鄭曉瑛

（江西財經(jīng)大學財稅與公共管理學院，南昌330013）

“營改增”對餐飲業(yè)的影響及籌劃對策

鄭曉瑛

（江西財經(jīng)大學財稅與公共管理學院，南昌330013）

為深化財稅體制改革，我國于2016年5月1日全面實施營改增,這將對包括生活服務業(yè)在內(nèi)的四大行業(yè)的各方面產(chǎn)生重大影響。針對“營改增”對于生活服務業(yè)中餐飲行業(yè)的稅負、會計處理等方面產(chǎn)生的影響，餐飲業(yè)應通過合理選擇納稅身份，合理選擇供應商，合理選擇食品原料，加強財會人員的培訓力度等舉措加以應對，以減輕稅收負擔。關(guān)鍵詞：營改增；餐飲業(yè)；影響；籌劃對策

2016年5月1日，我國營改增試點全面推開，營業(yè)稅徹底被取代，增值稅制度也在不斷的修訂中日趨規(guī)范與完善。這是我國財稅體制從九四年分稅制改革以來的又一次巨大變革。而對于規(guī)模龐大的餐飲業(yè)而言，此前一直征收的是營業(yè)稅，重復征稅等一直是餐飲業(yè)發(fā)展的一大障礙。營改增后，將會給餐飲業(yè)帶來哪些影響，如何在新的政策下規(guī)劃好自身的稅收負擔等應該是納稅人必須思考的問題。

一、“營改增”對餐飲業(yè)的影響

（一）對稅負水平的影響

餐飲企業(yè)將購進的材料加工成成品提供給顧客消費，從加工原始材料生產(chǎn)和銷售產(chǎn)品的角度看，這一業(yè)態(tài)與制造業(yè)極為相似。[1]因而食材等原料的購買支出在餐飲業(yè)的成本中占有較高比例。營改增對于餐飲業(yè)稅負水平的影響主要體現(xiàn)在兩個方面的變化。

對于一般納稅人來說，一方面，在營改增前餐飲業(yè)繳納營業(yè)稅，改革后繳納增值稅，二者計稅依據(jù)不同。前者是以含稅營業(yè)額作為計稅依據(jù)，后者是以餐飲食品在流轉(zhuǎn)過程中的增值額作為計稅依據(jù)。從中可以看出，繳納營業(yè)稅存在重復征稅問題。改革前，納稅人購入食材時已經(jīng)負擔了其增值稅，在加工成食品銷售后又要以銷售額再繳納一次營業(yè)稅，而銷售額中包含了已征收過增值稅的食材金額。又加之營業(yè)稅無抵扣，則造成了重復征稅，即對于購進食材先后征收了增值稅和營業(yè)稅，這加重了餐飲業(yè)納稅人的稅收負擔，不利于餐飲業(yè)的發(fā)展。征收增值稅后，購買食材等的進項稅額可以在銷項稅額中得到抵扣，也即只對各環(huán)節(jié)的增值部分征稅，因而有效解決了重復征稅問題。另一方面是稅率的變化。營業(yè)稅稅率為5%，營改增后增值稅稅率為6%，折合成價內(nèi)稅稅率為5.66%，在進項抵扣為零的前提下比營業(yè)稅稅率高出0.66%，稅負是否較改革前有所減輕關(guān)鍵在于一般納稅人進項稅額扣除的多少。比如，某一般納稅人改革前后流轉(zhuǎn)稅稅負情況（單位：萬元）：

銷售收入（含稅）應納營業(yè)稅稅額進項稅額 應納增值稅稅額營改增前 1000 1000×5%=50---- ----營改增后 1000 ---- 5.6 1000(1+6%)×6%-5.6=51營改增后 1000 ---- 6.6 1000(1+6%)×6%-6.6=50營改增后 1000 ---- 7.6 1000(1+6%)×6%-7.6=52

由此可見，對于一般納稅人改革未必能給他們帶來益處。雖然其有利于消除重復征稅，但由于稅率的變化，則只有當一般納稅人的可抵扣進項稅額占含稅銷售收入的比例大于0.66%，其稅負水平才會較改革前有所減輕。但隨著改革推進，當越來越多的購進食材能夠取得正規(guī)可抵扣發(fā)票的時候，更多的餐飲業(yè)一般納稅人稅負將會減輕。

