徐文偉

摘要：企業(yè)在經(jīng)營租賃業(yè)務中，出租人有時為了合理的商業(yè)目的提高出租率，承租人也可能以房屋要進行簡單裝修為由，雙方會簽訂帶有免租期的房屋租賃合同。本文對含免租期業(yè)務涉及的增值稅、企業(yè)所得稅及房產(chǎn)稅進行了相關(guān)財稅分析，從而減少企業(yè)涉稅風險。

關(guān)鍵詞：免租期租賃；財稅分析；稅會差異

甲公司出租2016年以前建成的寫字樓給乙公司（增值稅選擇適用簡單計稅方法），合同租期為2016年9月1日——2019年12月31日，其中2016年9月1日——2016年12月31日為免租期。合同約定年租金63萬元，2016年9月1日、2018年和2019年1月1日分別收取租金63萬元。

一、會計賬務和增值稅財稅分析

（一）相關(guān)準則及法規(guī)政策規(guī)定

1.《企業(yè)會計準則》規(guī)定：“出租人提供了免租期的情況下，應將租金總額在不扣除免租期的整個租賃期內(nèi)，按直線法或其他合理的方法進行分配，免租期內(nèi)應確認租賃收入。”

2.《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第四十五條規(guī)定：納稅人提供租賃服務采取預收款方式的，其納稅義務發(fā)生時間為收到預收款的當天。

（二）甲公司賬務處理為

（見表1）

二、企業(yè)所得稅相關(guān)稅會差異分析

（一）租金收入在企業(yè)所得稅方面規(guī)定

根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第十九條規(guī)定，應按照合同約定的承租人應付租金的日期來確認收入的實現(xiàn)。

（二）稅會差異分析

根據(jù)（國稅函[2008]875號）第一條的規(guī)定：在會計核算上按照權(quán)責發(fā)生制原則確認收入的，而稅收上未按照權(quán)責發(fā)生制原則確認收入的，應當進行納稅調(diào)整。因此甲公司進行企業(yè)所得稅匯算清繳時，應填寫A105020《未按權(quán)責發(fā)生制確認收入納稅調(diào)整明細表》如表2：

由表2可以看出：（1）2016年會計上確認不含稅租金收入18萬元。在稅收上確認租金收入= 63÷1.05=60萬元，而因而納稅調(diào)增=60-18=42萬元，所得稅賬務處理為：

借：遞延所得稅負債 10.5

貸：所得稅 10.5

（2）2017年納稅調(diào)減54萬元，所得退稅賬務處理為：

借：所得稅 13.5

貸：遞延所得稅負債 13.5

（3） 2018年至2019年，每年納稅調(diào)增：60-54=6萬元，所得稅賬務處理為：

借：遞延所得稅負債 1.5

貸：所得稅 1.5

（三）一次性預收跨年租金確認收入方式的選擇

如果上述甲公司在合同中約定：租金是在2016年9月1日一次性收取三年的租金189萬元，那么甲公司如何確認租金的所得稅收入實現(xiàn)，要結(jié)合企業(yè)的所得稅享受的優(yōu)惠政策及盈利情況而定，具體分析見表3：

三、房產(chǎn)稅繳稅分析及納稅籌劃

（一）房產(chǎn)稅繳稅分析

一般情況下，房屋出租以不含稅房產(chǎn)租金收入金額作為計稅依據(jù)，按照年稅率12%來計征房產(chǎn)稅。財稅[2010]121號文中第二條規(guī)定，租賃合同中約定有免收租金期限的，免收租金期限由產(chǎn)權(quán)所有人按照房產(chǎn)原值從價計征繳納房產(chǎn)稅。

假設該出租部分的房產(chǎn)原值為500萬元，當?shù)卣?guī)定房產(chǎn)稅減除幅度為30%，

則2016年房產(chǎn)稅應交金額為：500× （1-30%）×1.2%÷12×4=1.4萬元

2017-2019年每年應交房產(chǎn)稅金額為：63÷1.05×12%=7.2萬元

總計應交房產(chǎn)稅金額為：1.4+3×7.2 =23萬元

（二）房產(chǎn)稅納稅籌劃

如果上案例中甲乙公司租賃合同約定修改為：合同租期不變，仍為2016年9月1日——2019年12月31日，其中2016年9月1日——2017年12月31日租金63萬元，2018年至2019年每年租金為63萬元。那么2016年至2017年應交房產(chǎn)稅金額為：63÷1.05×12%=7.2萬元，2018--2019年每年應交房產(chǎn)稅金額為：63÷1.05×12%=7.2萬元

總計應交房產(chǎn)稅金額為：3×7.2=21.6萬元，節(jié)約了1.4萬元房產(chǎn)稅。

由此可見，如果合同中計劃約定免租期的，可以對包含免租期的首年房租收入給予打折優(yōu)惠，這樣就可以減少免租期間需按照房產(chǎn)原值從價計征而繳納的房產(chǎn)稅。

參考文獻：

[1]肖太壽.全面營改增后，租賃業(yè)務中的涉稅風險及其控制的合同簽訂技巧[DB/OL]，http：//blog.sina.com.cn/s/blog_ 3e98da500102w73a.html，2016-7-17.

[2]楊梅.營改增后企業(yè)免租期出租房屋的納稅籌[DB/OL]，https：//wenku.baidu.com/view/f05945e614791711cd791739，2016-8-3.