鄧海鋒

（中華全國供銷合作總社濟(jì)南果品研究院，山東濟(jì)南250014）

民以食為天，老百姓菜籃子關(guān)系社會的穩(wěn)定，尤其對我國這樣一個蔬菜生產(chǎn)、消費和貿(mào)易大國，菜籃子問題意義重大。當(dāng)前我國蔬菜流通成本高、效率低、市場主體發(fā)育程度低、交易方式落后、流通信息服務(wù)差。2011年12月9日，國務(wù)院辦公廳印發(fā)了《關(guān)于加強(qiáng)鮮活農(nóng)產(chǎn)品流通體系建設(shè)的意見》（國辦發(fā)〔2011〕59號，以下簡稱《意見》），提出完善農(nóng)產(chǎn)品流通稅收政策，免征蔬菜流通環(huán)節(jié)增值稅[1]。2011年12月31日，財政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合印發(fā)了《關(guān)于免征蔬菜流通環(huán)節(jié)增值稅有關(guān)問題的通知》（財稅〔2011〕137號，以下簡稱《通知》）。通知要求自2012年1月1日起免征根菜類、薯芋類、蔥蒜類、白菜類、葉菜類等14個類別219個品種的蔬菜流通環(huán)節(jié)增值稅。同時規(guī)定經(jīng)挑選、清洗、切分、晾曬、包裝、脫水、冷藏、冷凍等工序加工的蔬菜，屬于享受免稅政策蔬菜的范圍，而各種蔬菜罐頭則不屬于享受免稅政策蔬菜的范圍。這一政策的提出，有利于減少流通環(huán)節(jié)，保障蔬菜市場供應(yīng)和價格穩(wěn)定。

政策執(zhí)行6年多以來，在減輕農(nóng)產(chǎn)品流通企業(yè)稅務(wù)負(fù)擔(dān)、提升企業(yè)現(xiàn)金流質(zhì)量、促進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品流通模式創(chuàng)新、平抑物價等方面起到了積極作用，但也表現(xiàn)出了一些問題。本文從這一政策出發(fā)，分析了政策的出臺背景及執(zhí)行過程中產(chǎn)生的利弊，并針對實施過程中存在的問題提出了解決對策。

1 免征蔬菜流通環(huán)節(jié)增值稅的背景分析

據(jù)調(diào)研，我國蔬菜運輸物流成本明顯高于歐美國家的物流成本。一是物流運輸中各種環(huán)節(jié)收費太多、太高，二是路政的罰款，三是高昂的柴油、汽油等費用。早在2009年，交通運輸部、國家發(fā)展改革委就發(fā)布了鮮活農(nóng)產(chǎn)品享受綠色通道的政策，減免相關(guān)車輛通行費。但當(dāng)時定制的清單種類有限，導(dǎo)致現(xiàn)在很多農(nóng)產(chǎn)品沒有享受到“綠色通道”。雖然有些地區(qū)結(jié)合當(dāng)?shù)貙嶋H情況，擴(kuò)充制定了地方版的《鮮活農(nóng)產(chǎn)品品種目錄》，但地方保護(hù)主義仍然會給蔬菜運輸帶來麻煩[2]。

1.1 政治方面

《意見》由國務(wù)院牽頭制定，施行的可能性和節(jié)奏都快于之前類似稅收優(yōu)惠政策的推出。其出臺背景為居民消費價格指數(shù)（尤其是食品類）的快速攀升，在經(jīng)濟(jì)增速放緩的背景下，降低物價增長對人民生活質(zhì)量的不良影響是各級政府的重要任務(wù)。財稅兩部門適時下發(fā)《通知》，免征蔬菜流通環(huán)節(jié)增值稅，旨在盡快將國務(wù)院文件精神落到實處，同時這也是兩部門落實結(jié)構(gòu)性減稅政策采取的重要舉措。新政策的實施，無疑減輕了從事蔬菜流通企業(yè)的稅務(wù)負(fù)擔(dān)[3]。雖然作為價外稅的增值稅不計入企業(yè)損益，但稅負(fù)的減輕最直接的效果是提升企業(yè)現(xiàn)金流質(zhì)量，進(jìn)而促使企業(yè)讓利于民，降低售價，抑制居民消費價格指數(shù)的快速攀升。

