馬莉

摘要：事業(yè)單位的應(yīng)繳財(cái)政款科目用來核算上繳財(cái)政專戶的資金，現(xiàn)行的政府會計(jì)制度對該科目的核算在實(shí)際工作中存在一定的不足，本文從核算角度對應(yīng)繳財(cái)政款科目在核算中存在的問題進(jìn)行分析并提出解決的方法，對應(yīng)繳財(cái)政款核算財(cái)政專戶收入進(jìn)行探討。

關(guān)鍵詞：應(yīng)繳財(cái)政款；財(cái)政專戶；核算；配比

應(yīng)繳財(cái)政款是指行政事業(yè)單位取得或應(yīng)收的按照規(guī)定應(yīng)當(dāng)上繳財(cái)政的款項(xiàng)，包括應(yīng)繳國庫的款項(xiàng)和應(yīng)繳財(cái)政專戶的款項(xiàng)。行政事業(yè)單位代行政府職能、依國家法律、法規(guī)而收取、提取和安排使用的各項(xiàng)資金，按規(guī)定應(yīng)納入財(cái)政專戶管理。行政事業(yè)單位取得的納入財(cái)政專戶管理的資金，由財(cái)政部門建立的財(cái)政專戶統(tǒng)一來管理，實(shí)收“收支兩條線”管理方式。收到各項(xiàng)收費(fèi)時，必須上繳財(cái)政專戶統(tǒng)一管理；使用這筆資金時，要向財(cái)政部門申請，經(jīng)過審批后通過財(cái)政專戶返還。政府會計(jì)制度規(guī)定，行政事業(yè)單位應(yīng)設(shè)置“應(yīng)繳財(cái)政款”科目，用于核算應(yīng)上繳財(cái)政專戶的款項(xiàng)。該賬戶借方登記上繳財(cái)政專戶的數(shù)額；貸方登記收到的應(yīng)繳財(cái)政的各項(xiàng)收入數(shù)；期末余額在貸方，反映應(yīng)繳未繳數(shù)。本賬戶應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)繳財(cái)政專戶的各款項(xiàng)進(jìn)行明細(xì)核算。應(yīng)繳財(cái)政款在上繳財(cái)政部門后，成為政府的一項(xiàng)非稅收入。應(yīng)繳財(cái)政款的繳納包括集中匯繳與直接繳庫兩種方式，本文以事業(yè)單位集中匯繳為例。

一、事業(yè)單位通過“應(yīng)繳財(cái)政款”核算專戶資金的非稅收入在財(cái)務(wù)核算上存在的問題

（一）當(dāng)期收入與當(dāng)期支出不配比

實(shí)行集中匯繳的事業(yè)單位，業(yè)務(wù)包括收到、上繳和收到返還款項(xiàng)三個環(huán)節(jié)。收到收入時，必須通過“應(yīng)繳財(cái)政款”核算。借記“銀行存款”，貸記“應(yīng)繳財(cái)政款”，上繳時借記“應(yīng)繳財(cái)政款”科目，貸記“銀行存款”科目，并不計(jì)入“事業(yè)收入”。雖然說當(dāng)年這部分款項(xiàng)可以從“應(yīng)繳財(cái)政款”貸方合計(jì)數(shù)統(tǒng)計(jì)。但卻不能在收入類科目中體現(xiàn)。如果用負(fù)債類科目“應(yīng)繳財(cái)政款”去對應(yīng)收入的增加顯然這種對應(yīng)關(guān)系是不匹配的。制度規(guī)定只有經(jīng)財(cái)政部門審批，從財(cái)政專戶返回上繳的專戶資金時，才確認(rèn)收入，借記：零余額賬戶用款額度 貸記：事業(yè)收入。實(shí)際操作中，專戶資金回?fù)軙r需要編制用款計(jì)劃，是在年度預(yù)算的范圍內(nèi)按開支需要申請，撥回的專戶資金與當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的上繳收入很難做到一致。應(yīng)繳財(cái)政款實(shí)質(zhì)上也是某些事業(yè)單位開展專業(yè)業(yè)務(wù)所取得的款項(xiàng)，既然開展業(yè)務(wù)，必然會發(fā)生相應(yīng)的成本支出費(fèi)用，發(fā)生支出時則是記入當(dāng)期費(fèi)用，借記“業(yè)務(wù)活動費(fèi)用”，貸記“銀行存款”。以上收繳、使用、撥回的賬務(wù)處理導(dǎo)致事業(yè)單位業(yè)務(wù)活動支出得不到相應(yīng)的配比。

