賀棟霞

[摘要]法務(wù)會計作為一門新興的交叉性學科，隨著我國經(jīng)濟和法制的不斷發(fā)展與健全，其在會計舞弊審查方面的作用也在不斷加強，本文分析了我國法務(wù)會計在會計舞弊中的作用及現(xiàn)狀，并對如何加強和促進我國法務(wù)會計的建設(shè)提出了一些建議。

[關(guān)鍵詞]法務(wù)會計；會計舞弊；披露；訴訟支持

一、法務(wù)會計的產(chǎn)生

法務(wù)會計是會計學和法學相結(jié)合的一門新型邊緣性學科。它將會計知識和法律領(lǐng)域的一些相關(guān)技巧進行有機結(jié)合，為查找舞弊，在法庭上提供法律證據(jù)和進行法律鑒定服務(wù)。

近些年來，財務(wù)舞弊日益增多，雖然注冊會計師審計具有一定的查錯防弊功能，然而會計信息鑒證的復(fù)雜性決定了注冊會計師職能發(fā)揮的不確定性。法務(wù)會計的出現(xiàn)，不僅可以彌補審計人員在查找和防范舞弊方面的服務(wù)功能不足，幫助會計人員提高會計信息的可靠性程度，減少不確定性和模糊性，還可以作為縮短公眾與會計、審計人員期望差異的溝通橋梁。如果由會計、審計人員自己來解釋為什么提供的服務(wù)達不到公眾的期望，可能并不為社會公眾所接受，但是，法務(wù)會計師作為一個精通專業(yè)知識的第三者來解釋，其可行性就會大大提高。

法務(wù)會計在美國的司法實踐中已經(jīng)得到廣泛運用。法庭在調(diào)查美國最大的舞弊丑聞麥克威爾通訊公司舞弊案時，美國普華永道會計師事務(wù)所的注冊會計師就作為法務(wù)會計人員在法庭上作證。由于社會的需要，美國的會計師事務(wù)所不僅在內(nèi)部設(shè)置了法務(wù)會計部門，且其雇用人員也在不斷增加。法務(wù)會計將會計知識和法律領(lǐng)域的一些相關(guān)技巧有機結(jié)合，從而成為查找舞弊證據(jù)、在法庭上提供法律證據(jù)的一門新興技術(shù)。國外的實踐證明，法務(wù)會計是治理舞弊的新利器。

我國證券市場一系列財務(wù)舞弊案件的發(fā)生以及舞弊給各利益相關(guān)者帶來的巨額損失，使政府和投資者期望能有專業(yè)人員查處舞弊。經(jīng)濟糾紛案件還常常涉及到舞弊、會計信息的披露是否充分、有無誤導(dǎo)性陳述或重大遺漏、內(nèi)部控制建立的完善程度、會計政策的選用是否適當?shù)葐栴}，這些問題都不是法律人員依據(jù)專業(yè)知識所能確定的，必須由專門法務(wù)會計人員來對此進行審計和判斷并出具書面結(jié)論，法庭依據(jù)該結(jié)論和其他證據(jù)來做出判斷。

法務(wù)會計的出現(xiàn)正可彌補上述缺陷，為解決問題提供法律上的依據(jù)，通過法務(wù)會計師的幫助來實現(xiàn)民事賠償、加大處罰力度，控制和減少舞弊的發(fā)生。

二、法務(wù)會計在查找會計舞弊方面有著自己獨到之處：

第一，針對性強。當聲稱存在舞弊或已經(jīng)發(fā)現(xiàn)舞弊發(fā)生時，委托人要求法務(wù)會計師收集證據(jù)或作為專家證人出庭作證。因此，舞弊審計是專門為發(fā)現(xiàn)和查證會計舞弊的行為。在實施舞弊審計時，法務(wù)會計師要特別注意查找與具體的違法行為相關(guān)的證據(jù)，弄清舞弊的具體操作過程，并認定舞弊行為帶來的損失和影響。

第二，更關(guān)注企業(yè)的“財務(wù)預(yù)警信號”。企業(yè)的“財務(wù)預(yù)警信號”包括一般預(yù)警型號和具體預(yù)警信號。法務(wù)會計師在調(diào)查中更關(guān)注財務(wù)舞弊的預(yù)警信號，如會計異常、分析性異常、異常行為、暗示與投訴等。由于人類固有的局限性，注定大多數(shù)舞弊會留下蛛絲馬跡，法務(wù)會計師根據(jù)這些信號能及早發(fā)現(xiàn)財務(wù)舞弊行為。

