高 銳

會計師事務(wù)所品牌建設(shè)指南的實際指導(dǎo)意義研究

高 銳

2016年11月，中注協(xié)發(fā)布了《會計師事務(wù)所品牌建設(shè)指南》（以下簡稱《指南》），并將其認定為事務(wù)所做大做強戰(zhàn)略的重要組成部分。本文結(jié)合我國會計師事務(wù)所品牌建設(shè)現(xiàn)狀，探討《指南》對于我國事務(wù)所品牌建設(shè)的實際指導(dǎo)意義。

一、文獻回顧

國內(nèi)外學(xué)者關(guān)于會計師事務(wù)所品牌建設(shè)的研究并不多，很多學(xué)者研究了會計師事務(wù)所聲譽問題。

Francis(1999),Beatty(1989),B alvers(1988)等國外學(xué)者直接用國際“四大”表示高聲譽的會計師事務(wù)所，國內(nèi)學(xué)者如王恩山（2010），王兵等（2009）用國內(nèi)排名前十的事務(wù)所表示。很明顯，學(xué)者們所研究的聲譽，就是指會計師事務(wù)所品牌。如國內(nèi)會計師事務(wù)所百強排名，就是按照綜合評價進行排名，考核事務(wù)所基本情況、內(nèi)部治理、執(zhí)業(yè)質(zhì)量、人力質(zhì)量等多個方面，一定程度上可以代表事務(wù)所的品牌建設(shè)程度。本文將借助會計師事務(wù)所綜合評價前百強名單進行分析。

郝軍（2014）等學(xué)者提出我國會計事務(wù)所品牌認可度不高，品牌建設(shè)相對滯后，且缺乏正確的指引。《會計師事務(wù)所品牌建設(shè)指南》因近期才發(fā)布，其實際指導(dǎo)意義尚未被檢驗，鑒于我國會計師事務(wù)所品牌建設(shè)方面存在的問題，本文將對該指南的實際指導(dǎo)意義進行分析。

二、品牌的定義

中注協(xié)對于會計師事務(wù)所品牌的定義：“事務(wù)所品牌是其內(nèi)部管理、專業(yè)品質(zhì)、服務(wù)能力、視覺標(biāo)志、客戶評價等因素共同作用而形成的整體形象，蘊含事務(wù)所的職業(yè)精神和責(zé)任承諾。”該定義強調(diào)了品牌的綜合性及整體性，既包括事務(wù)所自身的能力、品質(zhì)等因素，也包括外部的如客戶評價等因素。

會計師事務(wù)所的服務(wù)具有無形性的特點，缺乏明確的質(zhì)量判別標(biāo)準(zhǔn)，事務(wù)所的選取若完全根據(jù)客戶主觀判斷進行，則十分困難。品牌本質(zhì)上代表了事務(wù)所能夠提供給客戶的一貫性承諾，是對其服務(wù)質(zhì)量、專業(yè)能力的保障。品牌的塑造可以使得事務(wù)所在客戶心中形成獨特的形象、價值和定位，借助商標(biāo)、標(biāo)識、外觀設(shè)計等載體，不僅使得客戶可以辨別服務(wù)，還可以將其與競爭者的服務(wù)區(qū)分開來。可以這樣說，品牌是事務(wù)所通過設(shè)立區(qū)別標(biāo)志，為顧客提供獨特的價值和承諾而形成的無形資產(chǎn)。

三、品牌建設(shè)的必要性

使企業(yè)得到更高的報酬(相關(guān)研究也表明，建立和維護品牌的充分必要條件是這個企業(yè)能夠獲得品牌溢價)。這部分溢價包含在事務(wù)所收取的服務(wù)費用中，也就是品牌事務(wù)所收取的服務(wù)費用高于一般事務(wù)所的多余部分。

圖1為中注協(xié)發(fā)布的《會計師事務(wù)所綜合評價前百家信息》中近幾年四大會計師事務(wù)所的排名變化。從該圖表來看，雖然近幾年四大的排名有所波動，但其綜合排名始終處于排行榜前幾位，這說明了國際“四大”的服務(wù)更被社會公眾所接受，投資者也更相信經(jīng)過“四大”審計的財務(wù)報表。當(dāng)前資本市場的一個普遍規(guī)律就是企業(yè)通過聘請“四大”可以向企業(yè)利益相關(guān)者傳遞一個信號，即經(jīng)四大審計過后的財務(wù)報表是可信的，這在提升企業(yè)形象上有巨大的促進作用。所以，發(fā)展越好的大型企業(yè)聘請大品牌會計師事務(wù)所的動機也越強，同時也愿意支付更高的價格。