對于小規(guī)模納稅人而言，一方面，改革前營業(yè)稅計稅依據(jù)為含稅銷售額，改革后的增值稅計稅依據(jù)為不含稅銷售額，但二者都因不能抵扣而存在不同程度的重復征稅問題。另一方面，改革前后兩稅種稅率不同。營業(yè)稅稅率為5%，增值稅征收率為3%，折合成價內(nèi)則為2.91%，稅負較改革前有所降低。比如，某小規(guī)模納稅人營改增前后流轉(zhuǎn)稅稅負情況對比（單位：萬元）：

銷售收入（含稅） 應納營業(yè)稅稅額 應納增值稅稅額營改增前 20 20×5%=1 ----營改增后 20 ---- 20÷(1+3%)×3%=0.582

因此營改增對于小規(guī)模納稅人的稅收負擔有著實實在在的減輕效果?？偠灾瑥纳鲜龇治隹芍?，從長遠角度來說，營改增有助于餐飲行業(yè)整體稅負的減輕。

（二）對購進渠道、經(jīng)營模式和食品安全的影響

由于營改增后采用購進扣稅法，需憑發(fā)票進行抵扣，因此為減輕稅負，對于正規(guī)發(fā)票的取得顯得尤為重要。若從小規(guī)模納稅人處購入食材，其開具的普通發(fā)票不能抵扣。因此為了獲得更充足的抵扣，餐飲企業(yè)會傾向于選擇正規(guī)的食材購進渠道，以便取得可供抵扣的發(fā)票。而能夠開具可供抵扣正規(guī)發(fā)票的供應商相對是比較正規(guī)的，這有利于改變餐飲企業(yè)進貨渠道混亂、不安全的現(xiàn)象，促進食材質(zhì)量、安全保障的提升，助推食品安全可追溯體系的建立，更大程度地保證餐桌安全。

此外營改增還有利于餐飲企業(yè)改變經(jīng)營模式，建立中央廚房。所謂中央廚房就是對于全部直營店采用統(tǒng)一采購和配送的方式，這不僅有利于提升菜品質(zhì)量、標準，促進食品安全，還能夠降低成本。而改革前征收營業(yè)稅導致中央廚房模式的重復征稅，阻礙了中央廚房的建立。營改增則有效消除了這一阻礙，推動餐飲企業(yè)經(jīng)營模式的優(yōu)化，促進餐飲業(yè)健康發(fā)展。

（三）對會計處理的影響

增值稅采用購進扣稅法，為避免納稅人的偷逃稅等違法行為，只有得到認證的發(fā)票才可抵扣，且稅務部門對發(fā)票的核查十分嚴格。在銷售環(huán)節(jié)開具增值稅專用發(fā)票時，應注意各要素需符合相關(guān)規(guī)定。項目齊全，與實際交易相符；字跡清楚等是基本要求。[2]在購進環(huán)節(jié)，抵扣的發(fā)票種類有增值稅專用發(fā)票、海關(guān)完稅憑證以及農(nóng)副產(chǎn)品收購發(fā)票，對于各類給發(fā)票的取得應注意“三流合一”的規(guī)定，即貨物流、發(fā)票流、資金流一致，否則會造成稅收風險。[3]在認證環(huán)節(jié)應注意在規(guī)定的期限內(nèi)進行認證，以免給企業(yè)造成不必要的損失。餐飲企業(yè)相關(guān)發(fā)票的開具、收取和管理都有著相應的要求，與餐飲業(yè)改革前的發(fā)票管理有著諸多不同且更為復雜。

