錢國(guó)華

[摘要]通過(guò)非營(yíng)利組織和營(yíng)利組織進(jìn)行比較，客觀上具有實(shí)行成本核算的可能性及具備的基礎(chǔ)和條件。

[關(guān)鍵詞]計(jì)量；高校學(xué)生；培養(yǎng)成本

盡管目前計(jì)量高校學(xué)生培養(yǎng)成本還面臨諸多困難和問(wèn)題。但是，從非營(yíng)利組織與營(yíng)利組織的一些共同特性，以及高校成本核算的基礎(chǔ)和條件等方面看，計(jì)量高校學(xué)生培養(yǎng)成本不僅是可能的，也是可行的。

一、非營(yíng)利組織與營(yíng)利組織相比較。客觀上具有實(shí)行成本核算的可能性

營(yíng)利組織一般都需要進(jìn)行嚴(yán)格的成本核算。高校是典行的非營(yíng)利組織。作為非營(yíng)利組織的高校是否可以進(jìn)行成本核算，可以通過(guò)與營(yíng)利組織的某些特性的比較得出結(jié)論。

（一）二者都是組織實(shí)體，都能夠形成會(huì)計(jì)主體

世界上有很多工作都是通過(guò)一定的組織完成的，組織就是為了實(shí)現(xiàn)一個(gè)或多個(gè)預(yù)定目標(biāo)而由多人共同協(xié)作的群體，不論是非營(yíng)利組織還是營(yíng)利組織，都是為了實(shí)現(xiàn)一定的組織目標(biāo)而設(shè)立的，必須生產(chǎn)或提供相應(yīng)的物品或服務(wù)，都是具有一定功能的組織實(shí)體。這些不同類型的組織，都具有獨(dú)立進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告財(cái)務(wù)資源運(yùn)行活動(dòng)及其業(yè)績(jī)的會(huì)計(jì)系統(tǒng)，都能形成會(huì)計(jì)主體，都可以遵循一定的會(huì)計(jì)基本前提、基本原則等獨(dú)立進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，都能夠設(shè)置一套屬于組織自己的日記賬、分類賬和會(huì)計(jì)報(bào)表，以實(shí)現(xiàn)其會(huì)計(jì)目標(biāo)。

會(huì)計(jì)主體又稱為會(huì)計(jì)實(shí)體，它是指會(huì)計(jì)工作所服務(wù)的特定單位或組織，這個(gè)實(shí)體應(yīng)當(dāng)是持續(xù)經(jīng)營(yíng)的。而高校是進(jìn)行高等教育的機(jī)構(gòu)，是實(shí)施高等教育的組織，它無(wú)疑能夠具備這條件。

（二）二者都必須擁有足夠的資源并對(duì)其耗費(fèi)的資源進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告

為了實(shí)現(xiàn)其組織目標(biāo)，非營(yíng)利組織和營(yíng)利組織都必須取得相同或相似的經(jīng)濟(jì)資源，而且都要努力取得稀缺的資源。在組織中工作的人們?yōu)榱烁咝У毓ぷ?，需要掌握資源的數(shù)量，償付資源的手段及資源利用的效果等信息。在組織之外的其他實(shí)體需要獲取類似信息以使對(duì)這個(gè)組織的運(yùn)行狀況進(jìn)行評(píng)價(jià)和判斷。因此，必須通過(guò)基本類似的會(huì)計(jì)功能對(duì)組織所耗費(fèi)的資源進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告，組織內(nèi)部和組織外部都存在著這一需求。

（三）二者都能夠提供基本類似的會(huì)計(jì)信息

會(huì)計(jì)是以提供財(cái)務(wù)信息為主的經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)，它通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)告把一個(gè)組織的財(cái)務(wù)資源的取得和運(yùn)用情況、財(cái)務(wù)狀況、業(yè)績(jī)和現(xiàn)金流量的變化等財(cái)務(wù)信息傳遞給有關(guān)各方的使用者，使這些使用者據(jù)此做合理的決策。非營(yíng)利組織和營(yíng)利組織能夠產(chǎn)生基本類似的會(huì)計(jì)信息。有的美國(guó)學(xué)者認(rèn)為，非營(yíng)利組織和營(yíng)利組織在財(cái)務(wù)資源的取得和運(yùn)用過(guò)程中所產(chǎn)生的會(huì)計(jì)信息，其細(xì)節(jié)雖然差別較大，但從總體上看，總括信息則是相似的。

（四）二者生產(chǎn)或提供的物品或服務(wù)客觀上都包含有一定的成本

非營(yíng)利組織和營(yíng)利組織的組織目標(biāo)，都是通過(guò)生產(chǎn)或提供相應(yīng)的產(chǎn)品或服務(wù)實(shí)現(xiàn)的。任何產(chǎn)品或服務(wù)的生產(chǎn)或提供都要耗費(fèi)一定的經(jīng)濟(jì)資源和人力資源，這些經(jīng)濟(jì)資源和人力資源必然轉(zhuǎn)化為產(chǎn)品或服務(wù)的成本。因此，不論是營(yíng)利組織，還是非營(yíng)利組織，它們生產(chǎn)或提供的任何產(chǎn)品或服務(wù)在客觀上都包含有一定的成本。

