隨著鐵路企業(yè)市場主體地位的不斷加強(qiáng)和供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的不斷深入，影響鐵路轉(zhuǎn)型發(fā)展的因素越來越多。如何在鐵路轉(zhuǎn)型發(fā)展的過程中發(fā)揮好內(nèi)部審計(jì)的作用，如何適應(yīng)新形勢、新要求，迎接好新挑戰(zhàn)。筆者通過對已實(shí)施管理審計(jì)項(xiàng)目的體會分析，闡述了管理審計(jì)的認(rèn)識誤區(qū)、預(yù)算管理審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問題和起到的作用，從而深入剖析了管理審計(jì)的必要性。

管理審計(jì)是內(nèi)部審計(jì)發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物，是企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門在履行審計(jì)監(jiān)督職責(zé)的同時服務(wù)企業(yè)的一種靈活有效的審計(jì)形式。管理審計(jì)的有效實(shí)施和作用發(fā)揮必須建立在對被審計(jì)單位建立的制度、經(jīng)營流程非常了解的基礎(chǔ)上。管理審計(jì)的內(nèi)容寬泛和審計(jì)方案的不確定性，為做好審計(jì)項(xiàng)目帶來了挑戰(zhàn)。筆者結(jié)合2015年組織完成的管理審計(jì)項(xiàng)目，將管理審計(jì)實(shí)施過程中幾點(diǎn)認(rèn)識和體會分析如下。

一、管理審計(jì)的認(rèn)識誤區(qū)

1.管理審計(jì)是小規(guī)模的財(cái)務(wù)收支審計(jì)。這是我們常有的想法，總是覺得管理審計(jì)就是在財(cái)務(wù)收支審計(jì)中抽出一個或幾個項(xiàng)點(diǎn)進(jìn)行審計(jì)檢查，發(fā)現(xiàn)問題，提出意見和建議，盡量做到“短平快”。這種想法不無道理，但存在片面性。

首先，管理審計(jì)與財(cái)務(wù)收支審計(jì)在審計(jì)目標(biāo)上存在著本質(zhì)差別，這是根本性的。財(cái)務(wù)收支審計(jì)以糾錯除弊為根本目標(biāo)，主要是拿著規(guī)矩查問題；而管理審計(jì)則是以增加企業(yè)效益、提高管理水平為根本目的，主要是通過審計(jì)的方法檢查企業(yè)政策、措施的執(zhí)行情況，對企業(yè)短期制定的目標(biāo)及措施的可行性和風(fēng)險(xiǎn)性進(jìn)行深入分析，提出解決方案。

其次，管理審計(jì)在審計(jì)的具體內(nèi)容上必須依據(jù)企業(yè)管理層的需求“小切口，深分析”。實(shí)踐證明，管理審計(jì)不可能做到“大而全”，由于時間和審計(jì)人員專業(yè)水平的限制，管理審計(jì)項(xiàng)目不可能面面俱到，但必須保證“好鋼用在刀刃上”，真正為企業(yè)的經(jīng)營管理和目標(biāo)實(shí)現(xiàn)及時有效地起到作用，必須做到“小切口、深分析”，檢查的內(nèi)容只限定在1-2項(xiàng)上，但必須做到深入、全面分析，從政策制定的可行性、政策執(zhí)行的有效性、執(zhí)行過程的合規(guī)性以及目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的可靠性去全面客觀分析，從而使審計(jì)結(jié)果具有很高的決策參考價(jià)值。

第三，管理審計(jì)在及時性的要求上高于財(cái)務(wù)收支審計(jì)。管理審計(jì)多是事中審計(jì)或事前審計(jì)，是為企業(yè)管理層決策服務(wù)的，在時間和發(fā)現(xiàn)問題上要求“快而準(zhǔn)”。如果一個好的管理審計(jì)項(xiàng)目從確立到提出報(bào)告花費(fèi)很長時間，有可能管理層已經(jīng)對相關(guān)事項(xiàng)進(jìn)行了決策，審計(jì)報(bào)告的價(jià)值就會大打折扣。

