■朱平夷

公立醫(yī)院內(nèi)部控制評(píng)價(jià)中審計(jì)判斷的透鏡模型的應(yīng)用研究

■朱平夷

研究公立醫(yī)院內(nèi)部控制評(píng)價(jià)中審計(jì)判斷的透鏡模型的應(yīng)用。結(jié)合全方位客觀分析透鏡模型的基礎(chǔ)上，多角度、多層次探討了以審計(jì)判斷為基點(diǎn)的透鏡模型在公立醫(yī)院內(nèi)部控制評(píng)價(jià)中的具體應(yīng)用。發(fā)現(xiàn)公立醫(yī)院內(nèi)部評(píng)價(jià)存在一定的問題，以審計(jì)判斷為基點(diǎn)的透鏡模型應(yīng)用中具有一定的優(yōu)勢(shì)。在新醫(yī)改背景下，公立醫(yī)院必須結(jié)合透鏡模型的特點(diǎn)、性質(zhì)、優(yōu)勢(shì)等，加以優(yōu)化利用，確保內(nèi)部控制評(píng)價(jià)更加客觀、合理，提高評(píng)價(jià)信息準(zhǔn)確率與審計(jì)結(jié)論的公允性。

公立醫(yī)院；內(nèi)部控制評(píng)價(jià)；審計(jì)判斷；透鏡模型；應(yīng)用

在新形勢(shì)下，醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革進(jìn)一步深入，急需要優(yōu)化創(chuàng)新醫(yī)院財(cái)務(wù)監(jiān)督機(jī)制，公立醫(yī)院也不例外。和企業(yè)相比，公立醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)很多方面都有著本質(zhì)上的區(qū)別，比如，成本核算、內(nèi)部控制。在審計(jì)實(shí)施方面，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是其不可忽視的關(guān)鍵性環(huán)節(jié)，但其評(píng)價(jià)手段不具有較高的操作性，離不開審計(jì)人員的職業(yè)判斷，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)無法完全實(shí)現(xiàn)客觀量化。在這一背景下，公立醫(yī)院需要結(jié)合自身運(yùn)營(yíng)情況，通過不同途徑將以審計(jì)判斷為媒介的透鏡模型被廣泛應(yīng)用到內(nèi)部控制評(píng)價(jià)中，發(fā)揮其多樣化優(yōu)勢(shì)，提高內(nèi)部控制評(píng)價(jià)水平。

一、透鏡模型

就透鏡模型來說，在研究過程中，線索、判斷、真相三者相互作用，屬于“點(diǎn)——面——點(diǎn)”關(guān)系，和凸透鏡的光學(xué)成像有著某種相似點(diǎn)，和光學(xué)透鏡工作原理相似。1952年，美國(guó)社會(huì)心理學(xué)家-布倫斯維克在研究過程中提出了透鏡模型這一概念，但只是雛形，概率論機(jī)能觀點(diǎn)應(yīng)運(yùn)而生，是為全面、深入研究心理學(xué)中有機(jī)體學(xué)習(xí)感知形式提供相關(guān)依據(jù)。審計(jì)工作對(duì)相關(guān)理論進(jìn)行了深加工，透鏡模型也出現(xiàn)在“會(huì)計(jì)、審計(jì)”兩大領(lǐng)域中。在審計(jì)判斷過程中，透鏡模型的應(yīng)用可以有效解決多樣化的問題，相關(guān)人員可以準(zhǔn)確把握職業(yè)判斷中各類線索對(duì)應(yīng)的權(quán)重，比專家咨詢、問卷打分更加客觀、合理，能夠準(zhǔn)確分析相同情景下各審計(jì)人員或者某審計(jì)人員不同時(shí)間段的內(nèi)部評(píng)價(jià)情況，尤其是一致性特點(diǎn)，客觀分析審計(jì)人員的評(píng)價(jià)客觀規(guī)律，可以在一定程度上提高審計(jì)人員判斷決策能力，確保相關(guān)工作順利開展。