（五）二者都要需要加強(qiáng)成本管理，盡可能地提高效益或效率

非營(yíng)利組織和營(yíng)利組織的組織目標(biāo)都要具有最大化、最優(yōu)化的客觀要求。以營(yíng)利為目的的企業(yè)組織要求利潤(rùn)最大化。以服務(wù)于社會(huì)、服務(wù)于公眾為目的的非營(yíng)利組織也需要達(dá)到業(yè)績(jī)最優(yōu)化，履行受托責(zé)任最好化。在現(xiàn)代社會(huì)中，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、社會(huì)的進(jìn)步、政治的民主，人們對(duì)非營(yíng)利組織的效率更加關(guān)注，非營(yíng)利組織的成本核算問(wèn)題已開始受到人們的重視和關(guān)注。解決非營(yíng)利組織效率問(wèn)題將是21世紀(jì)管理學(xué)界的重大課題。因此，各國(guó)在研究、制定非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的過(guò)程中，已經(jīng)開始涉及和研究非營(yíng)利組織的業(yè)績(jī)和成本核算問(wèn)題。這是因?yàn)榧訌?qiáng)成本管理、實(shí)施成本控制是任何類型組織提高效益或效率的有效途徑。

（六）二者的組織功能相同

非營(yíng)利組織和營(yíng)利組織的功能具有相同或類似的一面，最終都是為了推動(dòng)人類社會(huì)和經(jīng)濟(jì)向前發(fā)展。

（七）會(huì)計(jì)制度改革的推動(dòng)

營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度的改革在一定程度上推動(dòng)了非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度的改革。營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度中以成本效益原則管理和配置資源，強(qiáng)調(diào)管理責(zé)任和控制，并以結(jié)果和增加財(cái)富價(jià)值等經(jīng)濟(jì)的、財(cái)務(wù)的、定量的指標(biāo)考核和評(píng)價(jià)組織效果，這些管理理念不斷地滲透到公共管理部門中，進(jìn)而推動(dòng)了非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度的改革。

綜上所述，非營(yíng)利組織不是不能實(shí)行成本核算，而是沒(méi)有實(shí)行成本核算的外在壓力和內(nèi)在要求，非營(yíng)利組織實(shí)行成本核算在客觀上是可能的。

二、高校具有實(shí)行成本核算的基礎(chǔ)和條件

前面已經(jīng)討論了非營(yíng)利組織實(shí)行成本核算在客觀上是可能的。高校是典型的非營(yíng)利組織，高校的性質(zhì)和特點(diǎn)與其他非營(yíng)利組織相比，更具有實(shí)行成本核算的基礎(chǔ)和條件。

（一）高校擁有大量熟悉和掌握成本核算的人力資源

高校是知識(shí)和人才密集的組織。我國(guó)高等學(xué)校管理體制改革以后，以前大量的單學(xué)科性高校，許多經(jīng)過(guò)調(diào)整、合并或發(fā)展成為綜合性大學(xué)，大多數(shù)高等學(xué)校都開設(shè)了相關(guān)學(xué)科、專業(yè)，擁有一批熟悉和掌握成本核算基礎(chǔ)理論和基本技術(shù)的專門人才，研究解決高等學(xué)校成本核算的理論和實(shí)踐問(wèn)題是比較容易的。

（二）高校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)改革已為成本核算奠定了初步的基礎(chǔ)

為了適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的逐步建立和完善，我國(guó)的會(huì)計(jì)制度已經(jīng)進(jìn)行了一系列重大改革。1998年事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度改革后，在記賬方法的選擇、平衡公式的采用、會(huì)計(jì)要素的確定等方面，特別是2014年施行的高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度，增設(shè)了固定資產(chǎn)折舊科目更加接近企業(yè)會(huì)計(jì)。將近二十年，我國(guó)教育事業(yè)取得了令人矚目的成就，教育改革有了突破性進(jìn)展。為適應(yīng)我國(guó)教育的改革和發(fā)展，高等學(xué)校的財(cái)務(wù)管理和會(huì)計(jì)核算也進(jìn)行了一系列改革，改革后的高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度從改革會(huì)計(jì)核算要素入手，將原來(lái)的三大會(huì)計(jì)要素統(tǒng)一規(guī)定為五大會(huì)計(jì)要素，將原來(lái)的收付記賬法改為國(guó)際通用的借貸記賬法，為高等學(xué)校會(huì)計(jì)核算管理建立了“大收大支”的新模式，確立了以高等學(xué)校為獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體，提出了要全面、完整、準(zhǔn)確地反映高等學(xué)校的財(cái)務(wù)狀況和收支情況，在科目設(shè)置上，高等學(xué)校已將事業(yè)支出細(xì)分為教學(xué)支出、科研支出、業(yè)務(wù)輔助支出、行政管理支出、后勤支出、學(xué)生事務(wù)支出、離退休人員保障支出和其他支出等，并按支出內(nèi)容進(jìn)行了明細(xì)分類，分為基本工資、補(bǔ)助工資、其他工資、職工福利費(fèi)、社會(huì)保障費(fèi)、助學(xué)金、公務(wù)費(fèi)、業(yè)務(wù)費(fèi)、設(shè)備購(gòu)置費(fèi)、修繕費(fèi)、其他費(fèi)用等類別。這些改革實(shí)踐，都已開始和逐步為高等學(xué)校實(shí)行成本核算奠定了一定的基礎(chǔ)。

（三）高校具有較高的財(cái)務(wù)管理和會(huì)計(jì)核算水平

高等學(xué)校與其他非營(yíng)利組織相比，財(cái)務(wù)管理和會(huì)計(jì)核算更加規(guī)范，會(huì)計(jì)記錄一般都比較真實(shí)、完整，會(huì)計(jì)資料一般都比較齊全。主要是由于現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度的制約，不能按照成本核算的要求進(jìn)行會(huì)計(jì)記錄和核算。高等學(xué)校財(cái)務(wù)管理和會(huì)計(jì)核算的人才隊(duì)伍也是能夠適應(yīng)成本核算要求的。endprint