鄭錦嵩

摘 要：隨著“營(yíng)改增”在全國(guó)范圍的推行實(shí)施，醫(yī)院作為最后一批的改革試點(diǎn)也開(kāi)始了增值稅的征收。對(duì)于國(guó)家免稅政策的特殊行業(yè)單位來(lái)說(shuō)，針對(duì)“營(yíng)改增”的實(shí)行，醫(yī)院應(yīng)根據(jù)實(shí)際政策進(jìn)行調(diào)整。從財(cái)務(wù)管理角度，對(duì)“營(yíng)改增”后的醫(yī)院進(jìn)行稅務(wù)分析與財(cái)務(wù)管理的探討。

關(guān)鍵詞：“營(yíng)改增”；醫(yī)院；稅務(wù)；分析

中圖分類號(hào)：F275 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號(hào)：1673-291X（2017）25-0063-02

引言

“營(yíng)改增”即營(yíng)業(yè)稅改增值稅，自2012年1月1日在上海試點(diǎn)以來(lái)，經(jīng)過(guò)四年廣泛的推行，已于2016年5月1日全面實(shí)施。作為近年來(lái)中國(guó)稅收體制的重點(diǎn)改革措施，“營(yíng)改增”對(duì)部分企業(yè)的稅負(fù)壓力以及社會(huì)經(jīng)濟(jì)的推動(dòng)具有重大的意義，實(shí)現(xiàn)了由地方第一大稅種轉(zhuǎn)為中央與地方共享的第一大稅種，平衡了中央與地方的財(cái)權(quán)問(wèn)題，同時(shí)避免了以往重復(fù)征稅的不良問(wèn)題，減輕了部分企業(yè)負(fù)擔(dān)，有助于推動(dòng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展[1]。

一、“營(yíng)改增”對(duì)醫(yī)院的征收區(qū)別

營(yíng)業(yè)稅與增值稅雖同為流轉(zhuǎn)稅，但是作為價(jià)內(nèi)稅，營(yíng)業(yè)稅指的是對(duì)企業(yè)全部的營(yíng)業(yè)額進(jìn)行征收，這就造成了重復(fù)征收稅務(wù)的現(xiàn)象，加重了企業(yè)稅負(fù)。而增值稅作為價(jià)外稅，不計(jì)企業(yè)收支，按照商品與服務(wù)的增值額來(lái)征收，有增值則征收，無(wú)增值則不征收，避免了重復(fù)征收。另外，醫(yī)院按營(yíng)利性質(zhì)分為營(yíng)利性與非營(yíng)利性，在實(shí)行“營(yíng)改增”之前，根據(jù)《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》第八條以及《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)局關(guān)于公布若干廢止和失效的營(yíng)業(yè)稅規(guī)范性文件的通知》（財(cái)稅[2009]61號(hào)）規(guī)定，2009年1月1日后醫(yī)療機(jī)構(gòu)不再區(qū)分營(yíng)利性與非營(yíng)利性，均實(shí)行醫(yī)療服務(wù)免征營(yíng)業(yè)稅[2]。但是在實(shí)行“營(yíng)改增”后，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布的《營(yíng)業(yè)稅改增值稅試點(diǎn)過(guò)度政策的規(guī)定》中對(duì)醫(yī)療機(jī)構(gòu)在“營(yíng)改增”過(guò)渡期免征醫(yī)療服務(wù)增值稅。但是否將營(yíng)利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)納入免征范圍以及“營(yíng)改增”過(guò)渡期后是否依舊免征增值稅目前尚無(wú)定論。作為非營(yíng)利性的醫(yī)院來(lái)說(shuō)，過(guò)渡期雖免征了醫(yī)院檢查、診療、保健康復(fù)、生育與防疫等增值稅，但是其非醫(yī)療服務(wù)的業(yè)務(wù)依然征收增值稅，比如院方土地對(duì)外出租、對(duì)外培訓(xùn)、其他非醫(yī)療服務(wù)類的投資或收入（比如收取實(shí)習(xí)費(fèi)、非財(cái)政撥款的科研經(jīng)費(fèi)等）等等收入均征收增值稅。

