劉培峰

【摘要】本文從企業(yè)計提資產(chǎn)減值損失的處理原則作為出發(fā)點，分析研究了我國上市公司計提資產(chǎn)減值損失在會計要素和會計計量方面存在的影響，并從宏觀調(diào)整和微觀策略等兩方面提出了調(diào)整我國上市公司計提資產(chǎn)減值損失的方法。通過本文的研究旨在為規(guī)范我國上市公司計提資產(chǎn)減值損失提供有益借鑒。

【關(guān)鍵詞】上市公司 資產(chǎn)減值損失 財務(wù)效應(yīng) 研究

企業(yè)計提資產(chǎn)減值損失的依據(jù)一直存在爭議，主要是企業(yè)計提資產(chǎn)減值損失后對其利潤總額的影響較大，此外，關(guān)于企業(yè)計提資產(chǎn)減值損失的比例企業(yè)會計準則也沒有明確的做出規(guī)定。因此，在會計核算上關(guān)于如何計提資產(chǎn)減值損失是比較靈活的，企業(yè)的利潤總額的可信性較低。如何研究企業(yè)的資產(chǎn)減值損失的計提是具有重要的意義的。

一、資產(chǎn)減值損失的處理原則

企業(yè)計提資產(chǎn)減值損失前，需要對資產(chǎn)進行減值測試。比如企業(yè)在進行合并時，對使用不確定的無形資產(chǎn)在年終時進行減值測試，對企業(yè)其他資產(chǎn)來說，如果企業(yè)的資產(chǎn)沒有發(fā)生減值跡象是不需要進行減值測試的。

企業(yè)的資產(chǎn)如果出現(xiàn)了減值跡象，評估企業(yè)資產(chǎn)的可回收金額，將企業(yè)資產(chǎn)的可回收金額和資產(chǎn)的賬面減值進行比較，如果企業(yè)資產(chǎn)的可回收金額大于企業(yè)資產(chǎn)的賬面價值，企業(yè)是不需要計提資產(chǎn)減值損失的，如果企業(yè)資產(chǎn)的可回收小于企業(yè)資產(chǎn)的賬面價值，企業(yè)是需要計提資產(chǎn)減值損失的。企業(yè)計提的資產(chǎn)減值損失等于企業(yè)資產(chǎn)的賬面價值減去資產(chǎn)的可回收金額，借：資產(chǎn)減值損失，貸：固定（無形）資產(chǎn)減值準備。企業(yè)在確定可回收金額時，需要將企業(yè)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值和企業(yè)資產(chǎn)的公允價值剔除資產(chǎn)處置費用后凈額進行比較，可回收金額取兩者之間的較高者。企業(yè)資產(chǎn)進行減值測試時，判斷資產(chǎn)是否發(fā)生減值的跡象通過如下三個方面加以判斷：

一是，企業(yè)資產(chǎn)的市場價值已經(jīng)大幅下跌，而且資產(chǎn)價值下跌的幅度遠超企業(yè)正常使用資產(chǎn)所耗用的損失；二是資金成本大幅提高，企業(yè)資產(chǎn)的現(xiàn)值受影響較大；三是有確切的證據(jù)表明企業(yè)資產(chǎn)已經(jīng)遭受破壞，或者企業(yè)資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過時，無利用價值。

企業(yè)計提資產(chǎn)減值損失時，有證據(jù)表明企業(yè)資產(chǎn)的可回收金額小于企業(yè)資產(chǎn)賬面價值，需要將企業(yè)資產(chǎn)賬面減值減計至企業(yè)的可回收金額中。企業(yè)計提的資產(chǎn)減值損失需要在利潤表和資產(chǎn)負債表中同時反映，企業(yè)計提資產(chǎn)減值損失后，一方面避免企業(yè)利潤的虛增，另一方面真實反映企業(yè)資產(chǎn)的真實狀況。

