楊少成

摘要：“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)外，管理會(huì)計(jì)對(duì)內(nèi)”似乎已經(jīng)成為企業(yè)管理共識(shí)。然而，相關(guān)利益者以及企業(yè)自身卻要求管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)融合發(fā)展。當(dāng)前，二者融合發(fā)展存在著認(rèn)知觀念、組織發(fā)育、人才培養(yǎng)等方面的制約，需要政府、高校、社會(huì)機(jī)構(gòu)、企業(yè)等采取有力措施突破現(xiàn)有約束。

關(guān)鍵詞：管理會(huì)計(jì)；財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)；融合

中圖分類號(hào)：F230 文獻(xiàn)識(shí)別碼：A 文章編號(hào)：1001-828X（2018）025-0174-02

互聯(lián)網(wǎng)、智能機(jī)器人大力發(fā)展背景下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作已經(jīng)日益被機(jī)器人所取代，但管理會(huì)計(jì)發(fā)展卻如日中天。國(guó)家財(cái)政部也頒發(fā)《關(guān)于全面建立管理會(huì)計(jì)體系的指導(dǎo)意見》，管理會(huì)計(jì)預(yù)計(jì)將獲得快速發(fā)展。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主要是對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行記錄核算監(jiān)督，并對(duì)相關(guān)信息進(jìn)行解釋，管理會(huì)計(jì)主要是依據(jù)財(cái)務(wù)信息提出企業(yè)管理決策提供高管參考。顯然，管理會(huì)計(jì)建立在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)上但比財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)更深刻、更對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)具有指導(dǎo)意義。但現(xiàn)階段我國(guó)管理會(huì)計(jì)發(fā)展滯后，不能滿足社會(huì)需求，亟需推動(dòng)管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)融合發(fā)展，促進(jìn)管理會(huì)計(jì)發(fā)展。本文探討管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)融合發(fā)展的障礙及突破措施，以期對(duì)促進(jìn)兩者融合提供借鑒或參考。

一、管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)融合的必要性

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是企業(yè)對(duì)各項(xiàng)資金進(jìn)行記錄、核算、監(jiān)督的一種經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)。提供財(cái)務(wù)分析報(bào)告既是滿足企業(yè)對(duì)投資者、債權(quán)人以及政府等方面了解企業(yè)財(cái)務(wù)運(yùn)行的需要，也是企業(yè)把握自身經(jīng)營(yíng)狀況、提升經(jīng)濟(jì)效益的需要。管理會(huì)計(jì)是根據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的數(shù)據(jù)資料，進(jìn)行加工處理并提供面向未來的有關(guān)管理決策信息的管理活動(dòng)。提交管理會(huì)計(jì)報(bào)告主要是滿足企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理者對(duì)各部門、各業(yè)務(wù)單元未來的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行調(diào)節(jié)與控制的需要。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告注重提交一套已發(fā)生的客觀信息資料，管理會(huì)計(jì)報(bào)告注重提交一套未實(shí)行的可行管理方案。兩者的融合是充分利用財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息客觀性與管理會(huì)計(jì)方案預(yù)測(cè)性的互補(bǔ)優(yōu)勢(shì)，更好滿足利益相關(guān)者的需要。具體說來，兩者融合的必要性在于：

