夏天

我國本土?xí)嫀熓聞?wù)所不僅面臨著國際四大會計師事務(wù)所的激烈競爭所帶來的壓力，還面臨產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整，實(shí)現(xiàn)產(chǎn)業(yè)全面優(yōu)化升級的迫切形勢，通過合并的方式解決這一嚴(yán)峻形勢是當(dāng)前較為合適的應(yīng)對策略。鑒于此，我國會計師事務(wù)所自1998年至今，先后在政府相關(guān)政策的指導(dǎo)下，完成了三次較大規(guī)模的合并重組。合并后存在制度文化上的差異是正常的，但其影響的具體因素卻是不容忽視的。這些因素的合理化處理將決定其他不利因素的出現(xiàn)與否，以及合并后企業(yè)是否能夠有效而健康的發(fā)展。因此，本文在深刻考慮各種因素對合并后會計師事務(wù)所的影響下，以合并后的會計師事務(wù)所的審計存在的問題為切入口，研究了其存在的具體問題。

一、我國會計師事務(wù)所合并的背景

“光靠內(nèi)部擴(kuò)張就能發(fā)展壯大的公司基本上不存在。企業(yè)只有在充分發(fā)揮內(nèi)部優(yōu)勢，并通過一定程度上的兼并或合并手段刺激發(fā)展，不斷促進(jìn)其結(jié)構(gòu)內(nèi)容的優(yōu)化升級，才能最終成為知名企業(yè)或集團(tuán)”，諾貝爾經(jīng)濟(jì)學(xué)者如是說。注冊會計師行業(yè)正如上述情形的概述，只有尋求合適的發(fā)展方式，壯大個體，才能實(shí)現(xiàn)真正的發(fā)展，在行政力量的推進(jìn)下，眾多會計師事務(wù)所開始了不斷的合并和聯(lián)合，根據(jù)時間將其分為三個階段。

（一）1998-1999 會計師事務(wù)所的形成與“脫鉤改制”

相較其他國家，我國會計師事務(wù)所比較特殊的一點(diǎn)就在于其性質(zhì)是掛靠制，當(dāng)1990年和1991年開始設(shè)立滬深兩市后，盡管政府已經(jīng)認(rèn)識到授權(quán)事務(wù)所去審計上市公司的重要性，但是缺乏資本金以及很多新設(shè)立的事務(wù)所大多都是以依附于已有機(jī)構(gòu)的形式存在，“政府管、高官管”是注冊會計師行業(yè)固有的形象。在我國，會計師事務(wù)所合并后有了整體性的改變，尤其是企業(yè)法人地位以及企業(yè)運(yùn)營的自主性方面。這一可喜變化具體表現(xiàn)在：合并后的會計師事務(wù)所強(qiáng)化了企業(yè)風(fēng)險意識，提升了應(yīng)對風(fēng)險的能力，提高了履行法律義務(wù)的自覺性，進(jìn)而積極融入市場競爭的大環(huán)境。

（二）2000 年以“上規(guī)模、上水平”為內(nèi)容的組織結(jié)構(gòu)調(diào)整

在這個階段，一系列可以促進(jìn)會計師事務(wù)所拓展規(guī)模的政策在我國得到推廣，關(guān)于事務(wù)所的證券、期貨等相關(guān)業(yè)務(wù)的資格，在這些政策中都有著嚴(yán)格的規(guī)定。日益激烈的外部競爭環(huán)境，使得我國本土?xí)嫀熓聞?wù)所不得不步步為營。為了應(yīng)對這些挑戰(zhàn)，財政部、中國人民銀行總行、銀監(jiān)會等機(jī)構(gòu)大力推動合并的發(fā)展，并且提出要提高執(zhí)行證券相關(guān)業(yè)務(wù)的條件標(biāo)準(zhǔn)。相關(guān)部門一致認(rèn)為，合并是實(shí)現(xiàn)會計師事務(wù)所擴(kuò)大規(guī)模，提升服務(wù)水平，促進(jìn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的可行性戰(zhàn)略。

