（沈陽大學工商管理學院遼寧沈陽110044）

2016年4月28日，“第十一屆中國CFO高峰論壇暨2015中國CFO年度人物頒獎典禮”在山東濟南舉行。典禮上，浪潮集團執(zhí)行總裁王興山以“互聯(lián)網(wǎng)大數(shù)據(jù)環(huán)境下的管理會計”為題進行了演講。他提出當前在互聯(lián)網(wǎng)+、智能制造、大數(shù)據(jù)等IT新技術驅(qū)動下，管理會計已經(jīng)進入新常態(tài)，而“互聯(lián)網(wǎng)+”時代的管理會計，最重要的特征就是與大數(shù)據(jù)的融合。

一、大數(shù)據(jù)與平衡計分卡

（一）大數(shù)據(jù)

早在1980年，美國著名未來學家阿爾文·托夫勒在其撰寫的《第三次浪潮》中，便將大數(shù)據(jù)贊頌為“第三次浪潮的華彩樂章”。維克托·邁爾-舍恩伯格及肯尼斯·庫克耶后將其定義為：“無法在一定時間范圍內(nèi)用常規(guī)軟件工具進行捕捉、管理和處理的數(shù)據(jù)集合，是需要新處理模式才能具有更強的決策力、洞察發(fā)現(xiàn)力和流程優(yōu)化能力的海量、高增長率和多樣化的信息資產(chǎn)。”相比明確定義，大數(shù)據(jù)更趨近是一種方法論，“一切都被記錄，一切都被數(shù)字化”是大數(shù)據(jù)環(huán)境的核心理念，以全部數(shù)據(jù)基礎的分析，指明大體方向而非精確制導，通過對數(shù)據(jù)橫向相關關系的穿插對比，對事物進行預測。

（二）平衡計分卡

平衡計分卡是一套把組織的戰(zhàn)略意圖轉(zhuǎn)變?yōu)榍宄木唧w目標、計量指標和具體行動計劃的業(yè)績評價體系和戰(zhàn)略管理系統(tǒng)。其由財務、客戶、內(nèi)部經(jīng)營過程、學習和成長四個維度組成。兼顧長期目標與短期目標的衡量、財務與非財務的衡量、外部與內(nèi)部的衡量、戰(zhàn)術與戰(zhàn)略的衡量四個方面。在綜合反映企業(yè)業(yè)績同時，多維度地提供企業(yè)所需信息，幫助企業(yè)實現(xiàn)價值最大化的終極目標。

（三）大數(shù)據(jù)與平衡計分卡的關系

大數(shù)據(jù)與平衡計分卡是相輔相成的關系。平衡計分卡論是基于傳統(tǒng)以單一的財務指標衡量企業(yè)績效，僅能衡量過去發(fā)生的事項，分析導致失敗的因素，無法評估企業(yè)領先所需的驅(qū)動因素，這就對企業(yè)的預測能力提出要求。而大數(shù)據(jù)的預測能力是大數(shù)據(jù)的核心，相比以往預測方法，大數(shù)據(jù)善于化難為易，其預測結果更全面、更效率、更注重關聯(lián)性。以大數(shù)據(jù)輔助企業(yè)平衡計分卡的實施，有利于提高企業(yè)績效評價中采集信息、分析、預測未來信息的能力。同時，績效評價的需求也在大數(shù)據(jù)技術的發(fā)展中，起到應用導向作用。

二、平衡計分卡實務中的缺陷

隨著我國市場經(jīng)濟體制不斷完善，企業(yè)經(jīng)營模式和市場競爭環(huán)境日益多樣化。平衡計分卡下的財務指標僵化，非財務指標成本高、難收集，指標不再適應企業(yè)經(jīng)營發(fā)展等問題也逐漸展露，平衡計分卡存在著需要正視的缺陷。