二、企業(yè)計提資產(chǎn)減值損失在會計要素和計量方面的影響

（一）會計要素方面存在的影響

“資產(chǎn)=負債+所有者權(quán)益”這一會計等式存在以下兩個方面的含義：一是確立了產(chǎn)權(quán)關(guān)系。公式左邊所代表的是企業(yè)擁有的或指是可以控制的能夠為企業(yè)帶來一定經(jīng)濟利益上的資源，對于這些資源，企業(yè)享有相應(yīng)的法人財產(chǎn)權(quán)，并且全部的資產(chǎn)都需要對企業(yè)的債務(wù)承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任；而公式的右邊表示的是權(quán)益，包括了股東擁有的權(quán)益以及債券人在企業(yè)資產(chǎn)方面的請求權(quán)這兩個部分。二是代表價值關(guān)系，等式左邊是企業(yè)義務(wù)的代表，而右邊是股東以及債務(wù)人擁有權(quán)力的代表，表示出了義務(wù)與權(quán)力之間永遠相等的關(guān)系。公式左邊義務(wù)價值的標準在很大程度上都是去取決于公式右邊的權(quán)力價值標準。在這個科學(xué)技術(shù)日益進步、總體價格指數(shù)存在普遍上升趨勢的時代，不管是股東還是債權(quán)人，都希望自己實現(xiàn)的權(quán)利可以得到現(xiàn)行客觀環(huán)境因為變化而產(chǎn)生影響的體現(xiàn)。在適應(yīng)這種需求的條件下，公式左邊反映出的企業(yè)資產(chǎn)價值就不會是歷史成本而只是現(xiàn)行價值，因為很大程度上，現(xiàn)行價值可以代表并決定企業(yè)在收益上的資產(chǎn)價值。這種由會計等式而表現(xiàn)出的價值關(guān)系，企業(yè)資產(chǎn)方面任何價值出現(xiàn)變化都會影響到會計等式中各個要素項目。企業(yè)主體是否確認資產(chǎn)價值的變化，會使股東以及債權(quán)人擁有的利益以及企業(yè)在經(jīng)營上的發(fā)展能力受到直接的影響。所以，以短期的角度來看，雖然股東的權(quán)益以及回報會因為資產(chǎn)減值準備的計提而受到影響，但是，以長期的角度來看，對企業(yè)的發(fā)展以及保護投資者的利益來說是十分有利的。

（二）會計計量方面存在的影響

不管是經(jīng)濟性標準還是可能形容標準或是永久性標準，都是以制度法令為依據(jù)進行計提與合理的預(yù)計的，對于會計計量的可靠性與會計計量的基礎(chǔ)來說就會帶來一定的影響。會計計量基礎(chǔ)是由計量屬性和跡象單位共同組成的。一般來說，改變計量單位是為了消除或者是補償由于一般物價水平發(fā)生變動而對投入價值補償產(chǎn)生的不利影響；而為了補償和消除由于技術(shù)進步或者是物價變動而產(chǎn)生的影響，就會對計量屬性做出相應(yīng)的更改。資產(chǎn)減值會選擇不更改計量單位只改變計量屬性的方式來對資產(chǎn)減值量進行計量，通常情況下選擇的計量標準為現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價、可變現(xiàn)凈值、公允價值、未來現(xiàn)金流量以及可收回金額。而資產(chǎn)減值會計在采用計量標準時，不是以實際交易的形式來得到雙方都能認可的價值，所在在客觀可靠性方面是存在不足的。目前，資產(chǎn)減值會計中日趨激烈的反映出會計信息的可靠性與相關(guān)性之間存在的矛盾，尤其是資產(chǎn)減值會計處于一個不成熟的實施環(huán)境條件時，對資產(chǎn)減值的確認與計量不僅不會使信息的相關(guān)性得到增強，還會使信息的可靠性削弱的更加嚴重。

三、調(diào)整企業(yè)計提資產(chǎn)減值損失的方法

（一）宏觀調(diào)整

（1）全面經(jīng)營績效考核。信息使用者在考察企業(yè)經(jīng)營方面的情況是，很有可能受到企業(yè)現(xiàn)狀的迷惑；而對于企業(yè)來講，一旦披露資產(chǎn)減值信息就會減少利潤，進而使企業(yè)在經(jīng)營業(yè)績上的表現(xiàn)受到影響，所以存在少量的企業(yè)不愿意對資產(chǎn)減值信息進行披露。為了使這兩種情況的發(fā)生得以避免，需要用企業(yè)的資產(chǎn)狀況以一個重要內(nèi)容的形式來反映出企業(yè)在經(jīng)營業(yè)績，在企業(yè)經(jīng)營責(zé)任制的范圍內(nèi)納入企業(yè)資產(chǎn)狀況，從而對企業(yè)經(jīng)營情況進行一個全面的考察。