這在一定程度上也滿足了會計師事務(wù)所增強市場競爭力開拓客戶市場的需要。會計師事務(wù)所的服務(wù)具有無形性，難以通過標(biāo)準(zhǔn)進行界定，加大了客戶選擇的難度。通過品牌建設(shè)，事務(wù)所能夠使自己同其他競爭者區(qū)分開來，獲得選擇上的優(yōu)勢。品牌效益在獲得額外的溢價收益的同時，能夠吸引更多的客戶、拓展市場，滿足了企業(yè)做大做強的需要。

（二）外界壓力推動

在全球經(jīng)濟一體化的大背景下，我國走出去的企業(yè)在增多的同時，國外進駐中國的企業(yè)也在增多，兩種因素都推動事務(wù)所對品牌建設(shè)加以重視。一方

從對品牌的定義中可以知道，品牌可以幫助客戶辨別服務(wù)，將企業(yè)與其競爭者區(qū)分開來。在市場經(jīng)濟逐步完善的新時期，會計師事務(wù)所提供的專業(yè)服務(wù)越來越趨于同質(zhì)化，加之國際化的強烈沖擊，品牌可能會成為競爭對手之間的唯一差異。所以，為了與競爭者區(qū)分開來，吸引和維系客戶，爭取更大的市場份額，并在國際競爭中分得一杯羹，事務(wù)所必須重視品牌建設(shè)，樹立獨特的品牌并學(xué)會經(jīng)營品牌。

（一）獲得品牌溢價

企業(yè)要樹立品牌的根本動力是為了獲得高額的品牌溢價，這些溢價可以面，隨著全球經(jīng)濟一體化進程的加快，諸如普華永道等國際知名事務(wù)所進駐中國市場，國際事務(wù)所憑借其品牌優(yōu)勢，用良好的品牌形象迅速搶占中國市場。我國會計師事務(wù)所品尚未形成能與國際四大相抗衡的知名品牌，為了應(yīng)對來自國際知名事務(wù)所的競爭威脅，國內(nèi)所必須加快品牌建設(shè)的步伐，形成自主品牌優(yōu)勢，增強自身的市場競爭力，從而拓展業(yè)務(wù)市場。

另一方面，事務(wù)所若想要走出國外，滿足參與國際競爭的需要，必須重視品牌建設(shè)。國際注冊會計師服務(wù)市場的競爭十分激烈，如同國內(nèi)市場一樣，大部分業(yè)務(wù)仍舊掌握在國際四大的手中。面對這些強大的競爭對手，國內(nèi)事務(wù)所若想在國際市場占據(jù)一席之地，就必須提高事務(wù)所品牌的國際認可度。僅具有在國際市場承攬業(yè)務(wù)的能力是不夠的，得不到國際客戶的廣泛認可會限制客戶對國內(nèi)事務(wù)所的選擇。

（三）行業(yè)與經(jīng)濟發(fā)展的需要

中注協(xié)2011年印發(fā)的《中國注冊會計師行業(yè)發(fā)展規(guī)劃（2011-2015）》，將品牌建設(shè)作為事務(wù)所發(fā)展戰(zhàn)略的重要組成部分，鼓勵事物所自主創(chuàng)建優(yōu)良品牌。自改革開放以來，我國注冊會計師行業(yè)實現(xiàn)了跨越式發(fā)展，相比較之下，會計師事務(wù)所品牌建設(shè)明顯滯后。不對等的發(fā)展進程將影響注冊會計師行業(yè)進一步提高競爭力。事務(wù)所品牌建設(shè)不僅僅是滿足事務(wù)所自身發(fā)展需要，也是滿足注冊會計師行業(yè)進一步發(fā)展的需要。事務(wù)所應(yīng)增強責(zé)任感與使命感，協(xié)助行業(yè)共同發(fā)展，而不是成為行業(yè)實現(xiàn)轉(zhuǎn)型發(fā)展和新跨越的障礙。