（一）財務指標運用并非一勞永逸

平衡計分卡只是將企業(yè)的戰(zhàn)略轉(zhuǎn)化成特定的目標和可評價的指標，這種轉(zhuǎn)化并不一定能保持戰(zhàn)略本身的正確性。財務指標的選擇往往根據(jù)企業(yè)整體所處的發(fā)展周期確定，在企業(yè)快速成長階段采用銷售增長率，維持階段采用投資報酬率、凈利率等與獲利能力有關的指標，成熟階段采用凈現(xiàn)金流量等作為衡量指標。在已處于成熟階段，如汽車制造、手機生產(chǎn)等研發(fā)推新周期性較強的企業(yè)，企業(yè)投入研發(fā)新類別產(chǎn)品，但無法預估上市時間，以及公司是否采取一體化戰(zhàn)略進行資本投資都在一定層度上具有不確定性，僅以凈現(xiàn)金流量評價企業(yè)整體業(yè)績，勢必會得到當年業(yè)績下滑的結果，而其銷售業(yè)績未必是負增長。因此根據(jù)企業(yè)整體發(fā)展階段選擇單一的財務指標是不足以或無法準確評價業(yè)績的。

（二）非財務指標不容易收集

平衡計分卡實現(xiàn)了財務指標和非財務指標的平衡，給予非財務指標同等重要的地位。非財務指標除了包含如客戶獲利能力的可量化指標，還有如客戶滿意度，需結合產(chǎn)品和售后服務等多方面信息綜合而成的定性指標。這便潛在地給企業(yè)計算和分析能力增加壓力，無論收集到定性指標的哪一種相關信息，都會增加指標的不確定性，降低業(yè)績評價結果的可靠性。另一方面，有些指標即使可以用分數(shù)或比率量化，但信息并非客觀存在而是取決于被調(diào)查客體的主觀行為。譬如以分數(shù)指標衡量員工滿意度時，員工迫于直接管理層的壓力及擔心對所統(tǒng)計項目表示不滿存在崗位調(diào)動或辭退風險等情況。即使選項從非常滿意到非常不滿分為五級，員工還是會選擇最“佳”的選項。非財務指標存在量化困難、主觀性強等問題。

（三）非財務指標無統(tǒng)一標準

由于我國管理會計體系建設較晚，信息系統(tǒng)不完善。在現(xiàn)今的同行業(yè)企業(yè)中，對平衡計分卡指標的選擇，也沒有形成以行業(yè)門類和經(jīng)營規(guī)模為區(qū)分的指標選擇標準。大部分情況下，企業(yè)會根據(jù)本企業(yè)性質(zhì)、行業(yè)競爭環(huán)境、自身經(jīng)營能力、員工整體水平等因素，在四個維度中綜合選擇企業(yè)所需要的具體指標，或根據(jù)企業(yè)發(fā)展需要，制定符合企業(yè)戰(zhàn)略的特殊指標。企業(yè)開發(fā)屬于本企業(yè)的平衡計分卡，需要設計者正確理解企業(yè)的既定戰(zhàn)略，結合各部門具體工作，整個過程時間成本頗高、人力需求較大。同時，指標選擇的差異性，也會對企業(yè)內(nèi)部部門間和企業(yè)外部行業(yè)間的比較造成不便。非財務指標缺乏統(tǒng)一標準，既在一定程度上消耗企業(yè)資源，又對橫向績效評價產(chǎn)生負面影響。

（四）部分指標設定過于絕對和理想化

平衡計分卡的部分指標過于絕對和理想化。如根據(jù)每個員工提出合理性建議的數(shù)量作為衡量員工積極性的指標，忽略了吸收合并或異地新設分公司條件下，新員工對企業(yè)規(guī)制了解程度低于老員工或提出一些因地制宜的建議時，其合理性建議的數(shù)量高于企業(yè)整體員工人均提出數(shù)量。在此情況下，無法說明老員工相比新員工不具積極性，指標過于絕對化。再如反映客戶方面的指標，占有市場份額越大，從客戶手中獲得的利潤總額就越高。這種指標是建立在企業(yè)無限生產(chǎn)假設基礎上的，而實際上企業(yè)生產(chǎn)規(guī)模和銷售能力是有限的。企業(yè)突破自身生產(chǎn)力擴大市場份額不會提高收益，反而會增加不必要的支出。這類指標在一定條件下可以滿足衡量作用，但在不滿足基本假設或超越限制條件時便會適得其反。