（三）2006 年“危機(jī)導(dǎo)向”的會計師事務(wù)所合并潮

2006年，中注協(xié)頒布了《中國注冊會計師協(xié)會關(guān)于推動會計師事務(wù)所做大做強(qiáng)的意見（征求意見稿）》，這一舉動旨在探討如何集中方向和力量來提高會計師事務(wù)所的核心競爭力，與此同時也制定了更為詳細(xì)的發(fā)展目標(biāo)以及策略，即五到十年內(nèi)，構(gòu)建有別于“四大”的審計服務(wù)體系，力求成為一流的國際化、專業(yè)化會計師事務(wù)所。

在我國政府有關(guān)部門的指導(dǎo)之下，各個會計師事務(wù)所已經(jīng)尋找到了進(jìn)行合并的正確方法。但需要關(guān)注的是，由于在合并過程中一些問題的存在，政府主導(dǎo)的合并究竟能否實(shí)現(xiàn)“做大、做強(qiáng)”的目標(biāo)，還需進(jìn)一步觀望。鑒于合并存在一系列問題的事實(shí)，本文將通過分析、論述其影響的方式，對具體應(yīng)對措施給予相應(yīng)評價及建議。

二、我國會計師事務(wù)所合并中存在的問題

我國注冊會計師行業(yè)存在兩大突出特點(diǎn)，一是改革起步較晚；二是發(fā)展滯緩。尋求發(fā)展的同時，機(jī)遇與挑戰(zhàn)并存。盡管這種由于政府主導(dǎo)產(chǎn)生的對合并的推動在某種程度上促進(jìn)加快了我國會計師事務(wù)所的發(fā)展，使其競爭力得到很大的提升，但是也存在著如下的問題。

（一）缺乏質(zhì)量控制體系

不同于國外事務(wù)所合并的驅(qū)動因素是基于市場主導(dǎo)，在我國，合并可能是為了達(dá)到獲取相應(yīng)資格或是參與政府項(xiàng)目競標(biāo)的目的的一種手段，行政色彩有些濃厚，這種合并策略的背后往往反映了合并各方并未對此行為進(jìn)行深入的考察，也沒有很好的了解對方的管理理念，可能會在未來面臨著較高的審計失敗風(fēng)險因其雙方的質(zhì)量控制體系存在差異。在會計師事務(wù)所合并后，若是缺乏良好的質(zhì)量控制體系，審計質(zhì)量依然維持原來的水準(zhǔn)甚至降低且監(jiān)管不夠嚴(yán)格，控制標(biāo)準(zhǔn)得不到統(tǒng)一，則極有可能造成審計成果低端重復(fù)，甚至造成會計師事務(wù)所的聲譽(yù)受損。

（二）人力資源整合不到位

在會計師事務(wù)所合并后，如果不能及時的將與合并有關(guān)的信息、事關(guān)公司未來發(fā)展的事項(xiàng)以及與員工利益息息相關(guān)的各項(xiàng)制度等情況與員工進(jìn)行良好的溝通，則后果會十分嚴(yán)重，例如若是員工不了解合并的情況，將會失去對事務(wù)所的信心并缺失安全感，隨著員工工作積極性、主動性的下跌，事務(wù)所的正常經(jīng)營必然受到影響。因?yàn)樵诤喜⑶?，各方的人力資源管理制度肯定存在差別，理念也千差萬別，在合并后可能沒有重視這方面，對此也沒有進(jìn)行到位的整合，例如員工最關(guān)心的崗位、考評、績效制度若是尚未統(tǒng)一，員工心中的不公平感會打擊工作積極性，與會計師事務(wù)所的共同發(fā)展背道而馳。完善人力資源管理制度顯然是勢在必行。