1.2 經(jīng)濟(jì)方面

新政策實施之前，尤其是金稅三期實施之前，我國農(nóng)產(chǎn)品流通環(huán)節(jié)增值稅征管難度較大，是流轉(zhuǎn)稅體制中漏洞較大的環(huán)節(jié)。虛開發(fā)票、發(fā)票開具格式不規(guī)范、低征高抵和稽核困難等都是農(nóng)產(chǎn)品流通環(huán)節(jié)增值稅征管面臨的主要問題。我國蔬菜產(chǎn)業(yè)發(fā)展尚處于較低水平，一方面，蔬菜生產(chǎn)主要以家庭為單位進(jìn)行，稅收意識淡薄，尚不具備將從事蔬菜種植的農(nóng)戶完全納入增值稅征扣稅機(jī)制的條件；另一方面，蔬菜流通及加工產(chǎn)業(yè)還處于起步階段，競爭力不強(qiáng)，無法承受因不抵扣進(jìn)項稅所帶來的成本增加壓力。免征增值稅政策，涉及蔬菜流通過程中的各個環(huán)節(jié)，既能夠?qū)⑹卟松a(chǎn)者成功納入增值稅征納體系，又能規(guī)避下游蔬菜產(chǎn)業(yè)增值稅無法抵扣的風(fēng)險，具備經(jīng)濟(jì)可行性[4]。

2 免稅政策的影響

免征蔬菜流通環(huán)節(jié)增值稅，在減輕蔬菜流通企業(yè)稅務(wù)負(fù)擔(dān)、提升企業(yè)現(xiàn)金流質(zhì)量、平抑物價、促進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品流通模式創(chuàng)新等方面起到了積極作用，但也表現(xiàn)出了一定的弊端。

2.1 有利影響

2.1.1 降低企業(yè)稅收成本，有利于蔬菜價格控制

免征蔬菜流通環(huán)節(jié)增值稅，可以減少從事蔬菜銷售納稅人的增值稅支出，進(jìn)而促進(jìn)其降低銷售價格。對從事蔬菜銷售的納稅人和終端消費者來說是有利的。

（1）減少稅務(wù)開支，降低企業(yè)成本

免除蔬菜增值稅之后，蔬菜在流通領(lǐng)域的成本將會降低，企業(yè)的稅負(fù)減輕，其現(xiàn)金流量會得到改善，在當(dāng)前偏緊貨幣政策的環(huán)境下，這些企業(yè)的發(fā)展受到扶持，將進(jìn)一步促使蔬菜零售價格下降，有利于農(nóng)產(chǎn)品品質(zhì)的提高和成本的下降，對平抑物價發(fā)揮積極作用，消費者也將因此直接受益。

（2）維持正常利潤，降低蔬菜銷售價格

免稅前后，若企業(yè)的銷售定價選擇維持毛利額不變。享受免稅政策后會降低蔬菜售價。此次減稅將使蔬菜流通領(lǐng)域成本降低，促使蔬菜零售價格下降，緩解“菜貴傷民”現(xiàn)象。有人對減稅的影響作了粗略測算，如果以8元/500 g的茭白來測算，減去10%的流通環(huán)節(jié)增值稅的話，價格將降為7.2元/500 g，降價近1元/500 g。

2.1.2 促進(jìn)行業(yè)整合，減少流通環(huán)節(jié)，促進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品流通模式創(chuàng)新

