管理審計(jì)活動(dòng)的CPA或內(nèi)部審計(jì)師；

二是參與管理審計(jì)的審計(jì)人員存在過錯(cuò)或舞弊的行為；

三是參與管理審計(jì)的審計(jì)人員的過錯(cuò)行為違反了業(yè)務(wù)約定的規(guī)定、甚至相關(guān)法律法規(guī)；

四是參與管理審計(jì)的審計(jì)人員的行為損害了其他利益相關(guān)者的利益；

五是審計(jì)人員的違法行為和損害事實(shí)之間是因果關(guān)系，也就是說后者必須是由前者引起的，這些也是判斷作出某行為的審計(jì)人員是否該對某一項(xiàng)相應(yīng)的損害事實(shí)承擔(dān)法律責(zé)任的至關(guān)重要的一點(diǎn)。

確保管理審計(jì)責(zé)任的履行就要從主觀因素、客觀因素、審計(jì)方法的選擇等方面降低管理審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。主觀因素主要是審計(jì)人員的勤勉盡責(zé)和應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注的保持上要注意?？陀^因素主要是從管理審計(jì)立項(xiàng)選擇，業(yè)務(wù)的承接，整個(gè)經(jīng)濟(jì)社會(huì)宏觀環(huán)境上著手尤其是審計(jì)項(xiàng)目選擇時(shí)，要科學(xué)利用層次分析法、決策分析法、統(tǒng)計(jì)分析法、經(jīng)營預(yù)測法、PERT網(wǎng)絡(luò)分析法、德爾菲法等。管理審計(jì)方法的選擇要結(jié)合審計(jì)項(xiàng)目和被審計(jì)單位的具體情況，采用科學(xué)合理的：一是管理審計(jì)計(jì)劃方法；二是管理審計(jì)現(xiàn)場取證方法；三是管理審計(jì)分析和評價(jià)方法；四是管理審計(jì)報(bào)告方法；五是溝通方法和后續(xù)審計(jì)方法等。要注意信息技術(shù)在管理審計(jì)中的應(yīng)用，合理運(yùn)用人工智能、工作流技術(shù)、數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)、人工神經(jīng)網(wǎng)絡(luò)等等。endprint