營改增使餐飲業(yè)的會計核算與以前大不相同。對于一般納稅人，原先餐飲業(yè)收入按照發(fā)票上的含稅銷售收入入賬即可。改革后，加之增值稅會計處理規(guī)定也發(fā)生了相應的變化，增值稅一般納稅人需在“應交稅費”科目下設置10個明細科目，較之前增加了“待抵扣進項稅額”等8個明細科目，處理更加復雜。在采購環(huán)節(jié)，當月未認證的可抵扣增值稅稅額應計入“應交稅費——待抵扣認證進項稅額”科目，已認證的則計入“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”科目。在餐飲食品銷售后，需以不含稅金額計入“主營業(yè)務收入”等科目，增值稅則單獨通過“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”這一科目反映。對于小規(guī)模納稅人，需在“應交稅費”科目下設置3個明細科目，較之前增加了2個。在餐飲食品銷售后應將普通發(fā)票上的含稅銷售收入換算成不含稅銷售收入入賬，增值稅則也是單獨記錄。因此營改增使會計處理愈加繁雜。

二、“營改增”后餐飲業(yè)稅收籌劃策略

（一）合理選擇納稅身份

根據(jù)營改增新規(guī)，對餐飲業(yè)一般納稅人的征稅稅率為6%，小規(guī)模納稅人征收率為3%。因一般納稅人可以進行進項抵扣，則小規(guī)模納稅人的稅收負擔未必比一般納稅人輕。因此，為了企業(yè)的經(jīng)濟利益與發(fā)展，合理選擇納稅身份至關(guān)重要。

對于小規(guī)模納稅人是否選擇一般納稅人身份需要考慮的是二者之間的稅收負擔的差異，此外會計成本差異也是需要考慮的重點，最終追求的是稅后收益最大化。比如某餐飲小規(guī)模納稅人預計年銷售額（不含稅）為500萬元，符合轉(zhuǎn)化為增值稅一般納稅人的條件，其稅負及稅后收益情況（單位：萬元）：

小規(guī)模納稅人一般納稅人（情況一）一般納稅人（情況二）一般納稅人（情況三）銷售額（不含稅） 500 500 500 500農(nóng)產(chǎn)品買價（開具收購發(fā)票） 50 50 50 50小規(guī)模納稅人處采購（不含稅、開具普通發(fā)票） 100 100 100 100一般納稅人處采購（不含稅、開具增值稅專用發(fā)票） 50 50 50 50增值稅進項稅額 —— 15 15 15增值稅銷項稅額 —— 85 85 85增值稅稅額 15 70 70 70城建稅及教育費附加 1.5 7 7 7會計成本 3 16.5 12.5 8.5企業(yè)所得稅 71 70 71 72稅后收益 213 210 213 216

由圖表可知，該小規(guī)模納稅人轉(zhuǎn)變?yōu)樵鲋刀愐话慵{稅人后稅后收益是否增加與其會計成本有著密切的聯(lián)系。若變更為一般納稅人后稅后收益變少，如情況一，則應保留小規(guī)模納稅人身份，可以通過合理安排收入時間等方式來實現(xiàn)。反之如情況三，則應通過健全會計核算等選擇一般納稅人身份。

（二）合理選擇供應商

在非農(nóng)產(chǎn)品采購方面，對于一般納稅人言，供應商的選擇決定了其成本、稅負、餐飲品質(zhì)等，因而價格、是否取得增值稅專用發(fā)票、質(zhì)量等需要綜合對比考慮。因此在不含稅價格相同時，應選擇從一般納稅人或可代開增值稅專用發(fā)票的小規(guī)模納稅人處購進才可獲得增值稅專用發(fā)票進而進行抵扣，以免加重稅負、抬高成本。此外，從一般納稅人處采購原料相對于從小規(guī)模納稅人處采購有更可靠的食品安全保障，是更佳的選擇。對于小規(guī)模納稅人，因其不能抵扣進項稅額，因此需避免從一般納稅人處購入貨物，否則將會加重企業(yè)成本。在其他因素相當?shù)那闆r下，小規(guī)模納稅人只需比較原料的含稅價即可。

在農(nóng)產(chǎn)品的采購方面，對于一般納稅人，由于從農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者處購入與從一般納稅人處購入抵扣方法是不同的，從而產(chǎn)生了籌劃空間。前者按照收購或銷售發(fā)票上的買價乘以扣除率13%得到進項稅額，后者的進項稅額為不含稅價乘以增值稅稅率13%，折合成前者的扣除率為11.50%，低于從農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者購入的扣除率。因此在其他條件相當?shù)那闆r下對于農(nóng)產(chǎn)品的收購應選擇從農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者處購入。對于小規(guī)模納稅人，也只需對比含稅價即可。