1.有助于外部利益相關(guān)者更好了解企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況

企業(yè)外部利益相關(guān)者包括投資人、債權(quán)人、政府相關(guān)部門、其他社會(huì)組織等。隨著知情權(quán)的重視，這些外部利益相關(guān)者越來越要求企業(yè)提供更可能全面的信息，而不僅僅限于對(duì)企業(yè)歷史數(shù)據(jù)進(jìn)行分析的財(cái)務(wù)報(bào)告。既有財(cái)務(wù)狀況分析又有管理決策措施的分析報(bào)告（財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)融合的產(chǎn)物）成為更好的替代。例如，債權(quán)人在決定是否對(duì)企業(yè)的債務(wù)進(jìn)行延期時(shí)，將不滿足只是歷史數(shù)據(jù)進(jìn)行的財(cái)務(wù)狀況報(bào)告，而是要看未來企業(yè)發(fā)展是否有潛力；而企業(yè)是否有發(fā)展?jié)摿?，可以通過管理會(huì)計(jì)報(bào)告中關(guān)于企業(yè)未來發(fā)展的舉措來判斷；如果發(fā)現(xiàn)企業(yè)未來發(fā)展戰(zhàn)略決策合理可行，那么可能給予企業(yè)延長(zhǎng)償還債務(wù)的申請(qǐng)。

2.有助于企業(yè)實(shí)施精細(xì)化管理進(jìn)而提高競(jìng)爭(zhēng)能力

管理會(huì)計(jì)不僅分析過去與把握現(xiàn)在，更在于能夠預(yù)測(cè)與規(guī)劃未來?；诖?，企業(yè)經(jīng)營(yíng)者可以針對(duì)前期發(fā)生的問題有計(jì)劃的制定解決方案，做到管理上的“防范于未然”。如果企業(yè)每個(gè)部門都能夠做到有理有據(jù)的事前控制，并且在具體工作過程中持續(xù)改進(jìn)，那么企業(yè)將逐漸形成精細(xì)化的管理思維或模式。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的用數(shù)據(jù)說話，管理會(huì)計(jì)的全員參與、持續(xù)改進(jìn)、注重過程與方法等正是“全面質(zhì)量管理”的思想在財(cái)務(wù)部門以及業(yè)務(wù)部門的深入應(yīng)用。而這恰恰是企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)能力提升的必要條件之一。

3.有助于促進(jìn)企業(yè)財(cái)務(wù)信息共享增強(qiáng)可持續(xù)能力

企業(yè)內(nèi)部不同部門之間往往缺乏溝通，財(cái)務(wù)信息不能有效共享，導(dǎo)致企業(yè)資源利用率較低，可持續(xù)發(fā)展能力不高。管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的融合，能夠?yàn)槠髽I(yè)財(cái)務(wù)管理搭建一個(gè)過去、現(xiàn)狀、將來的信息平臺(tái)，能夠有效的提升財(cái)務(wù)管理決策效率，并提高各業(yè)務(wù)部門的經(jīng)營(yíng)效率，從而提升可持續(xù)發(fā)展能力。這種基于管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)融合的財(cái)務(wù)共享不僅發(fā)生在企業(yè)內(nèi)部，也可以發(fā)生在企業(yè)與外部利益共享者之間；它能夠兼顧不同信息使用者的個(gè)性化需求與共性需求，增強(qiáng)企業(yè)與外部利益相關(guān)者的信任程度與聯(lián)系深度，有利于企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。

二、管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)融合的制約因素

促進(jìn)管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)融合發(fā)展對(duì)各方均有好處，但在實(shí)踐上促進(jìn)二者融合還面臨這一系列制約。

1.觀念滯后制約

雖然管理會(huì)計(jì)在英美發(fā)達(dá)國(guó)家已經(jīng)推行多年，但其理念在我國(guó)施行較晚。直到2014年財(cái)政部《關(guān)于全面推進(jìn)管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》后才對(duì)管理會(huì)計(jì)發(fā)展予以高度關(guān)注。這種滯后導(dǎo)致國(guó)內(nèi)一些企業(yè)高管對(duì)管理會(huì)計(jì)的功能與實(shí)施體系的認(rèn)知缺乏，影響了影響了管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的融合發(fā)展。在理論研究方面，現(xiàn)有學(xué)者對(duì)兩者融合發(fā)展的探討不深入，對(duì)融合的模型構(gòu)建、具體路徑等認(rèn)識(shí)不足，也影響了人們對(duì)管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)融合的理解。