二、公立醫(yī)院內(nèi)部控制評(píng)價(jià)中審計(jì)判斷的透鏡模型的應(yīng)用

就內(nèi)控而言，是有效的風(fēng)險(xiǎn)管理手段之一，在公立醫(yī)院經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)方面起到不可忽視的關(guān)鍵性作用，這也是國(guó)家重視的重要方面之一，2012年，國(guó)家財(cái)政部門出臺(tái)了相關(guān)規(guī)定，即《行政事業(yè)單位內(nèi)控規(guī)范（試行）》，利于行政事業(yè)單位內(nèi)部管理質(zhì)量的提高，但公立醫(yī)院內(nèi)控評(píng)價(jià)研究方面已被提出更高的要求。在運(yùn)行過程中，公立醫(yī)院逐漸將透鏡模型應(yīng)用到內(nèi)部評(píng)價(jià)中，優(yōu)化內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，確保其更加客觀、合理。以“公立醫(yī)院經(jīng)濟(jì)合同內(nèi)部控制”為例，審計(jì)人員要客觀把握透鏡回歸模型組成元素，即任務(wù)系統(tǒng)、認(rèn)知系統(tǒng)，巧妙利用任務(wù)系統(tǒng)，準(zhǔn)確把握內(nèi)部控制方面的具體情況，借助認(rèn)知系統(tǒng)，準(zhǔn)確把握內(nèi)部控制質(zhì)量，結(jié)合“任務(wù)系統(tǒng)、認(rèn)知系統(tǒng)”二者的特點(diǎn)、性質(zhì)，客觀分析其線索，將二者的統(tǒng)計(jì)性描述有機(jī)融合，確保二者處于統(tǒng)一的網(wǎng)絡(luò)結(jié)構(gòu)體系中。在應(yīng)用過程中，發(fā)現(xiàn)透鏡模型由多種元素組合而成，比如，決策條件：內(nèi)部控制評(píng)價(jià)中參考依據(jù)；實(shí)際事件：內(nèi)部控制評(píng)價(jià)具體情況；決策反應(yīng)：審計(jì)人員對(duì)內(nèi)部控制的客觀評(píng)價(jià)。在此基礎(chǔ)上，設(shè)計(jì)人員要優(yōu)化利用線性回歸模型，客觀、準(zhǔn)確表示透鏡模型的兩側(cè)，準(zhǔn)確把握相關(guān)系數(shù)，客觀評(píng)估對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的準(zhǔn)確度，決策過程中，一系列線索的權(quán)重比例情況，以線索權(quán)重比例為媒介，以公立醫(yī)院運(yùn)營(yíng)情況為基點(diǎn)，構(gòu)建合理化的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)模型，使其符合公立醫(yī)院發(fā)展的客觀要求。在審計(jì)研究過程中，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是否有效才是關(guān)鍵所在，要借助其一致性取代評(píng)價(jià)的準(zhǔn)確性，審計(jì)人員、判斷專家都認(rèn)同對(duì)應(yīng)的判斷結(jié)果。同時(shí)，在追蹤審計(jì)師判斷方面，結(jié)合透鏡模型特點(diǎn)、性質(zhì)，以此為基點(diǎn)，構(gòu)建回歸方程是一種有效的方法。具體來說，公立醫(yī)院需要綜合分析各方面主客觀因素，結(jié)合各方面情況，構(gòu)建“科學(xué)、合理”的回歸方程，可以充分利用一系列內(nèi)控評(píng)價(jià)要素，利用其組成的“透鏡”，全面、客觀分析內(nèi)控整體質(zhì)量，對(duì)其進(jìn)行合理化判斷，再以歸回方程為切入點(diǎn)，客觀分析相關(guān)線索、結(jié)論二者關(guān)系，客觀分析一系列信息數(shù)據(jù)，深入研究各種不確定情況下一系列決策問題，準(zhǔn)確判斷的基礎(chǔ)上，有效解決多樣化判斷決策問題，確保內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作順利開展，充分發(fā)揮透鏡模型多樣化優(yōu)勢(shì)。相應(yīng)地，下面是透鏡回歸模型基本原理結(jié)構(gòu)示意圖。

透鏡回歸模型基本原理結(jié)構(gòu)圖

三、公立醫(yī)院內(nèi)部控制評(píng)價(jià)問題與透鏡模型優(yōu)勢(shì)