（三）合理選擇食品原料

對于餐飲業(yè)，農(nóng)產(chǎn)品是其購進原料的重要組成部分，其范圍包括種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、林業(yè)、牧業(yè)、水產(chǎn)業(yè)生產(chǎn)的各種植物動物的初級產(chǎn)品。[4]對于餐飲企業(yè)一般納稅人在農(nóng)產(chǎn)品的購買環(huán)節(jié)，有的選擇購買未經(jīng)加工的農(nóng)產(chǎn)品，有的則選擇購買經(jīng)過初級加工后仍屬于農(nóng)產(chǎn)品規(guī)定范圍內(nèi)的農(nóng)產(chǎn)品。后者顯然更加精明，這是由于自行對于農(nóng)產(chǎn)品初級加工的人工費用等不能取得增稅專用發(fā)票進行抵扣，成本較高，因此選擇購進經(jīng)初級加工的農(nóng)產(chǎn)品，使加工費用前移以增加進項稅額進而降低人工成本。比如某餐飲企業(yè)一般納稅人向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者購入蔬菜9000元，購入后人工清理的成本為1000元。則可抵扣進項稅額為1170元。若購入經(jīng)過清洗整理的蔬菜，收購價10000元，因其亦屬于規(guī)定的農(nóng)產(chǎn)品范疇，則可抵扣進項稅額為1300元，顯然高于前者，這是因為前者的對農(nóng)產(chǎn)品初級加工的人工成本不能得到抵扣，而后者卻可以。因此在原料的選擇上應選擇購入經(jīng)過初級加工的農(nóng)產(chǎn)品以便減輕稅負。

（四）加強財會人員的培訓力度

由于營改增前餐飲業(yè)財會人員核算的營業(yè)稅較為簡單，而改革后所核算的增值稅較為復雜，進銷環(huán)節(jié)涉及進項稅額、銷項稅額的確認，發(fā)票需正確取得、開具以及管理、認證等，此外還涉及視同銷售等的賬務處理，加之增值稅會計處理規(guī)定又有新的變化，因此給餐飲業(yè)的財會人員帶來不小的挑戰(zhàn)。因此餐飲業(yè)的財會人員應及時更新知識，進行相關(guān)稅收知識與財會知識的學習或培訓，研讀并把握最新的政策規(guī)定，正確掌握最新的增值稅相關(guān)賬務處理方法與流程，使之符合相關(guān)規(guī)定。財會人員還需努力完善企業(yè)的會計核算工作，提高業(yè)務水平，以保證企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的正常運行，避免造成企業(yè)的涉稅風險。

三、結(jié)語

營改增是我國財稅制度改革的一大進步，其旨在以更加合理的方式征稅，為企業(yè)減輕稅負，推動經(jīng)濟的轉(zhuǎn)型以及發(fā)展。營改增對餐飲業(yè)帶來了許多影響，其有助于降低餐飲業(yè)的整體稅負，增加經(jīng)營效益，促進購貨渠道的正規(guī)化、提升食品安全，此外也使會計處理復雜化。對于營改增所帶來的餐飲業(yè)的相關(guān)問題，可通過合理選擇納稅身份、供應商、食品原料以及加強財會人員培訓力度等等來應對營改增帶來的挑戰(zhàn)?？傊惋嫎I(yè)應適應營改增的新規(guī)，在符合規(guī)定的前提下對各項業(yè)務等進行合理籌劃，以獲取更高的經(jīng)濟效益，促進餐飲業(yè)做大做強。

[1]曹志鵬，唐春花.餐飲業(yè)“營改增”后的影響及對策研究[J].會計之友，2016(14):113-115.

[2] 國家稅務總局.增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定[Z].2016.

[3]柳 敏.淺析“營改增”對餐飲業(yè)的影響情況及應對措施[J].經(jīng)營管理者，2017(1):49.

[4] 財政部國家稅務總局農(nóng)業(yè)產(chǎn)品征稅范圍注釋[Z]. 1995.

［責任編輯：王 鑫］

F830

A

1005-913X（2017）05-0078-03

2017-03-21

鄭曉瑛(1995-)，女，福州人，本科學生，研究方向：財稅管理。