張踩峰　張茜

摘要：確認(rèn)作為收入信息進(jìn)入會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)加工處理前的第一道關(guān)口，享有舉足輕重的地位。是否進(jìn)行確認(rèn)、何時(shí)作為何種要素進(jìn)行確認(rèn)、確認(rèn)的金額以及是否進(jìn)行后續(xù)確認(rèn)等都是會(huì)計(jì)收入確認(rèn)需要面臨的敏感問題。結(jié)合影響會(huì)計(jì)收入確認(rèn)的相關(guān)因素，試圖理清會(huì)計(jì)收入確認(rèn)的特點(diǎn)，并借助資產(chǎn)負(fù)債觀和收入費(fèi)用觀兩個(gè)視角對(duì)會(huì)計(jì)收入的確認(rèn)進(jìn)行分析，試圖探討會(huì)計(jì)收入確認(rèn)的未來發(fā)展。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)收入；確認(rèn)；資產(chǎn)負(fù)債觀；收入費(fèi)用觀

中圖分類號(hào)：F23文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：Adoi：10.19311/j.cnki.16723198.2017.33.043

1引言

在資本市場(chǎng)中，會(huì)計(jì)收入信息對(duì)于判斷公司成長(zhǎng)性、幫助投資者有效決策具有重要作用。21世紀(jì)初，收入操縱問題頻現(xiàn)導(dǎo)致的嚴(yán)重后果使得IASB和FASB首次攜手制定國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則就選擇了收入確認(rèn)，并帶動(dòng)了各國(guó)對(duì)于會(huì)計(jì)收入研究的熱潮。收入確認(rèn)作為收入信息進(jìn)入會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)加工處理前的第一道關(guān)口，享有舉足輕重的地位。因此，探討會(huì)計(jì)收入確認(rèn)相關(guān)的問題，對(duì)于更好地理解和把握有關(guān)會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則研究的動(dòng)向和發(fā)展趨勢(shì)、提高上市公司會(huì)計(jì)信息質(zhì)量都具有重要的理論和現(xiàn)實(shí)意義。

目前對(duì)于會(huì)計(jì)收入的研究主要基于兩個(gè)視角——資產(chǎn)負(fù)債觀和收入費(fèi)用觀，前者依據(jù)凈資產(chǎn)存量的變化計(jì)算收益，后者依據(jù)價(jià)值流量的變化計(jì)算收益。在理想狀態(tài)下，兩種收入確認(rèn)模式的結(jié)果是一致的，但是由于各種因素帶來的物價(jià)變動(dòng)，導(dǎo)致了資產(chǎn)負(fù)債價(jià)值的變動(dòng)，使得兩種模式出現(xiàn)了分歧。資產(chǎn)負(fù)債觀因具有邏輯上的一致性而構(gòu)成了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的核心，并支配著會(huì)計(jì)收入的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，但收入費(fèi)用觀更符合人們的認(rèn)知心理，因而在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中也有著一定的影響力。

會(huì)計(jì)收入確認(rèn)既具有專業(yè)屬性，也因?yàn)榻?jīng)濟(jì)后果的存在而具有一定的社會(huì)屬性，而這種社會(huì)屬性就使得會(huì)計(jì)收入確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)在制定時(shí)會(huì)受到諸如會(huì)計(jì)確認(rèn)主體、會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)等多重因素的影響，從而加大了確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)制定和執(zhí)行的難度和斟酌的空間?；诖?，本文從資產(chǎn)負(fù)債觀和收入費(fèi)用觀兩個(gè)視角，結(jié)合影響會(huì)計(jì)收入確認(rèn)的相關(guān)因素，試圖理清會(huì)計(jì)收入確認(rèn)的特點(diǎn)，并借助這兩個(gè)視角對(duì)會(huì)計(jì)收入的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分析，試圖探討會(huì)計(jì)收入確認(rèn)的未來發(fā)展。

2影響會(huì)計(jì)收入確認(rèn)的相關(guān)因素

2.1會(huì)計(jì)收入確認(rèn)主體

如果將會(huì)計(jì)收入確認(rèn)當(dāng)作一項(xiàng)會(huì)計(jì)行為，那么會(huì)計(jì)收入確認(rèn)主體就是會(huì)計(jì)收入確認(rèn)行為的執(zhí)行者，應(yīng)當(dāng)既包括企業(yè)管理當(dāng)局也包括會(huì)計(jì)人員。會(huì)計(jì)收入確認(rèn)的主體具有雙重身份。首先，他們是企業(yè)委托代理關(guān)系中的受托人，以法人身份從事活動(dòng)；其次，他具有個(gè)人效用目標(biāo)，在條件允許的情況下，會(huì)選擇追求個(gè)人經(jīng)濟(jì)利益的最大化。當(dāng)然，企業(yè)作為一個(gè)契約的集合體，會(huì)選擇在遵守契約的前提下追求個(gè)人利益。會(huì)計(jì)收入確認(rèn)主體的雙重身份就增加了會(huì)計(jì)收入確認(rèn)在具體實(shí)施時(shí)的復(fù)雜性，因此，會(huì)計(jì)收入確認(rèn)的過程和結(jié)果都會(huì)受到主體利益訴求的影響。

2.2會(huì)計(jì)收入確認(rèn)目標(biāo)