第三，范圍廣泛性。隨著社會經(jīng)濟的高速發(fā)展以及人們對會計信息披露質(zhì)量要求的提高，涉及會計舞弊的經(jīng)濟糾紛、經(jīng)濟案件日益增多。法務(wù)會計師接受管理部門或私人委托，利用自己在法律和會計方面的專業(yè)知識調(diào)查取證，解釋財務(wù)信息，提出專家性意見作為法律鑒定或用于法庭作證，從而幫助公司、私人自我維權(quán)。

第四，方法多元性。法務(wù)會計是融法學與會計學、審計學甚至偵查學等學科為一體的交叉領(lǐng)域，這種多元性明顯體現(xiàn)在對其他學科方法的吸收并綜合運用這些學科的知識、意識與技術(shù)手段來解決有關(guān)的法律問題上。法務(wù)會計師經(jīng)常按照行為動機理論進行換佗思考，以了解系統(tǒng)控制鏈的薄弱環(huán)節(jié)和舞弊者可能采取的行為，從而合計舞弊發(fā)生的可能性，明確查證舞弊的重點。

三、法務(wù)會計人員進行舞弊披露的素質(zhì)要求

法務(wù)會計師對會計舞弊的揭示，不僅要具備識別會計舞弊的技術(shù)要求，還要能將偵破的會計舞弊披露出來的道德素質(zhì)要求。

法務(wù)會計人員只有具備一定的技能，才能有效地進行會計舞弊調(diào)查。會計舞弊是會計主體為實現(xiàn)其主觀目的而恣意違背會計準則、踐踏國家有關(guān)會計法律法規(guī)、編制虛假會計信息欺騙外界而為企業(yè)或個人謀得不正當利益的故意行為。當舞弊事項被確認，必不可少地要求有進一步的信息和文件資料，以便獲得進一步的證據(jù)協(xié)助證實或否認某種斷言。這不僅是知道相關(guān)的財務(wù)文件資料存在于何處的問題，還要知道一般公認會計準則、財務(wù)報表披露、內(nèi)部控制制度和公司經(jīng)營中所涉及的人文因素的意識等錯綜復(fù)雜的關(guān)系。因此，對這些會計舞弊進行鑒定或?qū)嬑璞讓徲嫷呢攧?wù)信息進行解釋必須要求法務(wù)會計人員具備會計專業(yè)知識。

法務(wù)會計要將識別的會計舞弊披露出來，不僅要求具備上述專業(yè)技術(shù)能力，還要有一定的職業(yè)道德素質(zhì)。主要包括：職業(yè)勝任能力；獨立、客觀，公正；為客戶保密的原則等。

四、法務(wù)會計對會計舞弊的披露

通過對會計舞弊的識別，法務(wù)會計師將識別的結(jié)論以書面的形式表現(xiàn)出來，這就是法務(wù)會計報告.對我國而言，用于法庭的法務(wù)會計報告也被稱作司法鑒定報告。法務(wù)會計人員通過舞弊審計，查出舞弊，得出有關(guān)舞弊的結(jié)論并把它給法庭作為證據(jù)，促使會計舞弊者低頭認罪，如實陳述其罪行。同樣它也為有關(guān)會計舞弊的利益關(guān)系人主張其權(quán)利提供了依據(jù)。在涉及會計舞弊的證券訴訟中，因會計舞弊受到損害的廣大投資者可以通過提供充足的證據(jù)來主張其權(quán)利，在這些證據(jù)中，法務(wù)會計報告就是非常重要的證據(jù)之一。

法務(wù)會計報告是法務(wù)會計人員的工作成果，其證明力的強弱必定會對法務(wù)會計的披露效果產(chǎn)生影響。因此，在法務(wù)會計報告中，其內(nèi)容要通俗易懂，盡量少使用會計、審計等專業(yè)語言，而盡可能詳盡地引用法律法規(guī)的規(guī)定，以使法官能夠理解，從而有助于其自由心證的形成。

法務(wù)會計對會計舞弊的披露還體現(xiàn)在法務(wù)會計對進入司法程序的會計舞弊案件的訴訟支持。由于法務(wù)會計人員不僅具有會計知識，還具有法律知識，在會計舞弊案件中，可以在訴訟的各個階段為會具必的受害者提供咨詢服務(wù)或?qū)＜易C人服務(wù)，也可作為鑒定人參與訴訟。在會計舞弊的民事訴訟中，法務(wù)會計師可以在會計舞弊的確認、損失的計算和責任的劃分等方面提供專家支持。

五、法務(wù)會計對會計舞弊案件的訴訟支持

會計舞弊所造成的不僅是財產(chǎn)的損失，而且還造成了社會的誠信危機。因此，會計舞弊往往被認為是一種違法犯罪行為。因此，法務(wù)會計對會計舞弊的調(diào)查結(jié)果最終要為法庭服務(wù)的。由于法務(wù)會計師所具備的專業(yè)知識，在會計舞弊案件進入司法程序時，可以為會計舞弊的受害者提供訴訟支持，使會計舞弊制造者最終受到懲處，從而使法務(wù)會計對會計舞弊的揭示達到實際的效果。