（三）企業(yè)文化建設(shè)得不到重視

會計師事務(wù)所的合并不僅是在其所在的區(qū)域內(nèi)的，很多會計師事務(wù)所都是進(jìn)行跨區(qū)域合并的。然而各個地域都會有著專屬的表現(xiàn)自己獨(dú)特個性的語言、文化，若是各方的文化差異過大，則很可能會造成語言和行動上的沖突和碰撞甚至嚴(yán)重時會導(dǎo)致員工間的隔閡。合并后的會計師事務(wù)所要想形成其獨(dú)有的文化需要漫長的過程，因?yàn)楦鞣綍嫀熓聞?wù)所的文化因素在很長一段時間內(nèi)會同時存在，文化重建的困難大大增加，且在融合的過程中員工可能會有強(qiáng)烈的不適應(yīng)感，矛盾和碰撞不可避免，甚至在很多問題上都難以統(tǒng)一意見。有些會計師事務(wù)所只是專注于擴(kuò)張規(guī)模和業(yè)務(wù)，文化意識卻很薄弱，合并后僅重視“存異”而忽視了“求同”，沒有從根本上解決企業(yè)的文化沖突，合并后的效果將大大受到影響。

（四）分支機(jī)構(gòu)復(fù)雜導(dǎo)致管理風(fēng)險增大endprint

有些會計師事務(wù)所經(jīng)歷了多年的合并，國內(nèi)分所的數(shù)量也在不斷增加，其分所數(shù)量的龐大表明了其較強(qiáng)的承接業(yè)務(wù)的能力。但由于其遍布全國各地，有些時候在管理上很難做到協(xié)調(diào)統(tǒng)一。況且有些分所是因?yàn)槟承徲嬍鹿时徊樘幦缓蟛⑷耄@些會計師事務(wù)所并沒有完全的脫離以前的制度而僅僅是套上的大所的名字。不僅如此，各個分所的管理制度和實(shí)力千差萬別，總部也很難做到頻繁的抽查檢驗(yàn)，因此面臨的管理風(fēng)險大大提高。

三、我國會計師事務(wù)所合并的對策建議

（一）建立相應(yīng)質(zhì)量控制體系

在現(xiàn)代資本市場中，注冊會計師審計作為獨(dú)立的第三方在推動資源合理配置和維持市場經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定運(yùn)行方面的作用變得越來越重要。市場投資者、企業(yè)的債權(quán)人和相關(guān)的政府部門將注冊會計師出具的審計報告以及其鑒證的財務(wù)報告當(dāng)作一些決策的依據(jù)，同時這也是反映審計質(zhì)量最直接的載體。審計服務(wù)在某種程度上就等同于審計質(zhì)量。面對瞬息萬變的國際經(jīng)濟(jì)環(huán)境，復(fù)雜多樣的客戶業(yè)務(wù)，以及要求嚴(yán)苛的跨國公司，會計師事務(wù)所需要不斷提升和優(yōu)化自己的審計服務(wù)水平。為了滿足客戶的需求，為了更好的提供審計服務(wù)水平，在合并后應(yīng)當(dāng)改變組織形式，整合各方的體系和理念，彌補(bǔ)質(zhì)量控制體系的不足，制定統(tǒng)一的控制標(biāo)準(zhǔn)，監(jiān)管復(fù)核要更加嚴(yán)格。

（二）加強(qiáng)人力資源整合

溝通是橋梁，是協(xié)議有效達(dá)成的關(guān)鍵，這對壯大規(guī)模后的會計師事務(wù)所來說尤為重要。管理層應(yīng)在理解員工需求的基礎(chǔ)上將公司的發(fā)展戰(zhàn)略、規(guī)章制度及制度標(biāo)準(zhǔn)等與員工充分交流，制定適當(dāng)?shù)恼吆鸵?guī)章。人才招聘制度、績效考核制度、薪酬制度、人才培養(yǎng)制度以及激勵機(jī)制共同構(gòu)成了完整的人力資源管理體系，完善人力資源管理體系是人力資源整合的核心。只有人力資源體系建立的合理，員工才能對企業(yè)產(chǎn)生認(rèn)同感和歸屬感，積極性和忠誠度才會大大提升，減少人才的流失，讓大多數(shù)人都感到滿意，實(shí)現(xiàn)“人和”。