（二）收入費(fèi)用表無法體現(xiàn)真正的結(jié)余，報(bào)表使用者無法直觀的了解單位的財(cái)務(wù)狀況和事業(yè)成果

收入費(fèi)用表或者收入支出表是指反映事業(yè)單位在某一會計(jì)期間的事業(yè)成果及其分配情況的報(bào)表。事業(yè)單位收入費(fèi)用表中事業(yè)收入-預(yù)算外資金收入是按財(cái)政審批后回?fù)艿膶艚痤~列支，這些回?fù)艿膶糍Y金是按年度的預(yù)算申請的，與當(dāng)年度實(shí)際上繳的金額是不一致的。如果一個單位既有預(yù)算內(nèi)資金又有預(yù)算外資金，或者自有資金一塊的話，那報(bào)表的事業(yè)收入是不能完全反映事業(yè)單位當(dāng)期實(shí)際收入的，也就是說不能反映事業(yè)單位的真實(shí)的工作成果，體現(xiàn)不了上繳專戶的一塊業(yè)務(wù)情況。因?yàn)轭A(yù)算外資金按財(cái)政回?fù)軘?shù)確認(rèn)收入，這塊回?fù)軘?shù)的依據(jù)是年度支出的預(yù)算數(shù)。以一培訓(xùn)學(xué)校為例，該單位屬于差額補(bǔ)助的事業(yè)單位，單位除培訓(xùn)業(yè)務(wù)外還有一塊自己承接的課題研究業(yè)務(wù)，不需要上交專戶，課題完成后開票收款后即可以確認(rèn)收入。培訓(xùn)收費(fèi)開具非稅統(tǒng)一票據(jù)，上繳財(cái)政專戶，2016年度該單位上繳培訓(xùn)班收費(fèi)1500萬，培訓(xùn)業(yè)務(wù)當(dāng)年實(shí)際支出1060萬，用款計(jì)劃全年經(jīng)財(cái)政審批回?fù)芸?100萬，按應(yīng)繳財(cái)政專戶的會計(jì)核算：

收入：借：銀行存款1500

貸：應(yīng)繳財(cái)政款1500

上繳：借：應(yīng)繳財(cái)政款1500

貸：銀行存款1500

支出：借：事業(yè)支出1060

貸：銀行存款（零余額賬戶用款額度）1060

回?fù)埽航瑁恒y行存款（零余額賬戶用款額度）1100

貸：事業(yè)收入1100

按以上分錄出具的收入支出表或收入費(fèi)用表，開據(jù)非稅統(tǒng)一票據(jù)上繳財(cái)政專戶這部分業(yè)務(wù)（培訓(xùn)費(fèi)上繳專戶資金），當(dāng)年結(jié)余為40萬（1100-1060）。實(shí)際培訓(xùn)業(yè)務(wù)當(dāng)年完成開票收款為1500萬，結(jié)余應(yīng)為440萬（1500-1060）。報(bào)表使用者在閱讀報(bào)表時往往對數(shù)據(jù)表示不解，報(bào)表體現(xiàn)的最終成果為什么與當(dāng)年度實(shí)際完成的業(yè)績不符，需要財(cái)務(wù)人員作出解釋。

在隨著我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不斷深入，事業(yè)單位也在多元化發(fā)展，不只單純依賴單一的財(cái)政撥款生存，在實(shí)際工作中，有些自收自支或差額補(bǔ)助的事業(yè)單位的工作范圍、業(yè)務(wù)類型也在發(fā)生變化，主管單位對事業(yè)單位的工作業(yè)績也需要考核，進(jìn)行績效評價。專戶資金的這種核算方式，對考核有一定的影響。

（三）存在可以人為調(diào)節(jié)當(dāng)年事業(yè)收入的漏洞

財(cái)政專戶收入的上述核算方法，還存在一個弊端就是從某種程度上可以人為的調(diào)節(jié)當(dāng)年的事業(yè)收入。專戶收入的回?fù)茉谀瓿躅A(yù)算以支出預(yù)算申報(bào)，相當(dāng)于年度需要多少支出財(cái)政以回?fù)艿姆绞浇o單位，只要該單位的財(cái)政專戶中有可以回?fù)艿慕痤~，也在合理支出的范圍內(nèi)。那在預(yù)算范圍內(nèi)意味著單位可以按考核的需要申請回?fù)軘?shù)。一般單位做預(yù)算在基于當(dāng)前的收支情況下做的增量預(yù)算，預(yù)算做得往往會比較寬裕，如果單位領(lǐng)導(dǎo)想在績效考核中有好看的財(cái)務(wù)報(bào)表，逐年遞增，可以按需要申請回?fù)軘?shù)增加事業(yè)收入。如年度支出用不完這些回?fù)軘?shù)，再以財(cái)政應(yīng)返還額度的形式歸還財(cái)政。那回?fù)軙r記入“事業(yè)收入”，返還時不減少“事業(yè)收入”，在“財(cái)政應(yīng)返還額度”中體現(xiàn)。最終虛增了單位的凈資產(chǎn)。