（一）、法務(wù)會計在訴訟支持中的作用

1.訴訟支持中提供的服務(wù)類型

在會計舞弊案件中，法務(wù)會計師的訴訟支持業(yè)務(wù)涵蓋了廣泛的領(lǐng)域，包括開庭前的準備工作、在法庭上作為專家證人提供專家證言等。具體包括：會計舞弊的確認，在會計舞弊案件中，需要對會計舞弊作出法律意義上的認定；損失的計算，會計舞弊造成的損失范圍怎樣界定、具體包括哪些內(nèi)容、計算方法如何確定等在國內(nèi)外都是十分棘手的問題，在會計舞弊訴訟中利用法務(wù)會計人員在損失計算上的專業(yè)特長，不失為解決目前我國這一難題的有效途徑之一；對會計舞弊者責任的劃分，在會計舞弊的案件中，法務(wù)會計師可以幫助法官進行責任劃分，以明確真正的責任承擔者，實現(xiàn)罰當其罪。

2.法務(wù)會計師在訴訟各階段的作用

在訴訟中，法務(wù)會計人員可以作為專家證人或咨詢?nèi)藛T，在訴訟的各個階段發(fā)揮作用。具體如下：

在提起訴訟前：法務(wù)會計人員可以幫助客戶進行風險評估、并預(yù)測勝訴后可能從被告處獲得多少經(jīng)濟補償。

在法院開始審理案件之后：法務(wù)會計人員將幫助客戶進行初期的評估以確定該案件是否應(yīng)該繼續(xù)進行下去。

在發(fā)現(xiàn)程序中：當事人往往需要進行大量書證的收集，并且所有將要進入訴訟程序的證據(jù)都必須向?qū)Ψ綇娭屏惺?，訴訟雙方可以獲知和理解對方證據(jù)的事實和推理，并在此基礎(chǔ)上逐步達到共識。而法務(wù)會計人員此時主要工作包括對對方當事人的專家報告和分析進行反駁，指出其強勢點和弱勢點、方法選擇錯誤或使用不當，從而協(xié)助辯護律師提出對該證據(jù)排除動議。

綜上所述，法務(wù)會計人員在會計舞弊的訴訟支持業(yè)務(wù)中，既可以為律師和會計舞弊的受害者提供會計技術(shù)上的支持，又可以在法庭直接作為專家證人提供證言，他不僅在法庭中發(fā)揮其積極的作用，還可使其作用延伸到法庭之外，因此。從某種意義上說，法務(wù)會計人員在涉及會計專業(yè)知識的訴訟中，具有不可估量的影響。

六、我國法務(wù)會計存在的若干問題

1.法務(wù)會計的社會地位不高。法務(wù)會計的產(chǎn)生與發(fā)展與其他行業(yè)的服務(wù)一樣，是建立在社會市場經(jīng)濟對其需求的基礎(chǔ)上的。從國際上的發(fā)展看，它包括來自政府、警方、私家偵探、律師事務(wù)所、保險公司及個人等其他多方面的需求因素。但在我國這種潛在的需求并未引起相關(guān)部門的重視，法務(wù)會計的專門研究才剛剛起步，法務(wù)會計的實踐運用和會計法律意識的普及也非常有限，不難發(fā)現(xiàn)法務(wù)會計在我國很少有人問津，法務(wù)會計的社會地位急待提高。

2.法務(wù)會計在人們的意識中存在誤區(qū)。對于法務(wù)會計有所了解的人畢竟還是少數(shù)，即使有些人聽說過這種提法但就具體的內(nèi)容其實并不明白，這樣怎么可能很好地去運用呢？其實在很多人的意識當中，法務(wù)會計不屬于注冊會計師行業(yè)的相關(guān)業(yè)務(wù)范圍，它更多涉及到司法工作，對經(jīng)濟訴訟起一個取證協(xié)助作用。因此，這項工作可以由司法機關(guān)直接領(lǐng)導(dǎo)、控制和監(jiān)督。事實上這并不是真正的法務(wù)會計，只是人們的一種錯誤理解。法務(wù)會計并不僅僅具有上述的職能作用，它還在企業(yè)及個人的經(jīng)濟活動中具有很廣泛的發(fā)展空間和適用范圍，應(yīng)該更好的加以利用。