（三）選擇合適的文化整合模式

對于管理層而言，深刻領(lǐng)悟人本思想，心胸寬廣是基本品質(zhì)因素；對于基礎(chǔ)職工而言，在管理者與企業(yè)文化的熏陶下，遵守其則，恪盡職守是應(yīng)有的基本人文素養(yǎng)。合伙人和高級管理人員之間不只要互相信任、攜手共進(jìn)，還應(yīng)該積極聽取員工對于文化融合的看法和建議，讓員工產(chǎn)生“主人翁”的感覺，共同推動文化建設(shè)，做到彼此理解，懷有一顆包容的心，積極面對合作中的各種問題并進(jìn)行有效溝通，虛心學(xué)習(xí)對方的文化，去其糟粕取其精華，共同創(chuàng)造適合事務(wù)所發(fā)展的文化觀念和價值觀。

（四）建立完善的分級管理機(jī)制

由于一些會計師事務(wù)所有十分復(fù)雜的分支機(jī)構(gòu)，管理層比較松散，不容易進(jìn)行整體控制，若是僅依靠總部和分支機(jī)構(gòu)的這種分級管理，是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，劃分大區(qū)域進(jìn)行管理是比較好的解決辦法，總部在各分區(qū)及城市設(shè)有各總部分區(qū)。這種管理模式看似復(fù)雜，但其實(shí)實(shí)施起來就會發(fā)現(xiàn)這種分層級報告并進(jìn)行管理控制反而提高了效率，并且對每個細(xì)節(jié)進(jìn)行了監(jiān)督，提高了內(nèi)部控制的效率，使得國內(nèi)的會計師事務(wù)所管理更加高效，工作效率更高。

四、總結(jié)

2012年，財政部和中國證監(jiān)會發(fā)布了《財政部證監(jiān)會關(guān)于會計師事務(wù)所從事證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)有關(guān)問題的通知》等相關(guān)文件，文件的頒布對于促進(jìn)會計師事務(wù)所的健康發(fā)展，追求更高目標(biāo)，提出了相應(yīng)要求。一是提高自身的規(guī)模，爭取留有較大發(fā)展空間；二是尋求合適方法保證其證券期貨資質(zhì)。會計師事務(wù)所應(yīng)該從合并過程中出現(xiàn)的問題吸取教訓(xùn)，從根源上做好資源整合工作，促進(jìn)合并順利完成，使得會計師事務(wù)所能夠更大范圍的將業(yè)務(wù)領(lǐng)域拓展開來，提供更加全面的服務(wù)。在謀求自身建設(shè)的同時，會計師事務(wù)所也要充分把握市場需求，優(yōu)化服務(wù)質(zhì)量，深化改革目標(biāo)，更好的屹立于國際性大舞臺。

參考文獻(xiàn)：

[1]蔡春，孫婷，葉建明.中國內(nèi)資會計師事務(wù)所合并效果研究—基于國際“四大”審計收費(fèi)溢價的分析[J].會計研究，2011（01）：83-89.

[2]陳琪.不同會計師事務(wù)所合并方式下的資源整合問題[J].會計之友，2011 （10）：52-53.

[3]房巧玲，李曉燕.會計師事務(wù)所合并對審計收費(fèi)的影響研究[J].中國注冊會計師，2011（2）：63-69.

[4]李明輝.會計師事務(wù)所合并與審計質(zhì)量—基于德勤華永和中瑞岳華兩起合并案的研究[J].中國經(jīng)濟(jì)問題，2011（1）：98-108.

（作者單位：山東財經(jīng)大學(xué)）endprint