農(nóng)產(chǎn)品流通是聯(lián)系農(nóng)產(chǎn)品的生產(chǎn)與消費的橋梁，生產(chǎn)者與消費者處于產(chǎn)業(yè)價值鏈的兩端，提高農(nóng)戶利益，維護(hù)消費者福利是農(nóng)產(chǎn)品流通所要達(dá)成的根本目標(biāo)。傳統(tǒng)農(nóng)產(chǎn)品流通產(chǎn)業(yè)價值鏈主要存在兩方面的問題：一是農(nóng)產(chǎn)品流通產(chǎn)業(yè)價值鏈環(huán)節(jié)過多，出現(xiàn)不必要的價值沉淀或價值補(bǔ)償，造成農(nóng)產(chǎn)品價格過高。二是農(nóng)戶在農(nóng)產(chǎn)品流通產(chǎn)業(yè)價值鏈環(huán)節(jié)中處于不利競爭地位，在價值分配方面缺乏主導(dǎo)權(quán)。傳統(tǒng)農(nóng)產(chǎn)品的流通環(huán)節(jié)過多，層層流轉(zhuǎn)，使得大部分的農(nóng)產(chǎn)品產(chǎn)業(yè)價值鏈被流通環(huán)節(jié)過度拉長，流通環(huán)節(jié)所需補(bǔ)償?shù)膬r值比例過高。而在不斷高起的農(nóng)產(chǎn)品價格中，農(nóng)戶所能分享的價值比例卻偏低，原因在于傳統(tǒng)分散化的個體生產(chǎn)模式，使得農(nóng)戶在對接大市場中處于競爭劣勢。在傳統(tǒng)的農(nóng)產(chǎn)品價值鏈中，由于農(nóng)戶受自身能力、組織化程度低以及信息不對稱等諸多因素的影響，使其無法在農(nóng)產(chǎn)品的價值分配中占據(jù)主導(dǎo)地位，從而降低農(nóng)戶的農(nóng)產(chǎn)品供給意愿。因此，如何促進(jìn)農(nóng)戶在農(nóng)產(chǎn)品的產(chǎn)業(yè)價值鏈中分享更多的利益，選擇合適的流通組織形式顯得至關(guān)重要。

2010年，國家稅務(wù)總局《關(guān)于“公司+農(nóng)戶”經(jīng)營模式企業(yè)所得稅優(yōu)惠問題的通知》（國家稅務(wù)總局公告2010年第2號）規(guī)定，以“公司+農(nóng)戶”模式從事農(nóng)產(chǎn)品經(jīng)營相關(guān)企業(yè)，可以按照《企業(yè)所得稅法實施條例》有關(guān)規(guī)定，享受減免企業(yè)所得稅優(yōu)惠。因此，免征蔬菜流通環(huán)節(jié)增值稅能夠進(jìn)一步促進(jìn)企業(yè)進(jìn)行“公司+農(nóng)戶”蔬菜經(jīng)營模式的實施和創(chuàng)新?！肮?農(nóng)戶”經(jīng)營模式是蔬菜銷售企業(yè)稅收籌劃中應(yīng)用較多、效果比較理想的思路。其中關(guān)鍵一步在于如何將蔬菜的生產(chǎn)業(yè)務(wù)前移給農(nóng)戶，通過其種植生產(chǎn)出蔬菜初級產(chǎn)品，公司再將其收購過來，達(dá)到享受“公司+農(nóng)戶”經(jīng)營模式所得稅優(yōu)惠政策的目的。站在企業(yè)經(jīng)營角度看，免征蔬菜流通環(huán)節(jié)增值稅能在長線效應(yīng)上降低蔬菜流通環(huán)節(jié)的成本，將進(jìn)一步完善我國蔬菜流通體系，促進(jìn)以“農(nóng)超對接”等為主的產(chǎn)銷銜接。

2.2 不利影響

2.2.1 涵蓋范圍有限

《通知》明確規(guī)定了經(jīng)挑選、清洗、切分、晾曬、包裝、脫水、冷藏、冷凍等工序加工的蔬菜，屬于享受免稅政策蔬菜的范圍；各種蔬菜罐頭不屬于享受免稅政策蔬菜的范圍。也就是說以蔬菜為原材料進(jìn)行深加工后的產(chǎn)品在銷售過程中不能繼續(xù)享受增值稅免稅優(yōu)惠。