另一方面，事務(wù)所品牌建設(shè)也是滿足經(jīng)濟發(fā)展的需要。會計師事務(wù)所的一個重要業(yè)務(wù)是審計企業(yè)財務(wù)信息質(zhì)量，對整個社會的信用狀況有著極大的影響。品牌建設(shè)的需求推動企業(yè)提高審計質(zhì)量，減少誤受誤拒等情況的發(fā)生，使得審計結(jié)果更能準(zhǔn)確評價企業(yè)的財務(wù)報告信息質(zhì)量。對企業(yè)財務(wù)報告評價的準(zhǔn)確性提高能夠改善市場整體的財務(wù)信息質(zhì)量，對提高財務(wù)信息決策有用性、完善市場經(jīng)濟監(jiān)督體系具有重要的推動作用。會計師事務(wù)所品牌建設(shè)是市場經(jīng)濟誠信鏈條的一個重要環(huán)節(jié)，能夠幫助完善我國社會主義市場經(jīng)濟體制和社會信用體系，對于社會主義市場經(jīng)濟的健康穩(wěn)定發(fā)展，市場經(jīng)濟誠信價值體系的傳播具有重要的價值。

四、我國品牌建設(shè)現(xiàn)狀

（一）品牌意識淡薄

我國注冊會計師行業(yè)的發(fā)展歷史相對于其他發(fā)達國家較為特殊，我國注冊會計師行業(yè)起步較晚，對于品牌建設(shè)的重視自2011年才開始出現(xiàn)。目前我國許多會計師事務(wù)所仍沒有意識到品牌建設(shè)的重要意義，部分大所雖然通過努力獲得了良好的聲譽，但并沒有進一步的提升，建立獨特的品牌。而中小所大多將重心集中于如何吸引更多的客戶，只考慮當(dāng)前的經(jīng)營利得，并不重視品牌建設(shè)。

另外一方面，我國特殊的國情也導(dǎo)致了事務(wù)所品牌意識淡薄。由于我國會計師事務(wù)所大都經(jīng)過脫鉤、改制而來，事務(wù)所與政府間存在著天然的聯(lián)系。同權(quán)利機構(gòu)打交道的經(jīng)驗使得事務(wù)所更依托權(quán)利機關(guān)、人際關(guān)系優(yōu)勢來拓展經(jīng)營，這就導(dǎo)致了事務(wù)所對新的拓展市場的方式缺乏興趣，忽視了品牌建設(shè)這一重要環(huán)節(jié)。

（二）品牌建設(shè)基石缺乏保障

品牌建設(shè)的基石是事務(wù)所提供的服務(wù)質(zhì)量，只有好的服務(wù)質(zhì)量，才能逐漸積累好的評價最終給企業(yè)帶來良好的聲譽。也只有在良好聲譽的輔助之下，事務(wù)所才能開展品牌建設(shè)，沒有良好聲譽的事務(wù)所即使去建設(shè)自己的品牌，該品牌也是空洞的沒有內(nèi)容的，不被公眾認可。良好的服務(wù)質(zhì)量是品牌建設(shè)的基石，但由于多方面因素的影響，許多事務(wù)所的服務(wù)質(zhì)量并不能得到保障，具體分析來看，有以下幾點原因：

1.缺乏良好的執(zhí)業(yè)環(huán)境

會計師事務(wù)所的主要業(yè)務(wù)是審計企業(yè)財務(wù)報表質(zhì)量，而企業(yè)財務(wù)報表需要審計并不是企業(yè)的主觀需求，這是法律法規(guī)所強制要求的。強制性的要求使得許多企業(yè)在選取事務(wù)所時，并不注重服務(wù)質(zhì)量，企業(yè)的出發(fā)點只是為了應(yīng)付監(jiān)管要求。由于我國注冊會計師行業(yè)的市場監(jiān)管機制不健全，許多事務(wù)所為了迎合客戶的這一需求，會采取一些不恰當(dāng)?shù)氖侄蝸砦蛻?，如放寬財?wù)報表評價的要求、對于財務(wù)報表中可能存在的問題進行忽略等，這將導(dǎo)致審計結(jié)果并不準(zhǔn)確。此外，一些事務(wù)所還會通過收取較低的審計費用的方式來招攬客戶。較低的審計費用會限制事務(wù)所進行審計的時間及能夠采取的措施，最終也會導(dǎo)致審計質(zhì)量下降。強制性的審計要求而非主觀需要，會推動許多公司去選取審計費用低廉的事務(wù)所，并進一步導(dǎo)致原本服務(wù)質(zhì)量高的事務(wù)所被動降低服務(wù)質(zhì)量，從而降低收費招攬客戶。事務(wù)所間惡性競爭、競相壓價的現(xiàn)象會造成市場競爭無序，惡化會計師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)環(huán)境。