2.管理審計(jì)存在盲從感。由于管理審計(jì)雖然是內(nèi)部審計(jì)的一個發(fā)展趨勢和方向，但在全局乃至全路畢竟還不成熟，存在許多需要探索和完善的地方，在審計(jì)人員心里會存在盲從感，有時拿到任務(wù)不知所措、無從下手。主要問題一是審計(jì)部門如何圍繞路局的中心任務(wù)定立適時有效的審計(jì)項(xiàng)目思考得不夠；二是審計(jì)人員對管理審計(jì)的基本要求和落實(shí)標(biāo)準(zhǔn)不明確；三是審計(jì)組長對審計(jì)報(bào)告中應(yīng)反映事項(xiàng)的認(rèn)識參差不齊。

3.做管理審計(jì)就是寫調(diào)研報(bào)告。很多審計(jì)人員會認(rèn)為做管理審計(jì)就是做專項(xiàng)審計(jì)、就是回答問題、就是根據(jù)領(lǐng)導(dǎo)給出的題目寫調(diào)研報(bào)告。實(shí)踐證明，管理審計(jì)絕不同于調(diào)研報(bào)告。首先，專項(xiàng)審計(jì)審視問題的角度有別與調(diào)研報(bào)告。調(diào)研報(bào)告更多的是站在企業(yè)的角度就調(diào)研項(xiàng)目本身的可行性進(jìn)行分析判斷，提出更優(yōu)方案；而管理審計(jì)則是立足于審計(jì)監(jiān)督的角度對被審計(jì)單位的制度制定、執(zhí)行以及目標(biāo)實(shí)現(xiàn)進(jìn)行分析研究，對與審計(jì)目標(biāo)有關(guān)的違紀(jì)違規(guī)問題進(jìn)行查處，同時分析存在問題的原因，提出完善管理建議。其次，管理審計(jì)的實(shí)施內(nèi)容具有不確定性。調(diào)研報(bào)告或?qū)ｍ?xiàng)審計(jì)往往內(nèi)容已經(jīng)確定，只需圍繞中心內(nèi)容去核實(shí)某些項(xiàng)點(diǎn)，作出結(jié)論；而管理審計(jì)則表現(xiàn)出的審計(jì)內(nèi)容并不具體，在一定程度上不一定具有可行性。

二、預(yù)算管理審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的主要問題及管理審計(jì)的作用發(fā)揮

（一）預(yù)算管理審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的主要問題

本次預(yù)算管理審計(jì)立足于預(yù)算指標(biāo)的執(zhí)行和節(jié)支措施的落實(shí)兩個方面。預(yù)算指標(biāo)執(zhí)行方面存在的問題，一是預(yù)算執(zhí)行過程中兌現(xiàn)率低。二是預(yù)算分劈存在脫離實(shí)際的“平均預(yù)算”現(xiàn)象或?qū)?shí)際情況預(yù)想不周，造成預(yù)算分劈與實(shí)際完成相差甚遠(yuǎn)。三是預(yù)算編制環(huán)節(jié)存在與生產(chǎn)實(shí)際脫節(jié)的情況。四是業(yè)務(wù)科室下達(dá)的節(jié)能預(yù)算指標(biāo)超出財(cái)務(wù)預(yù)算指標(biāo)；五是預(yù)算文件的執(zhí)行力不夠；六是更新改造計(jì)劃1至5月財(cái)務(wù)進(jìn)度和形象進(jìn)度均為零；七是已實(shí)施的大修項(xiàng)目推進(jìn)進(jìn)度緩慢；節(jié)支措施的落實(shí)方面存在的問題，一是節(jié)能指標(biāo)超過預(yù)算指標(biāo)，使節(jié)支目標(biāo)在執(zhí)行環(huán)節(jié)落空；二是車間能源消耗統(tǒng)計(jì)與節(jié)能指標(biāo)計(jì)劃脫節(jié)；三是部分車間節(jié)能指標(biāo)分析流于形式；四是某項(xiàng)單耗節(jié)支指標(biāo)未達(dá)標(biāo)；五是車間存放賬外材料；六是存貨盤點(diǎn)不及時、記錄和報(bào)告不到位造成班組備用料數(shù)量、種類與材料科掌握的臺賬信息不符；七是經(jīng)營網(wǎng)點(diǎn)結(jié)轉(zhuǎn)運(yùn)輸主業(yè)委外工程收入、成本不及時。