二、“營(yíng)改增”對(duì)不同規(guī)模醫(yī)院的稅負(fù)影響

“營(yíng)改增”的改革目的，主要是調(diào)整中國(guó)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，通過(guò)結(jié)構(gòu)性減稅來(lái)達(dá)到減輕社會(huì)的平均稅負(fù)。這樣的政策對(duì)于多數(shù)企業(yè)來(lái)說(shuō)，都是對(duì)稅負(fù)利好的。但是由于增值稅征收中將納稅人分為一般納稅人與小規(guī)模納稅人，對(duì)于某些少部分的企業(yè)來(lái)說(shuō)，稅負(fù)反而增高?！盃I(yíng)改增”全面試點(diǎn)后，文件（財(cái)稅[2016]36號(hào)）規(guī)定，超過(guò)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)局規(guī)定的年應(yīng)征增值稅銷售額標(biāo)準(zhǔn)500萬(wàn)元的納稅人稱為一般納稅人，反之則稱為小規(guī)模納稅人[3]。對(duì)于大多數(shù)中小型醫(yī)院來(lái)說(shuō)，由于醫(yī)院的對(duì)外土地租賃少甚至無(wú)、對(duì)外研討培訓(xùn)以及其他非醫(yī)療服務(wù)類投資等也相對(duì)較少，因此，年應(yīng)征銷售額低于500萬(wàn)元容易控制，一般可納入小規(guī)模納稅人。這些小規(guī)模納稅人的醫(yī)院在“營(yíng)改增”實(shí)施后，雖然年度應(yīng)征銷售額無(wú)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，但是由于稅率由原5%的營(yíng)業(yè)稅降為3%的增值稅，依舊降低了稅負(fù)，更有利于這些醫(yī)院的發(fā)展。但是對(duì)于大型的綜合性醫(yī)院，由于其年度培訓(xùn)、非醫(yī)療服務(wù)投資以及多余土地租賃等收入較多，很容易就超過(guò)了規(guī)定的500萬(wàn)元年應(yīng)征銷售額，所以一般會(huì)作為一般納稅人來(lái)對(duì)待。而作為一般納稅人的大型綜合性醫(yī)院，一般為非營(yíng)利性醫(yī)院，因此其提供的醫(yī)療服務(wù)是在國(guó)家免征范圍內(nèi)的。正因?yàn)槿绱?，這些醫(yī)院年度內(nèi)購(gòu)入的各種醫(yī)療設(shè)備與藥品、醫(yī)院耗材等等沒(méi)有合理的進(jìn)項(xiàng)稅來(lái)抵扣，而且稅率由原來(lái)5%的營(yíng)業(yè)稅變?yōu)?%的增值稅，稅負(fù)會(huì)有將近20%的增加。這對(duì)于年應(yīng)征銷售額大的綜合性醫(yī)院也是一筆不小的稅負(fù)。

三、“營(yíng)改增”后對(duì)醫(yī)院財(cái)務(wù)管理帶來(lái)的影響與變化

1.發(fā)票審核與管理。相對(duì)營(yíng)業(yè)稅發(fā)票的審核與管理來(lái)說(shuō)，增值稅專用發(fā)票審核更嚴(yán)格，管理更復(fù)雜，相對(duì)的處罰力度也更大。針對(duì)增值稅發(fā)票的管理，刑法對(duì)發(fā)票的銷售與使用均有相關(guān)的違法處罰規(guī)定。這是因?yàn)椤盃I(yíng)改增”政策下，增值稅專用發(fā)票涉及到該經(jīng)濟(jì)行為的所有環(huán)節(jié)，與銷項(xiàng)稅與進(jìn)項(xiàng)稅均有關(guān)聯(lián)。因?yàn)槠鋰?yán)格性特殊性，對(duì)于大型的綜合性醫(yī)院來(lái)說(shuō)，想要被劃分為小規(guī)模納稅人，更應(yīng)該對(duì)醫(yī)院的增值稅發(fā)票進(jìn)行規(guī)范，通過(guò)合理的規(guī)范使用增值稅發(fā)票與其他票據(jù)范圍，并注意應(yīng)稅時(shí)間與地點(diǎn)，避免集中應(yīng)稅。

2.會(huì)計(jì)的核算工作。營(yíng)業(yè)稅的核算相對(duì)簡(jiǎn)單，一般為“營(yíng)業(yè)稅金及附加”“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅”等內(nèi)容，而增值稅核算則擴(kuò)增了9項(xiàng)內(nèi)容[4]。而且隨著“營(yíng)改增”政策的實(shí)施，應(yīng)稅額是銷項(xiàng)額減去進(jìn)項(xiàng)額，且銷項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額均以應(yīng)交稅金來(lái)核算，因此增值稅的核算明顯更加復(fù)雜，工作難度也增加。同時(shí)，“營(yíng)改增”的實(shí)施對(duì)醫(yī)院其他財(cái)務(wù)管理工作也帶來(lái)了更多的挑戰(zhàn)，增加了醫(yī)院稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

結(jié)語(yǔ)

在當(dāng)今中國(guó)的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)以及稅收制度下，稅制改革迫在眉睫，而“營(yíng)改增”的實(shí)施無(wú)疑是一項(xiàng)深遠(yuǎn)的稅制改革。增值稅保留了營(yíng)業(yè)稅適用范圍廣的優(yōu)點(diǎn)，同時(shí)避免了重復(fù)征稅，在稅收征管上具備一定的牽制性，增值稅專用發(fā)票就可把經(jīng)濟(jì)行為雙方聯(lián)系起來(lái)，在很大程度上避免了稅收漏洞。當(dāng)然，“營(yíng)改增”的試點(diǎn)給醫(yī)院的稅務(wù)征收、稅負(fù)以及財(cái)務(wù)管理方面均帶來(lái)了影響與變化。醫(yī)院尤其是大型綜合性醫(yī)院，應(yīng)合理安排增值稅發(fā)票的使用，控制年應(yīng)征銷售額，平衡醫(yī)院發(fā)展重心，在醫(yī)院得以順利發(fā)展的前提下力爭(zhēng)成為小規(guī)模納稅人。

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[4] 牛云.“營(yíng)改增”對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)和會(huì)計(jì)的影響[J].企業(yè)改革與管理，2015，（7）：74-75.

[責(zé)任編輯 陳麗敏]