2.事務(wù)所盲目擴張

我國事務(wù)所在擴大經(jīng)營規(guī)模的過程中，對內(nèi)部員工素質(zhì)的重視不夠。規(guī)模的擴大需要執(zhí)業(yè)人員數(shù)量的增加來配合，但許多事務(wù)所并不能保證招聘到充足的優(yōu)秀的員工，相當(dāng)多的事務(wù)所會用應(yīng)屆生、實習(xí)生來彌補人員上的不足。但應(yīng)屆生本身就存在著能力不足的問題，且較多新入職員工只將事務(wù)所作為職業(yè)生涯的跳板，能長期從業(yè)、經(jīng)驗豐富的注冊會計師較少。人力資源配置不合理，會使得員工整體的執(zhí)業(yè)質(zhì)量下降。盲目擴張的情況主要源于合伙人對事務(wù)所的發(fā)展缺乏長期的規(guī)劃，忽視了執(zhí)業(yè)隊伍對于事務(wù)所擴張的匹配，這將嚴重影響事務(wù)所的服務(wù)質(zhì)量。

3.懲罰力度弱

職業(yè)道德要求注冊會計師在職業(yè)生涯中，應(yīng)保持正直，誠實守信。利益相關(guān)者需要通過會計師事務(wù)所的審計結(jié)果來判斷財務(wù)報表的信息質(zhì)量，除了注冊會計師個人能力會影響審計質(zhì)量外，注冊會計師能否給出獨立、公正的評價也會影響審計質(zhì)量。誠信是會計師事務(wù)所產(chǎn)生和存在的基礎(chǔ)。然而由于信息不對稱，法制不健全，在行業(yè)監(jiān)管和輿論監(jiān)督不力、懲罰力度不強的背景下，許多注冊會計師受利益驅(qū)動會對財務(wù)信息質(zhì)量做出并不準(zhǔn)確的評價，導(dǎo)致我國會計師事務(wù)所不斷產(chǎn)生誠信危機。

（三）品牌建設(shè)缺乏指導(dǎo)

相較于會計師事務(wù)所的發(fā)展，我國會計師事務(wù)所品牌建設(shè)明顯滯后。雖然一些事務(wù)所已經(jīng)意識到了品牌建設(shè)的重要性，但由于缺乏指導(dǎo)，在品牌建設(shè)中存在著許多問題。

通過前文對于品牌的定義闡述，可以了解，品牌是具有區(qū)分性的標(biāo)識，但許多會計事務(wù)所的品牌區(qū)分度較弱，差異性不足。缺乏品牌建設(shè)指導(dǎo)就會出現(xiàn)定位不明確的問題，事務(wù)所忽視品牌建設(shè)中差異性的形成。

（四）品牌建設(shè)過于注重形式

會計師事務(wù)所在品牌建設(shè)中，可能會出現(xiàn)只注重形式而忽略內(nèi)在實質(zhì)的問題。品牌建設(shè)的基石是良好的服務(wù)質(zhì)量，需要有優(yōu)秀的執(zhí)業(yè)人員、良好的企業(yè)文化等內(nèi)在因素輔助。企業(yè)在品牌建設(shè)過程中，可能會過于強調(diào)設(shè)計一個突出的品牌標(biāo)識、完美的品牌標(biāo)語，反而顧此失彼，忽略了服務(wù)質(zhì)量等內(nèi)在因素的匹配。事務(wù)所的品牌應(yīng)當(dāng)能真實反應(yīng)整體的能力、文化及形象，而非空洞的、華而不實的。只有結(jié)合事務(wù)所的真實情況所制定的品牌才能獲得大眾的認可，才能推廣及維持，在缺乏品牌建設(shè)指導(dǎo)的情況下，許多事務(wù)所可能忽視了這一點，不能順利展開品牌建設(shè)工作。