（二）深入問題產(chǎn)生的原因

審計(jì)組和被審計(jì)單位一道對存在的問題進(jìn)行了深入細(xì)致的原因分析，找到了造成預(yù)算管理薄弱的4方面原因和節(jié)支措施執(zhí)行不到位的5方面原因，主要是預(yù)算管理的思想認(rèn)識不到位；預(yù)算管理的指標(biāo)意識和責(zé)任意識不強(qiáng)；預(yù)算管理的精細(xì)化程度不夠；預(yù)算管理的指標(biāo)兌現(xiàn)考核機(jī)制不完善；節(jié)支指標(biāo)落實(shí)不細(xì)化、不具體、不到位；各級干部履職履責(zé)不到位；業(yè)務(wù)科室對節(jié)支措施的執(zhí)行缺乏科學(xué)性、有效性分析；材料管理粗放，精細(xì)化程度不夠；站段對委托經(jīng)營網(wǎng)點(diǎn)的工程項(xiàng)目監(jiān)管不到位。

（三）起到的作用

通過預(yù)算管理審計(jì)，進(jìn)一步增強(qiáng)了基層單位對全面預(yù)算管理的深入認(rèn)識，找到了預(yù)算精細(xì)化管理的差距；通過積極有效地制定措施、落實(shí)審計(jì)整改要求，有效糾正了落實(shí)節(jié)支措施不力的狀況，為年末節(jié)支目標(biāo)的完成提供了有力保障。

三、管理審計(jì)的必要性分析

1.開展管理審計(jì)是內(nèi)部審計(jì)適應(yīng)鐵路行業(yè)新定位、新改革的必然要求。

傳統(tǒng)的內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)是查錯防弊，主要是通過財(cái)務(wù)審計(jì)來發(fā)揮其職能作用，其審計(jì)的對象主要是會計(jì)憑證、賬薄、報(bào)表等會計(jì)資料，主要工作集中在財(cái)務(wù)領(lǐng)域而未深入到管理和經(jīng)營領(lǐng)域；審計(jì)的范圍是歷史的財(cái)務(wù)記錄，它所評價(jià)的是企業(yè)過去的利潤或盈余，是企業(yè)的控制程序之一，主要是發(fā)揮保護(hù)性制約性作用。

2013年中國鐵路總公司成立，是依照《企業(yè)法》設(shè)立的市場主體和真正的企業(yè)，成為最大企業(yè)。這對鐵路審計(jì)工作帶來的影響主要體現(xiàn)3個方面：一是資產(chǎn)規(guī)模越來越大，現(xiàn)金流量越來越大，單位越來越多，企業(yè)組織形式越來越多樣化；二是企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)越來越高。第一，市場風(fēng)險(xiǎn)。現(xiàn)在市場形勢變化非常大，外部環(huán)境變化非?？欤纱藥淼娘L(fēng)險(xiǎn)是很直接的。第二，債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。主要體現(xiàn)在合資公司和非運(yùn)輸企業(yè)，有少數(shù)合資公司，不是說資不抵債，而是現(xiàn)金流不能持續(xù)。第三，資產(chǎn)安全風(fēng)險(xiǎn)?，F(xiàn)在資產(chǎn)規(guī)模大、資金流量大以后，監(jiān)控難度也越來越大，可能出現(xiàn)資產(chǎn)流失損失的風(fēng)險(xiǎn)也越來越大；三是企業(yè)自主經(jīng)營權(quán)逐步加大，自主決策的事項(xiàng)越來越多，涉及金額越來越大，帶來的變化也是很明顯的。

鐵路行業(yè)的戰(zhàn)略性變化造成了單純的以財(cái)務(wù)審計(jì)為重點(diǎn)的內(nèi)部審計(jì)已經(jīng)不適應(yīng)企業(yè)發(fā)展的要求。在資源稀缺性程度日益嚴(yán)重和市場競爭日趨激烈的嚴(yán)峻經(jīng)營環(huán)境的挑戰(zhàn)下，在鐵路行業(yè)完全市場化的新變化下，內(nèi)部審計(jì)作為企業(yè)管理的組成部分，其內(nèi)在功能必須增強(qiáng)，應(yīng)主動適應(yīng)形勢的新變化和管理的新要求，逐步將工作內(nèi)容從以前的以財(cái)務(wù)審計(jì)為主轉(zhuǎn)向富有建設(shè)性的管理審計(jì)。