（2）擴大信息披露的范圍，增加資產(chǎn)減值損失檢查的范圍。上市公司在對減值信息進行披露時，需要積極地探索出能夠有效防止資產(chǎn)減值變成利潤調(diào)節(jié)器的辦法。而首先需要做的就是將披露資產(chǎn)減值有關(guān)信息的要求提高，隨之，還需要注冊會計師鑒證企業(yè)會計信息是否屬實，在審查時需要注意上市企業(yè)是否沒有披露一些已經(jīng)產(chǎn)生資產(chǎn)減值的問題，還需要考察其披露資產(chǎn)減值的數(shù)值是否準確、方式是否得當(dāng)。最后，針對這種狀況，證券監(jiān)管部門還需要建立相應(yīng)的監(jiān)控制度，并認真的進行清查與處理。

（3）提高財務(wù)人員的專業(yè)技術(shù)能力。現(xiàn)階段，我國有很多的會計人員都精通于原始憑證與報表之間的整個過程，但是除此之外的過程卻很少有了解的人員。想要正確的進行資產(chǎn)減值的核算，會計人員必須在各個方面都要將自身的素質(zhì)提高，一方面，會計人員必須要有自覺性與主動性，而另一方面，從法律法規(guī)的角度考慮，還需要國家制定相應(yīng)的規(guī)范來約束企業(yè)會計人員從上崗后的要求以及后續(xù)的教育等各方面的問題。

（二）微觀策略

（1）重點檢查企業(yè)利潤因計提資產(chǎn)損失變化較大的情況。上市公司出現(xiàn)這種情況時，需要注冊會計師著重對壞賬準備的計提比例與方法進行檢查，看與前期是否保持相同。如果發(fā)現(xiàn)不相同，那么就需要進行進一步的審查，查看會計報表的附注中是否披露了此內(nèi)容以及其披露內(nèi)容是否適當(dāng)與充分，判斷其中是否存在利潤操縱的現(xiàn)象。與此同時，還需要對一些異常的現(xiàn)象加以關(guān)注，比如說本年度中壞賬計提比例大幅提高，卻在第二年將應(yīng)收賬款大量收回。另外，還需要注意對其他應(yīng)收款科目中的審核內(nèi)容進行審核，檢查是否有不合規(guī)或者是不合法的經(jīng)濟業(yè)務(wù)混雜了進來，如果存在便需要提醒被審計單位對此進行相應(yīng)的調(diào)整。

（2）重點檢查企業(yè)存貨跌價準備的計提情況。注冊會計師可以用本年度在處理存貨時損失的金額與存貨跌價準備進行對比，進而對審計單位有否進行足額的存貨跌價準備計提進行判斷；對已經(jīng)計提過存貨跌價準備的相關(guān)項目進行抽查檢查，對其期后售價低于原賬面價值與否進行審查，查看是否有對跌價準備進行少提或者是多提的現(xiàn)象存在；除此之外，在參與存貨的盤點過程中，注冊會計師應(yīng)該對存貨的質(zhì)量進行特別的關(guān)注，尤其是那些更改過技術(shù)與設(shè)備的存貨、市場需求急速下降后沒有對跌價準備進行適當(dāng)計提的存貨、還能使用但進行全額跌價準備計提的存貨。

（3）重點檢查可收回金額的合理確定情況。審計人員需要對被審計單位索取其確定可收回金額依據(jù)的資料。還應(yīng)當(dāng)向無形資產(chǎn)評估師以及固定資產(chǎn)等一些不動資產(chǎn)的評估師尋求幫助，進而判斷可收回金額的確定是否合理與適當(dāng)。采取分析性復(fù)核的辦法，對本期期末的固定資產(chǎn)進行分析，對在建工程中減值準備數(shù)額在期末固定資產(chǎn)中所占的比例進行分析，對在建工程的原價以及賬面余額比率進行分析，并且與期初數(shù)之間加以對比，審查其是否有異常波動存在，如果存在還需對波動的原因進行查明。