2.2.2 引發(fā)深加工環(huán)節(jié)的重復(fù)征稅

蔬菜流通的終端除消費者正常生活消費外，還有深加工企業(yè)以蔬菜為原料進(jìn)行的精深加工。免征流通環(huán)節(jié)增值稅不符合增值稅基本理論，可能造成深加工環(huán)節(jié)多交稅。而事實上，由于增值稅是對生產(chǎn)和銷售各環(huán)節(jié)征收的一種流轉(zhuǎn)稅，道道征收，也是一種鏈條稅，實行環(huán)環(huán)抵扣機(jī)制，下一環(huán)節(jié)繳納的增值稅可以扣除上一環(huán)節(jié)已經(jīng)繳納過的增值稅。納稅人將免稅蔬菜銷售給從事加工生產(chǎn)的增值稅一般納稅人，如果銷售方選擇了免稅待遇，則從事生產(chǎn)加工的下游增值稅一般納稅人將無法取得增值稅專用發(fā)票，也無法進(jìn)行進(jìn)項稅抵扣，使得增值稅抵扣鏈條人為斷裂。由于銷售方選擇了免稅待遇，則其購進(jìn)時的進(jìn)項稅金不得抵扣，這部分增值稅金只能是作為價格的一部分轉(zhuǎn)嫁到下游企業(yè)，下游企業(yè)再銷售時就會對這部分從上游轉(zhuǎn)嫁過來的增值稅再征收一次，形成了重復(fù)征稅，因此，以免稅蔬菜為原材料繼續(xù)從事生產(chǎn)加工，就會產(chǎn)生重復(fù)征稅，最終將推高終端環(huán)節(jié)的銷售價格。

3 解決對策

3.1 控制免稅范圍

為避免或減少由于免征蔬菜流通環(huán)節(jié)增值稅而產(chǎn)生的不利影響，應(yīng)考慮減少流通環(huán)節(jié)、控制免稅范圍，變更減免方式，從而避免流通抵扣環(huán)節(jié)斷鏈。

從增值稅的征收原理來講，直接的增值稅免稅并不是真正意義上的免稅，這種免稅很可能會產(chǎn)生流通過程中某一環(huán)節(jié)的納稅人少繳稅，而下游環(huán)節(jié)的納稅人多繳稅。因此，應(yīng)該縮小直接減免增值稅的范圍。

3.2 實施先征后返、即征即退等財政補(bǔ)貼方式

在征管條件及財政條件允許的情況下，可以采用先征后返、即征即退等方式。這些優(yōu)惠方式屬于財政補(bǔ)貼，既可以保證增值稅征收鏈條的延續(xù)，也可以讓從事批發(fā)零售的納稅人直接受益。但現(xiàn)實情況決定了我國的增值稅現(xiàn)實征管條件還不允許這樣做，主要是因為目前我國從事蔬菜批發(fā)零售的企業(yè)數(shù)量多、規(guī)模差別大、財務(wù)核算水平差距大，部分企業(yè)稅收政策遵從度低。

另外，先征后返、即征即退方式的稅收優(yōu)惠需要財政部門的資金補(bǔ)貼，可能會出現(xiàn)財政支付困難的情況[5]。

3.3 提升稅收優(yōu)惠力度

在多種約束性條件并存的前提下，減少流通環(huán)節(jié)、控制免稅范圍，變更減免方式，避免流通抵扣環(huán)節(jié)斷鏈等都是理論上的思考。就目前的實際情況而言，免征流通環(huán)節(jié)增值稅的優(yōu)惠政策能夠減輕蔬菜銷售企業(yè)稅務(wù)負(fù)擔(dān)、提升企業(yè)現(xiàn)金流質(zhì)量、促進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品流通模式創(chuàng)新、平抑物價，征收成本低，作用效果明顯。