2.組織發(fā)育制約

管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的融合需要工商企業(yè)、會(huì)計(jì)師事務(wù)所、咨詢公司等民間組織推動(dòng)發(fā)展。英美發(fā)達(dá)國(guó)家管理會(huì)計(jì)發(fā)展相對(duì)比較成熟，其中的民間組織發(fā)揮了重要作用。據(jù)統(tǒng)計(jì)，2012年全球前23位國(guó)際會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)的管理咨詢服務(wù)收入占全部總收入的51%，而我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所僅占全部收入的29%。我國(guó)許多會(huì)計(jì)師事務(wù)所還沒有提供較好的基于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分析的管理咨詢服務(wù)。這種民間組織業(yè)務(wù)能力的提升既需要政策的支持，也需要市場(chǎng)需求的拉動(dòng)，但現(xiàn)階段發(fā)育不足卻反過來制約了管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的融合發(fā)展。

3.人才短缺制約

促進(jìn)管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)融合發(fā)展的關(guān)鍵在于市場(chǎng)有大量的管理會(huì)計(jì)人才。但我國(guó)管理會(huì)計(jì)發(fā)展處于起步階段，相關(guān)人才缺乏。一是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在我國(guó)已經(jīng)比較成熟，課程建設(shè)、師資力量等人才培養(yǎng)體系比較健全，每年有大量的修習(xí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)知識(shí)的畢業(yè)生充實(shí)到企業(yè)等崗位，而管理會(huì)計(jì)課程在許多高校不夠重視，師資力量與質(zhì)量都不高，使得畢業(yè)生管理會(huì)計(jì)方面的知識(shí)缺乏；二是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)方面，國(guó)內(nèi)有比較完善的資格認(rèn)證制度與評(píng)價(jià)體系，而管理會(huì)計(jì)的比較缺乏；三是企業(yè)中的會(huì)計(jì)人員多為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員，較少管理會(huì)計(jì)人員。管理會(huì)計(jì)人才不足既是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)融合發(fā)展不足的，同時(shí)也是制約。

三、促進(jìn)管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)融合的對(duì)策建議

針對(duì)管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)融合發(fā)展的制約，未來需要從以下幾個(gè)方面采取措施予以突破。

1.深化對(duì)管理會(huì)計(jì)的認(rèn)識(shí)

深化對(duì)管理會(huì)計(jì)的作用認(rèn)識(shí)關(guān)鍵在于政府。通過發(fā)揮政府強(qiáng)有力的號(hào)召者作用，引導(dǎo)社會(huì)公眾重視管理會(huì)計(jì)。首先，可以通過強(qiáng)制性的措施強(qiáng)化社會(huì)對(duì)管理會(huì)計(jì)人才形成強(qiáng)大需求，如要求上市公司在出具財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)同時(shí)提供具有管理決策性質(zhì)的簡(jiǎn)略版的管理會(huì)計(jì)報(bào)告，或者要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)同時(shí)審計(jì)管理會(huì)計(jì)報(bào)告。其次，可以通過導(dǎo)向性政策鼓勵(lì)企業(yè)、高校、社會(huì)等主體強(qiáng)化對(duì)管理會(huì)計(jì)教育的重視，如可以設(shè)立管理會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)資格考試，規(guī)定企業(yè)在選聘會(huì)計(jì)人員時(shí)優(yōu)先選用具有該資格證書的人才，或者倡導(dǎo)高校把管理會(huì)計(jì)課程設(shè)為必修，設(shè)置管理會(huì)計(jì)培養(yǎng)方向等。三是可以發(fā)揮中國(guó)總會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（或管理會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)）的橋梁與中介作用，通過在專業(yè)雜志上開辟專欄，或者定期舉行論壇等多種途徑，宣傳管理會(huì)計(jì)的重要作用，號(hào)召更多人才主動(dòng)融入管理會(huì)計(jì)發(fā)展實(shí)踐。