收入確認(rèn)作為會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)進(jìn)行信息處理的第一步，直接決定了信息處理的內(nèi)容，因而會(huì)受到會(huì)計(jì)目標(biāo)的指引。對(duì)于會(huì)計(jì)收入確認(rèn)來說，它需要滿足會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)決策有用性的目標(biāo)，而這一目標(biāo)又需要借助收入確認(rèn)來實(shí)現(xiàn)。具體說來，由于決策有用性目標(biāo)要求企業(yè)會(huì)計(jì)面向資本市場(chǎng)，通過其提供的會(huì)計(jì)信息來幫助信息使用者的決策，以引導(dǎo)資源的優(yōu)化配置，因而在收入確認(rèn)的過程中，必須要考慮其確認(rèn)的結(jié)果能滿足決策有用性目標(biāo)和會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)。

但是由于收入確認(rèn)主體是具有雙重身份的經(jīng)濟(jì)人，他們進(jìn)行確認(rèn)的目的并不是實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)目標(biāo)，滿足會(huì)計(jì)目標(biāo)只是他們實(shí)現(xiàn)自身利益的條件之一，因此，會(huì)計(jì)目標(biāo)和會(huì)計(jì)收入確認(rèn)主體之間既存在矛盾對(duì)立，又具有統(tǒng)一性。

2.3會(huì)計(jì)收入確認(rèn)基礎(chǔ)

2.3.1收付實(shí)現(xiàn)制

收付實(shí)現(xiàn)制是伴隨現(xiàn)金交易的產(chǎn)生而形成的一種會(huì)計(jì)處理基礎(chǔ)，它簡(jiǎn)單直觀，在用貨幣作為交易媒介的社會(huì)中，它直觀的體現(xiàn)了企業(yè)追求的目標(biāo)——用少量的現(xiàn)金賺取更多的現(xiàn)金。

目前收付實(shí)現(xiàn)制主要用于兩個(gè)方面：一是現(xiàn)金流量表的編制，以反映企業(yè)的血液——來自不同活動(dòng)的現(xiàn)金凈流量以解釋主體期末期初的現(xiàn)金及其等價(jià)物的凈變動(dòng)。二是現(xiàn)金流量表反映企業(yè)過去的現(xiàn)金流量，但同樣對(duì)預(yù)測(cè)未來現(xiàn)金流量的金額、時(shí)間和不確定性有幫助。收入實(shí)現(xiàn)制另一方面則體現(xiàn)在作為清算狀態(tài)下會(huì)計(jì)處理的基礎(chǔ)。

2.3.2權(quán)責(zé)發(fā)生制

權(quán)威機(jī)構(gòu)如APB、FASB對(duì)于權(quán)責(zé)發(fā)生制的論述，不僅僅將其作為確認(rèn)收入和費(fèi)用兩個(gè)要素的標(biāo)準(zhǔn)，而是所有要素的確認(rèn)。他們對(duì)于確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)強(qiáng)調(diào)的是在交易、事項(xiàng)和情況產(chǎn)生的影響“真正發(fā)生”時(shí)進(jìn)行確認(rèn)，然而，判斷“真正發(fā)生”的標(biāo)準(zhǔn)是什么，卻都沒有明確。倘若不明確判斷標(biāo)準(zhǔn)，那么將權(quán)責(zé)發(fā)生制作為確認(rèn)基礎(chǔ)就毫無意義，因?yàn)槿藗儫o法解決確認(rèn)的問題。這意味著權(quán)責(zé)發(fā)生制只是確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的一個(gè)前提，究竟應(yīng)不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)還需要結(jié)合要素的定義，才能決定確認(rèn)的具體內(nèi)容。因此，IASC認(rèn)為權(quán)責(zé)發(fā)生制是一項(xiàng)會(huì)計(jì)假設(shè)，并在《財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)》中進(jìn)一步表明在運(yùn)用應(yīng)計(jì)制時(shí)，所確認(rèn)的資產(chǎn)、負(fù)債和收益、費(fèi)用項(xiàng)目必須符合概念框架中要素確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)。

2.4會(huì)計(jì)收入確認(rèn)一般標(biāo)準(zhǔn)

會(huì)計(jì)收入確認(rèn)活動(dòng)在具體執(zhí)行時(shí)，主要解決的問題是選擇和判斷應(yīng)否和何時(shí)處理主體發(fā)生的各類交易或事項(xiàng)，而任何涉及選擇和判斷的活動(dòng)事項(xiàng)都必須有一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)。美國(guó)FASB在1984年頒布的SFACNo.5《財(cái)務(wù)報(bào)表的確認(rèn)與計(jì)量》中，第一次定義了確認(rèn)這一專業(yè)術(shù)語，并規(guī)定了所有財(cái)務(wù)報(bào)表要素的確認(rèn)在效益大于成本和重要性兩個(gè)前提下，必須遵循四條基本標(biāo)準(zhǔn)，即可定義性、可計(jì)量性、相關(guān)性和可靠性。這四條標(biāo)準(zhǔn)中，第一條是要素標(biāo)準(zhǔn)，第二條是計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)，這兩條也是確認(rèn)的核心標(biāo)準(zhǔn)。

對(duì)于會(huì)計(jì)收入確認(rèn)來說，要素標(biāo)準(zhǔn)意味著不同的收入定義決定確認(rèn)不同的收入，而計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)的關(guān)鍵則在于能否為收入找到恰當(dāng)?shù)挠?jì)量屬性。對(duì)于收入的定義有收入費(fèi)用觀和資產(chǎn)負(fù)債觀之分，那么，相應(yīng)的收入確認(rèn)模式也區(qū)分為收入費(fèi)用觀模式和資產(chǎn)負(fù)債觀模式。endprint