三、大數(shù)據(jù)技術在平衡計分卡中的應用

隨著大數(shù)據(jù)技術的廣泛應用，企業(yè)管理者可以以更低的成本、更高的效率，得到更多關于企業(yè)運營的相關信息，甚至是之前無法得到的數(shù)據(jù)資源。大數(shù)據(jù)技術在平衡計分卡指標設計、選擇和改進的過程中發(fā)揮了建設性的作用。

（一）根據(jù)動態(tài)數(shù)據(jù)調(diào)整財務指標

利用大數(shù)據(jù)技術信息處理能力強、承載量大的優(yōu)勢，企業(yè)在利用平衡計分卡選取財務指標時可以改變原有以所處企業(yè)壽命周期為標準的選擇方式。財務指標的選擇，以單個產(chǎn)品所處生產(chǎn)周期為轉(zhuǎn)移，更具體、更有針對性。以蘋果公司手機業(yè)務為例，蘋果公司每年固定時間發(fā)布新款手機，以保證無論在何時總有一款產(chǎn)品處于產(chǎn)品生命周期的成熟期，達到持續(xù)經(jīng)營的目的。在這個過程中，企業(yè)數(shù)據(jù)信息系統(tǒng)可以通過不同型號手機上市時間、銷售量變化等數(shù)據(jù)，判定產(chǎn)品所處生產(chǎn)周期，并以相對應的指標衡量業(yè)績。再結合各指標衡量結果，綜合分析，對處于同一產(chǎn)品生命周期的產(chǎn)品做出績效評價或?qū)ζ髽I(yè)整體進行評價。再如，煤礦開采行業(yè)，煤礦具有價格和需求量在一年中浮動程度大的特殊性。企業(yè)數(shù)據(jù)信息系統(tǒng)可以對月度內(nèi)部財務數(shù)據(jù)加以統(tǒng)計，結合市場價格、供求比例、匯率變動等外部信息，以時間為轉(zhuǎn)移采用不同的財務指標。在價格低、需求低的月份以凈利潤率作為衡量指標，在需求和價格走高時，根據(jù)既定標準轉(zhuǎn)變?yōu)橐詢衄F(xiàn)金流為衡量指標。根據(jù)動態(tài)數(shù)據(jù)調(diào)整選用的財務指標，可以有效防止因選擇不當?shù)闹笜耍a(chǎn)生以偏概全的錯誤。

（二）大數(shù)據(jù)技術在非財務層面的應用

進一步確定平衡計分客戶方面的目標時，企業(yè)可以借助大數(shù)據(jù)信息系統(tǒng)，通過對客戶購買習慣、購買能力等因素分析，揭示不同客戶群體，將客戶細致分層。排除一味追求廉價、高成本低收益的客戶，確定本企業(yè)的目標客戶群；平衡計分卡從內(nèi)部經(jīng)營過程角度，對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的全過程進行衡量。企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營價值鏈中包含多個相互關聯(lián)的活動，企業(yè)在做出最優(yōu)化選擇時，如果僅考慮創(chuàng)新過程選擇成本低廉的設計方案，則可能會造成后期生產(chǎn)成本和售后服務成本的增加，未必是最優(yōu)化選擇。因此企業(yè)應當對整個內(nèi)部經(jīng)營價值鏈進行考量，充分利用大數(shù)據(jù)信息系統(tǒng)整合創(chuàng)新、經(jīng)營、售后服務過程相關信息，輔助管理者為平衡計分卡的實施構造這條完整的企業(yè)內(nèi)部價值鏈，以便促使管理者從企業(yè)的總體目標出發(fā)，全面改善經(jīng)營過程，實現(xiàn)長遠目標，形成良性循環(huán)。在學習與成長角度方面，企業(yè)為使員工充分了解客戶與內(nèi)部經(jīng)營相關的信息，致力于建設一套完善的內(nèi)部信息系統(tǒng)。以萬達集團為例，企業(yè)有專供本企業(yè)員工使用的手機軟件，員工可以通過手機查詢?nèi)粘贪才?、?nèi)部經(jīng)營、客戶資料等信息。企業(yè)通過大數(shù)據(jù)信息系統(tǒng)，根據(jù)員工級別權限和業(yè)務范圍，給予員工各自所需要的信息，提高企業(yè)整體的信息覆蓋率。