3.相關(guān)法律法規(guī)的制定相對滯后?，F(xiàn)階段我國尚處于社會主義市場經(jīng)濟的初期，由此產(chǎn)生的有關(guān)法律制度的不完備，也在一定程度上阻礙了法務(wù)會計的發(fā)展。隨著我國市場經(jīng)濟的進一步發(fā)展，越來越多的舞弊案件必然涉及到會計信息認定等相關(guān)問題，有時甚至會成為整個案件的關(guān)鍵點。這就需要法務(wù)會計這個橋梁，為妥善處理會計、法律等相關(guān)問題提供相應(yīng)的條件。而我國目前缺乏一套完備的法務(wù)會計的訴訟支持制度、鑒證制度以及從事法務(wù)會計人員資格認定規(guī)范和法務(wù)會計業(yè)務(wù)規(guī)范體系.這必然會阻礙我國法務(wù)會計的發(fā)展。另外，法務(wù)會計訴訟支持法律責任的問題也沒有相關(guān)法律規(guī)定，法務(wù)會計相關(guān)配套制度缺乏或還不健全，這在很大程度上影響到法務(wù)會計訴訟支持的正常運作。

4.法務(wù)會計理論研究進展緩慢對于法務(wù)會計的許多理論研究學術(shù)界尚未達成共識，存在著有一些分歧與爭議。例如，關(guān)于法務(wù)會計的內(nèi)容，在我國就有“偵破論”與“鑒定論”之爭。但從國外來看，就明確提出法務(wù)會計的內(nèi)容體系應(yīng)該包括法務(wù)審計檢查、法務(wù)會計鑒定、訴訟支持和法務(wù)會計文證審查四大部分，其中舞弊審計檢查是法律訴訟中出現(xiàn)最多的一種法務(wù)會計活動。其次，我國的法務(wù)會計的理論研究涉及范圍狹小，目前僅停留在經(jīng)濟舞弊貪污案件的查處方面，而對法務(wù)會計在個人方面的應(yīng)用（即財產(chǎn)分割問題）研究甚少。再者，從事法務(wù)會計研究的人數(shù)較少，專業(yè)文章的發(fā)表也屈指可數(shù)，這不利于國內(nèi)外理論觀點的交融。

5.不重視教育培養(yǎng)，人才匱乏到目前為止我國尚未建立起正規(guī)的法務(wù)會計教育體系，而研究法務(wù)會計方向的研究生和博士生就更是微乎其微了。法學專業(yè)中未能涉及到會計相關(guān)知識教育而在會計專業(yè)知識方面一般較強卻又對相關(guān)法律、法規(guī)方面了解較少，這與復(fù)合型人才培養(yǎng)的要求相距甚遠。

七、完善法務(wù)會計的相關(guān)措施

為使法務(wù)會計能在我國順利發(fā)展，我們可以借鑒發(fā)達國家的成功經(jīng)驗。從以下幾方面著手加強：

1.建立健全我國法務(wù)會計相關(guān)法律法規(guī)體系

加強法制建設(shè)，建立健全我國現(xiàn)有的法律法規(guī)體系，盡快完善司法體系，建立統(tǒng)一的法務(wù)會計鑒定技術(shù)標準。法務(wù)會計的發(fā)展既是市場經(jīng)濟發(fā)展的要求.同時也離不開立法體系的完善。

2.規(guī)范法務(wù)會計資格考試以提高從業(yè)人員的素質(zhì)。

鑒于法務(wù)會計人才知識綜合性、復(fù)合性、跨學科性，其從業(yè)人員不但要具有扎實的會計理論基礎(chǔ)和豐富的會計實踐經(jīng)驗.還要掌握相關(guān)法律知識和證據(jù)規(guī)則知識.而且還應(yīng)具備高尚的職業(yè)道德、獨立敬業(yè)的精神。只有這樣。才能充分利用自身的知識水平，在法庭上配合律師工作，維護法律的尊嚴，保護客戶的利益。

3.借鑒國際經(jīng)驗積極開展法務(wù)會計理論研究。

鑒于法務(wù)會計理論研究的重要性.有必要在學術(shù)界開展更為廣泛的討論。以各種學術(shù)研討會、論壇、學術(shù)期刊等形式來進行交流。以達到在學術(shù)上大方向的共識，為法務(wù)會計理論在我國發(fā)展提供一個很好的平臺。法務(wù)會計的舞弊審計為各利益相關(guān)者提供了一個發(fā)現(xiàn)和解決問題的渠道.這一新領(lǐng)域值得在我國進行深入研究和推廣應(yīng)用。但就我國目前的發(fā)展現(xiàn)狀而言，運用法務(wù)會計仍需要克服許多困難。在加深對法務(wù)會計方面理論的研究和實踐的積極探索，認真總結(jié)及汲取法務(wù)會計發(fā)展過程中的經(jīng)驗、教訓(xùn)的基礎(chǔ)上，法務(wù)會計一定能成為一門系統(tǒng)、完善且有指導(dǎo)性、實用性的學科，也一定能在未來的經(jīng)濟發(fā)展中發(fā)揮越來越重要的作用。