1.公立醫(yī)院內(nèi)部控制評(píng)價(jià)問題。

就公立醫(yī)院而言，是國(guó)家投資建設(shè)的，非營(yíng)利性、公益性是其顯著特征，但這并不意味著在運(yùn)營(yíng)過程中，公立醫(yī)院不開展盈利性質(zhì)的活動(dòng)。在運(yùn)營(yíng)管理過程中，公立醫(yī)院內(nèi)部控制評(píng)價(jià)存在一定的問題，虛報(bào)運(yùn)營(yíng)成本應(yīng)付政府核查時(shí)常出現(xiàn)，損公肥私現(xiàn)象普遍化，必須加強(qiáng)盈余監(jiān)督管理，降低內(nèi)部控制方面的運(yùn)營(yíng)成本。在內(nèi)控分析評(píng)價(jià)中，醫(yī)院管理層不公開內(nèi)控方面的具體情況，而內(nèi)部監(jiān)督審計(jì)處又作用于管理層，審計(jì)判斷方面不具備獨(dú)立性，外部管理層無法隨時(shí)了解醫(yī)院內(nèi)控各方面情況，外部治理層聘任注冊(cè)會(huì)計(jì)師，對(duì)內(nèi)控體系了解也比較深入，內(nèi)控評(píng)價(jià)意見、建議也比較客觀、公正，也就是說，可以在外化注冊(cè)會(huì)計(jì)師內(nèi)控評(píng)價(jià)基礎(chǔ)上，確保內(nèi)控評(píng)價(jià)更加客觀、有效。同時(shí)，隨著內(nèi)外部環(huán)境日漸變化，公立醫(yī)院治理結(jié)構(gòu)、治理環(huán)境都發(fā)生了質(zhì)的變化，公立醫(yī)院、政府二者間的關(guān)系發(fā)生了質(zhì)的變化，屬于“委托——代理”關(guān)系，急需要有效處理好這一關(guān)系。此外，我國(guó)公立醫(yī)院控制環(huán)境還需要進(jìn)一步優(yōu)化完善，經(jīng)濟(jì)管理、外部運(yùn)營(yíng)環(huán)境都需要加大監(jiān)管力度。和普通企業(yè)相比，公立醫(yī)院控制環(huán)境更加復(fù)雜化、系統(tǒng)化，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)難度較大。此外，在新形勢(shì)下，國(guó)家要求上市企業(yè)必須客觀披露自身的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)信息，為“會(huì)計(jì)、審計(jì)”領(lǐng)域提供了全新的信息數(shù)據(jù)，可以圍繞計(jì)量經(jīng)濟(jì)學(xué)，開展一系列實(shí)證研究。就公立醫(yī)院來說，無法圍繞社會(huì)市場(chǎng)動(dòng)態(tài)變化情況，獲取重要的公開“財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)”信息，其發(fā)展不同相關(guān)企業(yè)，急需要進(jìn)一步優(yōu)化完善。

2.透鏡模型優(yōu)勢(shì)。

在將透鏡模型應(yīng)用到內(nèi)部控制評(píng)價(jià)中，透鏡模型具有一定的優(yōu)勢(shì)，具有其可行性，體現(xiàn)在不同方面。一是使用范圍更加靈活。在內(nèi)部控制評(píng)價(jià)方面，透鏡模型可以作用于某方面內(nèi)部評(píng)價(jià)，可以用到建立在COSO整合框架基礎(chǔ)上的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)。需要注意的是：在試點(diǎn)、改革過程中，各地區(qū)公立醫(yī)院治理結(jié)構(gòu)具有不同的特點(diǎn)，要全面、深入分析運(yùn)行模式具有的多樣化特征。二是注重實(shí)務(wù)是否合理。在應(yīng)用過程中，透鏡模型會(huì)全面、客觀檢驗(yàn)評(píng)價(jià)模型，看其是否客觀、合理，客觀分析評(píng)價(jià)模型不一致的具體原因，而研究人員需要根據(jù)具體情況，優(yōu)化對(duì)應(yīng)的實(shí)驗(yàn)，重新構(gòu)建內(nèi)部控制模型。三是：提供一定的研究資料。審計(jì)人員可以借助透鏡模型，客觀呈現(xiàn)評(píng)判全過程，深入研究?jī)?nèi)部決策模型，優(yōu)化調(diào)整決策全過程，有效彌補(bǔ)公立醫(yī)院運(yùn)行中存在的缺陷問題，做好相關(guān)工作。

四、結(jié)語

總而言之，在運(yùn)營(yíng)發(fā)展過程中，公立醫(yī)院必須充分意識(shí)到透鏡模型、內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的重要性，要將二者放在關(guān)鍵性位置，結(jié)合自身各方面情況，優(yōu)化利用透鏡模型，充分發(fā)揮其多樣化優(yōu)勢(shì)，做好”事前預(yù)防、事中控制、事后監(jiān)督”工作，優(yōu)化完善已有的審核管理制度、監(jiān)督制約機(jī)制等，加強(qiáng)成本核算管理，提高內(nèi)部控制評(píng)價(jià)準(zhǔn)確率，使其更加客觀、公正，降低日常運(yùn)營(yíng)成本的基礎(chǔ)上，提高自身運(yùn)營(yíng)效率、運(yùn)營(yíng)效益。以此，不斷增強(qiáng)公立醫(yī)院的核心競(jìng)爭(zhēng)力，有效應(yīng)對(duì)來自各方面的挑戰(zhàn)，走上長(zhǎng)遠(yuǎn)的發(fā)展道路，促進(jìn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)全面發(fā)展。

［1］洪學(xué)智，歐陽亞楠，王佩佩，戴力輝，佘靖.公立醫(yī)院內(nèi)部控制評(píng)價(jià)策略實(shí)證研究［J］.中國(guó)醫(yī)院管理，2016，（4）：58－60.

［2］傅黎瑛，呂曉敏.公立醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)評(píng)價(jià)應(yīng)用研究——基于費(fèi)用遏制和服務(wù)績(jī)效視角［J］.會(huì)計(jì)之友，2015，（16）：107－111.

（作者單位：資陽市人民醫(yī)院）