2.開展管理審計(jì)是供給側(cè)戰(zhàn)略調(diào)整中內(nèi)部審計(jì)適應(yīng)鐵路內(nèi)部管理創(chuàng)新的必然途徑。

供給側(cè)改革是中央針對當(dāng)前我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展現(xiàn)狀提出的針對勞動力、土地、資本、創(chuàng)新四大要素的戰(zhàn)略結(jié)構(gòu)性改革，主要是用增量改革促存量調(diào)整，在增加投資過程中優(yōu)化投資結(jié)構(gòu)、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，在經(jīng)濟(jì)可持續(xù)高速增長的基礎(chǔ)上實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展與人民生活水平不斷提高。因?yàn)檫\(yùn)輸需求和運(yùn)輸結(jié)構(gòu)的變化，鐵路企業(yè)成為供給側(cè)改革的“第二戰(zhàn)場”。因?yàn)槊禾啃枨蟛粩鄿p弱，鋼鐵需求不斷下滑，造成以貨運(yùn)為主的鐵路企業(yè)必須創(chuàng)新，謀求新的經(jīng)濟(jì)增長點(diǎn)。作為內(nèi)部的職能部門，不僅要通過審計(jì)監(jiān)督為企業(yè)保駕護(hù)航，更要通過審計(jì)創(chuàng)新，為企業(yè)出謀劃策，解決困難。鐵路企業(yè)已成為市場的主體，在當(dāng)前形勢下降低成本、提高經(jīng)濟(jì)效益的要求更加迫切，尤其是處在經(jīng)濟(jì)恢復(fù)和供給側(cè)改革的戰(zhàn)略調(diào)整期的鐵路企業(yè)，內(nèi)部管理制度創(chuàng)新更進(jìn)一步，其主要特征是：它圍繞提高管理效益和效率，企業(yè)行為更重視個體，內(nèi)部交易更重視市場，經(jīng)營管理制度更重視動態(tài)化、精細(xì)化。企業(yè)的管理責(zé)任范圍擴(kuò)大，經(jīng)營復(fù)雜性增強(qiáng)，要求企業(yè)內(nèi)部必須管理創(chuàng)新，必須適應(yīng)市場發(fā)展的需要。在這種情況下，內(nèi)部審計(jì)就不只是具有單純的內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督職責(zé)，更應(yīng)該具備內(nèi)部管理的職責(zé)，為管理層提供及時、可靠的管理建議。通過管理審計(jì)可以促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部市場化機(jī)制的有序運(yùn)行，通過強(qiáng)化管理審計(jì)的協(xié)調(diào)控制功能和建設(shè)功能，可以優(yōu)化企業(yè)內(nèi)部的管理行為，滿足企業(yè)管理層及時性需求。

3.開展管理審計(jì)是鐵路企業(yè)內(nèi)部審計(jì)發(fā)展的必然要求。

管理審計(jì)具有針對性強(qiáng)、靈活、深入、具體、及時的特點(diǎn)，能夠靈活地運(yùn)用審計(jì)方法及時準(zhǔn)確的完成“短平快”項(xiàng)目，從審計(jì)監(jiān)督的角度為企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)決策提供依據(jù)。隨著內(nèi)部審計(jì)管理和參謀職能的不斷加強(qiáng)，管理審計(jì)已成為內(nèi)部審計(jì)發(fā)展的必然要求。隨著生產(chǎn)經(jīng)營自主權(quán)的不斷完善和強(qiáng)化，鐵路企業(yè)對企業(yè)的投資者已負(fù)有完全的經(jīng)營責(zé)任。面對政策調(diào)整和轉(zhuǎn)型發(fā)展的新要求，鐵路企業(yè)能否保持自身的穩(wěn)定與發(fā)展，能否不斷壯大企業(yè)的綜合實(shí)力，提高市場競爭力，其中關(guān)鍵的措施在于提高企業(yè)的內(nèi)部管理水平。企業(yè)管理始終貫穿于生產(chǎn)經(jīng)營的全過程，投資決策的好壞、生產(chǎn)經(jīng)營成本高低、經(jīng)營目標(biāo)的能否實(shí)現(xiàn)、經(jīng)營方針和政策貫徹落實(shí)都取決于企業(yè)管理水平，取決于企業(yè)自我約束能力。內(nèi)部審計(jì)作為鐵路企業(yè)內(nèi)部約束機(jī)制的重要組成部分，能夠圍繞提高經(jīng)營管理水平和經(jīng)濟(jì)效益這個中心任務(wù)來開展審計(jì)。鐵路內(nèi)部審計(jì)除了及時、準(zhǔn)確地向鐵路企業(yè)的管理層報(bào)告有關(guān)糾錯查弊的信息之外，更重要的是針對企業(yè)在管理過程和控制環(huán)節(jié)的漏洞和不足，從一個審計(jì)的獨(dú)特視角提出建設(shè)性意見和建議，幫助管理人員更加有效地對各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動實(shí)施管理，從而更加合理地使用資源，最大限度地提高經(jīng)濟(jì)效益。