五、品牌建設(shè)指南的意義

（一）《指南》介紹

會計師事務(wù)所正處于急需進行品牌建設(shè)且重視品牌建設(shè)的時期，但整體缺乏經(jīng)驗，如摸著石頭過河。雖有學(xué)者對品牌建設(shè)提出了建議，但都十分零散，較為片面，指南出現(xiàn)的重大意義就在于其綜合性的指導(dǎo)作用。

《指南》主要分為兩個部分，總則部分和品牌建設(shè)具體指導(dǎo)部分?？倓t部分除了介紹目的、對品牌建設(shè)的定義外，還強調(diào)了品牌建設(shè)應(yīng)與誠信建設(shè)、合伙文化建設(shè)、發(fā)展戰(zhàn)略實施、人才建設(shè)相結(jié)合，是一項系統(tǒng)工程，需要全員參與，涉及面較廣。在具體開展品牌建設(shè)之前，應(yīng)保證該四個方面的完善，這是事務(wù)所進行品牌建設(shè)的基礎(chǔ)和重要基石。具體指導(dǎo)部分涵蓋了品牌建設(shè)的全過程，從品牌愿景的提出到品牌維護、監(jiān)控以及評價。已有的研究只涉及品牌形象設(shè)計、品牌推廣等內(nèi)容，《指南》還將品牌監(jiān)控、維護等涵蓋在內(nèi)，對于會計師事務(wù)所來說是一個非常好的提醒。因為品牌建設(shè)是一項長期的系統(tǒng)工程，建立了品牌之后不能忽略了后期對品牌的維護?！吨改稀酚蓪＜倚〗M收集整理國內(nèi)外品牌理論與實踐文獻資料、公開征求意見后起草，歷經(jīng)多次修改后完成的。從內(nèi)容上看，整個《指南》較為全面，但《指南》的提出完全是由理論歸納出，尚未經(jīng)過實踐的檢驗，其實際指導(dǎo)意義還不得而知。

（二）《指南》的實際指導(dǎo)意義分析

《指南》對于流程的涉及較為全面，但尚未經(jīng)過實踐檢驗。事務(wù)所在實際操作中，可能會遇到一些困難，下文從中小會計師事務(wù)所及大型事務(wù)所的角度分別分析該《指南》的實際指導(dǎo)意義。

1.中小所角度

品牌建設(shè)指南對不同規(guī)模的事務(wù)所的指導(dǎo)意義是不同的。對于中小所來說，首先中小所本身就存在著品牌意識淡薄的問題，只著眼于當(dāng)前，關(guān)注業(yè)務(wù)的擴張、服務(wù)費的提高。其次，即使中小所想要進行品牌建設(shè)，《指南》的指導(dǎo)也缺乏實際意義。

對于品牌建設(shè)的各個步驟，《指南》并沒有提出具體的要求。即并沒有提出在前一步驟完成到什么程度時，可以開展下一步驟，只是介紹了品牌建設(shè)應(yīng)當(dāng)包括的全過程。這就可能對中小會計師事務(wù)所造成誤導(dǎo)，只是按先后順序去經(jīng)歷一遍該流程，卻沒有重點工作的開展，最后將不能達成好的品牌建設(shè)的效果。中小所相較于大所來說，規(guī)模、財力、人力都存在著很大的不足，因此當(dāng)前更重要的還是基礎(chǔ)建設(shè)，如隊伍建設(shè)、服務(wù)質(zhì)量完善等。已有研究表明（魯靜，2014），品牌建設(shè)與規(guī)模具有一定的關(guān)系，中小事務(wù)所必須在完善自身的同時擴大規(guī)模，才能有條件去進行品牌建設(shè)。