（三）指標數(shù)據(jù)庫優(yōu)選企業(yè)所需指標

相同行業(yè)中的企業(yè)，企業(yè)所處的經(jīng)營環(huán)境相似，經(jīng)營業(yè)務相似度也較高。各行業(yè)都有自己的行業(yè)協(xié)會，可以由其組織本行業(yè)企業(yè)，根據(jù)自身行業(yè)性質(zhì)設定相對統(tǒng)一的指標標準。行業(yè)協(xié)會可以利用數(shù)據(jù)信息系統(tǒng)，對同行業(yè)企業(yè)財務指標的設計與運用情況進行統(tǒng)計，記錄不同指標所適應的企業(yè)的參數(shù)，創(chuàng)建指標數(shù)據(jù)庫。在企業(yè)規(guī)模、經(jīng)營模式、所處生命周期等內(nèi)部因素和市場環(huán)境、政策影響等外部因素發(fā)生變動時，公司可以根據(jù)數(shù)據(jù)指引，適時轉(zhuǎn)變績效評價指標提供信息支持或借鑒其他公司指標設計經(jīng)驗，結合公司實際情況，創(chuàng)建符合本公司經(jīng)營需要的特殊指標。統(tǒng)一的行業(yè)業(yè)績標準能增加同行業(yè)企業(yè)間業(yè)績評價結果的可比性，從而便于企業(yè)管理者了解本企業(yè)在行業(yè)中所處的地位。

（四）結合數(shù)據(jù)計算加權指標或采用替代指標

利用大數(shù)據(jù)技術數(shù)據(jù)類型多樣、來源渠道多的優(yōu)勢。在經(jīng)營中，把開發(fā)的產(chǎn)品和服務及時生產(chǎn)并提供給客戶的過程，重在效率。當企業(yè)倉儲能力有限，而存貨大小存在較大差異時，存在即使存貨周轉(zhuǎn)率很高，但大宗物資仍然積壓在倉庫，影響經(jīng)營過程效率的情況。此時，通過對數(shù)據(jù)系統(tǒng)所記錄貨物體積和倉庫結構數(shù)據(jù)，得到倉儲的空間占用比例。采用存貨周轉(zhuǎn)率×倉儲占用率，加權指標作為衡量業(yè)績的指標更為精準。另外，可以以“進一步提高顧客滿意度的機會”代替原有的顧客滿意度指標。這個指標以接近零為正方向，數(shù)值越大表示還有提高的機會。采用數(shù)據(jù)系統(tǒng)，對企業(yè)所提供的產(chǎn)品和售后服務進行量化，并由績效管理部門定時提取數(shù)據(jù)，這樣既改被動為主動，避免了顧客只是存在無法容忍的不滿意情況時才主動提出反饋，而造成的客戶滿意度或有虛高情況，又可以節(jié)省為采集顧客滿意度相關信息進行信函調(diào)查、電話調(diào)查、上門調(diào)查等方式產(chǎn)生的銷售費用。結合數(shù)據(jù)統(tǒng)計計算加權指標或采用替代指標可以在一定程度上解決指標設計過于絕對和理想化的問題。

四、大數(shù)據(jù)與平衡計分卡進一步結合的展望與設想

企業(yè)以大數(shù)據(jù)技術，輔助平衡計分卡進行具體目標的確認、衡量指標的選擇及行動計劃的制定，能夠更全面、細微地進行戰(zhàn)略性績效評價，減少因判斷錯誤、信息偏差導致的企業(yè)價值損失。大數(shù)據(jù)環(huán)境為企業(yè)運用平衡計分卡進行績效評價和戰(zhàn)略管理提供了新的資源和發(fā)展空間，日益凸顯其在企業(yè)長遠發(fā)展中的重要作用和復合應用的必要性。在未來一個階段，企業(yè)應隨著數(shù)據(jù)技術的更新，不斷提高運用大數(shù)據(jù)技術的能力，積極探索平衡計分卡的改進方法，將數(shù)據(jù)技術與企業(yè)管理緊密結合，發(fā)揮1+1＞2的效果。