（四）增加財(cái)務(wù)人員的核算工作

賬務(wù)處理和報(bào)表的收入項(xiàng)目中不能直觀的反映上繳專戶資金的這部分收入，但實(shí)際卻是部門開展專項(xiàng)業(yè)務(wù)做了具體工作的，勢必會要求財(cái)務(wù)人員增加備查賬或者自制表格來說明每筆專戶資金的收入和支出，從賬外的表格中將上繳專戶資金的收入與支出對應(yīng)，來體現(xiàn)這項(xiàng)業(yè)務(wù)的實(shí)際收益。說明該項(xiàng)業(yè)務(wù)的遞增和遞減，給管理者做出相應(yīng)的財(cái)務(wù)分析。這樣不僅會增加財(cái)務(wù)人員的核算工作，在計(jì)算過程中也可能發(fā)生核算上的錯誤，導(dǎo)致數(shù)據(jù)有誤。

二、對財(cái)政專戶返還的收入核算不足的對策

（一）核算科目的調(diào)整

專戶資金的性質(zhì)需要做到“收支兩條線”，從負(fù)債類科目“應(yīng)繳財(cái)政款”可以清楚的體現(xiàn)收到、上繳、應(yīng)繳未繳，用該科目核算收繳意義重大。財(cái)政專戶的收入實(shí)現(xiàn)，是在完成勞務(wù)，開具非稅票據(jù)，同時收訖價款，符合收入確認(rèn)的條件，那是否可以在核算中增加一筆分錄，同時也解決這塊收入在當(dāng)年度得不到體現(xiàn)的問題呢？收到收費(fèi)時，借記“銀行存款”科目，貸記“應(yīng)繳財(cái)政款”科目，同時再做一筆，借記“財(cái)政應(yīng)返還額度”，貸記“事業(yè)收入”；上繳時，借記“應(yīng)繳財(cái)政款”，貸記“銀行存款”；回?fù)軙r借記“銀行存款”或“零余額用款額度”，貸記“財(cái)政應(yīng)返還額度”。這樣既可以通過“應(yīng)繳財(cái)政款”核算專戶資金的收、繳，又能通過“事業(yè)收入”將這部分款項(xiàng)與支出相對應(yīng)，也可以按期計(jì)入結(jié)余，“財(cái)政應(yīng)返還額度”的借方、貸方的差額體現(xiàn)上繳未回?fù)艿慕痤~。

（二）專戶資金回?fù)軙r需要與上繳數(shù)一致

收入與支出不對應(yīng)，主要是因?yàn)樯侠U數(shù)與回?fù)艿氖杖胱霾坏揭恢?，如果上繳與回?fù)芤恢拢谠械暮怂憧颇坎蛔兊那闆r下也是可以做到收入與支出相對應(yīng)。但實(shí)際操作中屬于理想狀態(tài)，要求比較高。預(yù)算外資金的回?fù)苁窃谀甓阮A(yù)算內(nèi)按支出做用款計(jì)劃，財(cái)務(wù)人員做用款計(jì)劃的的同時必須考慮到上繳的金額。另外年度預(yù)算都是在上一年度就要上報(bào)，這種時間上的不對應(yīng)卻要求上繳和回?fù)芤恢?，對預(yù)算要求比較高，如果上繳金額大于預(yù)算金額，還是做不到對應(yīng)。但預(yù)算編制的質(zhì)量高的前提下，這個方法還是能解決應(yīng)繳財(cái)政款的核算導(dǎo)致收支不配比、報(bào)表無法反應(yīng)事業(yè)成果的不足的。

（三）健全和完善單位預(yù)算管理體系

預(yù)算的編制、審核要有依據(jù)、重事實(shí)，不僅是財(cái)務(wù)部門，還需要有業(yè)務(wù)部門參與，將預(yù)算編制的更為具體化，與實(shí)際工作相統(tǒng)一。預(yù)算的編制、審核、執(zhí)行要明確分工，責(zé)任到崗位。杜絕不按事實(shí)回?fù)軐羰杖胝{(diào)節(jié)收入的現(xiàn)象發(fā)生。

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