為了進一步驗證這一結(jié)論，對近年來會計師事務(wù)所綜合評價排名前十的會計師事務(wù)所規(guī)模進行研究，因為有關(guān)會計師事務(wù)所規(guī)模的信息披露的并不充分，而事務(wù)所主要依靠人力資源來發(fā)展，用事務(wù)所人數(shù)來反應(yīng)其規(guī)模的大小。圖2為近幾年中國注冊會計師協(xié)會發(fā)布的會計師事務(wù)所綜合評價排名前十的事務(wù)所人數(shù)情況，從圖中可以看出，雖然有個別事務(wù)所人數(shù)明顯多于其他會計師事務(wù)所的情況，但并沒有出現(xiàn)排名前十的會計師事務(wù)所人數(shù)特別少的情況。人數(shù)可以一定程度上說明事務(wù)所的規(guī)模大小，中小會計師事務(wù)所在尚未有一定規(guī)模的基礎(chǔ)下品牌建設(shè)能力是受到限制的。《指南》在該方面沒有進行強調(diào)，可能容易被中小事務(wù)所忽視，一味追求跟進下一步流程，反而會造成資源的浪費，適得其反。

中小事務(wù)所應(yīng)當(dāng)將重心放在基礎(chǔ)建設(shè)之上，不要因當(dāng)前行業(yè)的品牌建設(shè)需求而盲目開展品牌建設(shè)。

2.大所角度

對于大所來說，首先大所確實具有規(guī)模大等品牌建設(shè)所需的條件基礎(chǔ)，但大所在跟隨《指南》進行品牌建設(shè)時仍然會面臨一些問題。大所因為有一定的發(fā)展基礎(chǔ)，所以在正式開展品牌建設(shè)前可能已經(jīng)完成了品牌建設(shè)的某些步驟，如已建立了自身的品牌形象。在前期形成品牌形象的過程中，事務(wù)所可能并沒有考慮進行品牌建設(shè)，因而，在事務(wù)所正式開展品牌建設(shè)時，已有的形象、內(nèi)涵是否合適、是否需要更改、如何更改等都需要反復(fù)推敲，但這些內(nèi)容《指南》都未涉及。大所規(guī)模大使其具有品牌建設(shè)基礎(chǔ)的同時，又使得其若想發(fā)生改變，也十分困難。一方面，事務(wù)所原有的形象在大規(guī)模的推動下已影響深遠，想要發(fā)生改變可能十分困難。另一方面，原有形象的改變，必須有相同實質(zhì)的內(nèi)容去配合，這就對事務(wù)所整體提出了要求。如何進行形象轉(zhuǎn)換，如何處理原有的形象，如何使事務(wù)所整體與新的形象相配合，《指南》都并未涉及。

同時，《指南》內(nèi)容可能過于簡化了品牌建設(shè)的復(fù)雜性。品牌設(shè)計、品牌傳播等流程是大所都可以完成的事情，但并不是完成了這一套流程就能完成品牌建設(shè)。事務(wù)所為了品牌建設(shè)所設(shè)計的形象、標(biāo)識可以說是該事務(wù)所的品牌，但該品牌是表面的，是初級階段的。只有被廣泛認可的品牌才能被稱之為成功的品牌，但《指南》并沒有對品牌認可度的提高進行指導(dǎo)。另一方面，品牌建設(shè)需要有區(qū)分度、有事務(wù)所的獨特性，這樣才能與其他事務(wù)所區(qū)分開來，而《指南》并沒有強調(diào)這一點，這會讓事務(wù)所也忽視這一點，使得事務(wù)所設(shè)計的形象、標(biāo)識沒有區(qū)分度，泯然于眾事務(wù)所，最終無法形成有區(qū)分度的品牌。

《指南》能夠給大所提供品牌建設(shè)的指導(dǎo)，但該指導(dǎo)并不是覆蓋品牌建設(shè)的全過程及方方面面。大所在進行品牌建設(shè)時，不能過分依賴于《指南》，仍然要有自己的判斷，不要讓品牌建設(shè)流于形式。

六、總結(jié)

《指南》對于品牌建設(shè)流程覆蓋確實很全面，具有一定的指導(dǎo)意義。但該《指南》仍存在一些不足，并沒有區(qū)分中小所與大所，且有些步驟對于一些重要概念并沒有強調(diào)，容易讓事務(wù)所也忽視這些要點，造成品牌建設(shè)不能順利進行。會計師事務(wù)所可以按照《指南》的建議進行品牌建設(shè)，但一定要分清主次，分清重點，不要因過于注重這個流程的完成，而忽略了自身仍存在著某些缺陷尚待完善，影響品牌建設(shè)結(jié)果。

作者單位：東南大學(xué)

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