2.鼓勵(lì)多種力量投資于管理會(huì)計(jì)發(fā)展

高校一般承載管理會(huì)計(jì)理論發(fā)展，社會(huì)機(jī)構(gòu)更多負(fù)責(zé)管理會(huì)計(jì)的實(shí)務(wù)應(yīng)用。一是鼓勵(lì)高校開設(shè)管理會(huì)計(jì)課程體系，由于中國(guó)企業(yè)文化不同于外國(guó)，中國(guó)的管理會(huì)計(jì)理論也應(yīng)該不同于外國(guó)，高校應(yīng)該承擔(dān)起理論建設(shè)的責(zé)任，加快構(gòu)建適合中國(guó)企業(yè)需求的管理會(huì)計(jì)理論知識(shí)體系、商業(yè)模式等。二是鼓勵(lì)成立更多的管理會(huì)計(jì)組織，如效法英國(guó)皇家特許管理會(huì)計(jì)師公會(huì)（CIMA），成立中國(guó)管理會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)。三是鼓勵(lì)企業(yè)內(nèi)部設(shè)立獨(dú)立的管理會(huì)計(jì)崗位，賦予管理會(huì)計(jì)部門與人員的相應(yīng)職責(zé)與權(quán)力。四是鼓勵(lì)現(xiàn)有會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)展管理會(huì)計(jì)咨詢服務(wù)，我國(guó)廣大中小企業(yè)由于人才所限，亟需要在管理會(huì)計(jì)方面提供服務(wù)，鑒于現(xiàn)有人才短缺的現(xiàn)實(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所可以纏著滿足這一需求發(fā)展。

3.加強(qiáng)管理會(huì)計(jì)人才培養(yǎng)

一是變革管理會(huì)計(jì)人才培養(yǎng)體系，鼓勵(lì)高校在制定人才培養(yǎng)方案時(shí)考慮財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)的融合，并在課程上予以體現(xiàn)；鼓勵(lì)高校與企業(yè)或會(huì)計(jì)師事務(wù)所合作建立管理會(huì)計(jì)人才實(shí)踐實(shí)訓(xùn)基地。二是加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)人員培訓(xùn)，促進(jìn)原來財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員“轉(zhuǎn)型升級(jí)”學(xué)習(xí)與應(yīng)用管理會(huì)計(jì)，可以聘請(qǐng)高校管理會(huì)計(jì)教授或會(huì)計(jì)培訓(xùn)機(jī)構(gòu)著名講師為公司會(huì)計(jì)人員培訓(xùn)，企業(yè)會(huì)計(jì)人員特別是總會(huì)計(jì)師、CFO等高級(jí)會(huì)計(jì)人才更應(yīng)該加強(qiáng)學(xué)習(xí)、提高專業(yè)素養(yǎng)，適應(yīng)企業(yè)發(fā)展新需要。三是鼓勵(lì)高校或企業(yè)加強(qiáng)國(guó)際交流與合作，通過學(xué)習(xí)國(guó)外先進(jìn)的管理理念與方法，拓展管理會(huì)計(jì)的研究與應(yīng)用視野，提升管理會(huì)計(jì)人才的專業(yè)化與國(guó)際化水平。

由上述分析可知，管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的融合發(fā)展是外部利益相關(guān)者的要求，也是企業(yè)自身精細(xì)化管理以及獲取可持續(xù)發(fā)展能力的要求?，F(xiàn)階段，兩者融合發(fā)展需要政府在制度與政策上采取相應(yīng)措施，需要社會(huì)資本積極投身于管理會(huì)計(jì)的組織建設(shè)與業(yè)務(wù)發(fā)展，需要高校變革人才培養(yǎng)體系增設(shè)管理會(huì)計(jì)課程內(nèi)容，更需要需要企業(yè)明確管理會(huì)計(jì)以及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的工作職能，通過加強(qiáng)人員素質(zhì)培訓(xùn)促進(jìn)業(yè)務(wù)的“轉(zhuǎn)型升級(jí)”。