隨著供給側(cè)改革和企業(yè)創(chuàng)新的不斷推進(jìn)，鐵路企業(yè)管理層對如何用好企業(yè)資源，如何提高經(jīng)營管理的效益和效率更加關(guān)心，這就需要內(nèi)部審計(jì)不僅能經(jīng)常不斷地檢查內(nèi)部控制系統(tǒng)，而且能夠?qū)ζ髽I(yè)經(jīng)營活動進(jìn)行全面審計(jì)，對企業(yè)工作效率和效果進(jìn)行全面評價(jià)。

4.開展管理審計(jì)使內(nèi)部審計(jì)參與鐵路企業(yè)管理的職能作用得到有效發(fā)揮。

首先，管理審計(jì)具有事前監(jiān)督和事中糾偏的功能，具備及時規(guī)范企業(yè)行為的條件，能夠避免管理失控。管理審計(jì)一方面作為一種后臺服務(wù)，為鐵路企業(yè)內(nèi)部各職能部門及各核算單位為實(shí)現(xiàn)經(jīng)營目標(biāo)出謀劃策，提供信息，強(qiáng)化監(jiān)督；另一方面配合財(cái)務(wù)管理，直接進(jìn)入前臺，在鐵路企業(yè)經(jīng)營核算、商品交易以及各種經(jīng)濟(jì)活動往來等方面通過強(qiáng)化監(jiān)督控制職能，確保鐵路企業(yè)管理制度的有效實(shí)施和企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)的順利實(shí)現(xiàn)。此外，內(nèi)部審計(jì)利用參與鐵路企業(yè)制定和組織實(shí)施企業(yè)戰(zhàn)略計(jì)劃、管理規(guī)定和各種規(guī)章制度的機(jī)會，向管理層提出建設(shè)性意見，從而使計(jì)劃目標(biāo)和管理措施更具規(guī)范性、科學(xué)性和可操作性，為鐵路企業(yè)提高經(jīng)濟(jì)效益發(fā)揮作用。

其次，管理審計(jì)的剖析面比較深入，能夠貫穿于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營某個方面的全過程，具有全局性和典型性，已成為鐵路企業(yè)管理層決策的重要信息來源。管理審計(jì)可以及時發(fā)現(xiàn)鐵路企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營的關(guān)鍵環(huán)節(jié)中存在的各種低效、浪費(fèi)、舞弊等重大問題，并據(jù)此提出有效的糾正措施和審計(jì)建議，為鐵路企業(yè)節(jié)支降耗、完善制度、防范風(fēng)險(xiǎn)、提高效益發(fā)揮積極的作用。

第三，管理審計(jì)為鐵路企業(yè)管理層提供的信息更及時，更有效地促進(jìn)資源的優(yōu)化配置。在當(dāng)前網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)條件下，內(nèi)部審計(jì)在開展管理審計(jì)時，可借助內(nèi)部網(wǎng)絡(luò)、信息技術(shù)，隨時檢索鐵路企業(yè)各部門及基層單位的相關(guān)信息，通過對這些大量信息進(jìn)行整理、過濾、分析，提煉出能反映企業(yè)經(jīng)營活動的有用信息，并將其報(bào)告給企業(yè)管理層，從而促進(jìn)鐵路企業(yè)資源的最佳配置，最大限度地發(fā)揮效益。（作者單位為太原鐵路局審計(jì)處）