梁宏

摘 要：我國現(xiàn)有的政府會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系形成較晚，目前該體系主要涵蓋財(cái)政總預(yù)算會計(jì)、行政單位會計(jì)與事業(yè)單位會計(jì)。在會計(jì)核算基礎(chǔ)上，行政事業(yè)單位一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，以滿足財(cái)政預(yù)算管理的需要。隨著《政府會計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》（以下簡稱《基本準(zhǔn)則》）的實(shí)施，行政事業(yè)單位的會計(jì)制度由收付實(shí)現(xiàn)制逐漸向權(quán)責(zé)發(fā)生制轉(zhuǎn)變，在整個實(shí)踐過程中也證實(shí)了權(quán)責(zé)發(fā)生制對行政事業(yè)單位的會計(jì)核算和管理起到了更加突出的作用。

關(guān)鍵詞：政府會計(jì)準(zhǔn)則 權(quán)責(zé)發(fā)生制 行政事業(yè)單位

一、我國政府會計(jì)準(zhǔn)則背景

我國現(xiàn)行的政府會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系包括《財(cái)政總預(yù)算會計(jì)制度》、《行政單位會計(jì)制度》、《事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則》、《事業(yè)單位會計(jì)制度》，在會計(jì)核算基礎(chǔ)上，現(xiàn)行政府會計(jì)一般采用收付實(shí)現(xiàn)制。

對于政府會計(jì)制度的改革由來已久，黨的十八屆三中全會要求建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度，新《預(yù)算法》也對各級政府財(cái)政部門編制以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告提出了明確要求。2014年12月，國務(wù)院批轉(zhuǎn)了財(cái)政部制定的《權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革方案》正式確定了政府會計(jì)改革的指導(dǎo)思想，同時還確定了改革的總體目標(biāo)、基本原則、主要任務(wù)等等，在此基礎(chǔ)上，2015年10月23日，財(cái)政部頒布《政府會計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》，2016年7月頒布四項(xiàng)具體準(zhǔn)則，以上兩項(xiàng)準(zhǔn)則自2017年1月1日起實(shí)施。這次改革對于政府會計(jì)具有劃時代的意義。

二、目前我國政府會計(jì)準(zhǔn)則存在的問題

目前我國政府會計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定行政事業(yè)單位一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，隨著社會的發(fā)展，經(jīng)過多年的應(yīng)用，這種核算制度存在著固有的弊端和局限性，簡單總結(jié)如下：

（一）不能如實(shí)放映行政事業(yè)單位實(shí)有資產(chǎn)情況，不利于單位加強(qiáng)資產(chǎn)負(fù)債管理

這里著重說一下對于固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的核算和管理發(fā)面，在收付實(shí)現(xiàn)制下，行政事業(yè)單位取得固定資產(chǎn)時采用雙分錄進(jìn)行反應(yīng)，增加支出的同時增加固定資產(chǎn)，但是不對固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，那么在固定資產(chǎn)的使用過程中的消耗和磨損也無從體現(xiàn)，導(dǎo)致多年后雖然固定資產(chǎn)已經(jīng)陳舊甚至報(bào)廢，但是在賬中不進(jìn)行記錄和反應(yīng)，固定資產(chǎn)數(shù)值只增不減，只能虛增資產(chǎn)；另外行政事業(yè)單位對無形資產(chǎn)不進(jìn)行單獨(dú)核算，也不能保證資產(chǎn)管理的準(zhǔn)確性和完整性。

（二）不能客觀放映行政事業(yè)單位的運(yùn)行成本，無法進(jìn)行科學(xué)的績效評價

行政事業(yè)單位會計(jì)核算的原則采用收付實(shí)現(xiàn)制，他對收入和費(fèi)用的確定是以款項(xiàng)的實(shí)際收付為基準(zhǔn)，舉個例子，對于行政單位而言，在購買非貨幣性資產(chǎn)的過程中，購買已完成，但款項(xiàng)未付清，或按照合同須要扣留保證金，如果這種情況發(fā)生在年末，收支結(jié)轉(zhuǎn)后就會形成財(cái)政資金結(jié)余，這種做法就不能真實(shí)的反映財(cái)政資金的實(shí)際執(zhí)行情況。

（三）會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系缺乏規(guī)范性和統(tǒng)一性，不能提供信息準(zhǔn)確完整的財(cái)務(wù)報(bào)告

在原有的會計(jì)準(zhǔn)則下，對于會計(jì)科目的設(shè)置和規(guī)定沒有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，各行政事業(yè)單位根據(jù)自己的情況設(shè)置會計(jì)科目進(jìn)行核算，導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)告反映的信息缺乏準(zhǔn)確性，對于各行政事業(yè)單位的橫向比較來說更是缺乏統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，使數(shù)據(jù)缺乏可比性。

三、新會計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施帶來的顯著變化

對于行政事業(yè)單位，《基本準(zhǔn)則》的實(shí)施無疑是一次重大的制度變革，對該準(zhǔn)則的準(zhǔn)確理解和規(guī)范運(yùn)行也將對行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理和會計(jì)核算帶來顯著變化：

（一）全面規(guī)范行政事業(yè)單位會計(jì)核算原則和計(jì)量基礎(chǔ)，加強(qiáng)國有資產(chǎn)管理

在新《基本準(zhǔn)則》中，借鑒我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則與國家會計(jì)準(zhǔn)則趨同的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，以收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制作為核算雙基礎(chǔ)。新準(zhǔn)則改變了固定資產(chǎn)的確認(rèn)方法，原準(zhǔn)則中以單位價值1000元以上作為固定資產(chǎn)確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)，但隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展，這一標(biāo)準(zhǔn)使得固定資產(chǎn)的核算范圍過于寬泛；新準(zhǔn)則中明確只有與固定資產(chǎn)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入政府會計(jì)主體并且成本能夠可靠計(jì)量，才能確認(rèn)為固定資產(chǎn)，這一計(jì)量基礎(chǔ)的變化更便于會計(jì)人員根據(jù)實(shí)際情況對固定資產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量，更加貼近實(shí)務(wù)。另外對于固定資產(chǎn)折舊的計(jì)提和無形資產(chǎn)的攤銷，新準(zhǔn)則也進(jìn)行了變更，原準(zhǔn)則對固定資產(chǎn)不提折舊或只提金額，不記成本，這都不能準(zhǔn)確掌握行政事業(yè)單位的運(yùn)行成本，新準(zhǔn)則要求計(jì)提的折舊根據(jù)用途計(jì)入到當(dāng)期費(fèi)用或相關(guān)成本中，這樣更加有利于客觀真實(shí)的反映資產(chǎn)價值，加強(qiáng)行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)管理，提升財(cái)務(wù)管理水平。

（二）規(guī)范行政事業(yè)單位會計(jì)行為，準(zhǔn)確反映單位收入和運(yùn)行成本

《基本準(zhǔn)則》首次提出了收入和費(fèi)用這兩個會計(jì)要素，這兩個要素的提出可以準(zhǔn)確反映政府會計(jì)主體的運(yùn)行成本，科學(xué)評價行政事業(yè)單位管理能力和績效。另外，《基本準(zhǔn)則》頒布后與新《預(yù)算法》向契合，進(jìn)一步加強(qiáng)對結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余資金的管理，對于行政事業(yè)單位上一年預(yù)算的結(jié)轉(zhuǎn)資金，應(yīng)該應(yīng)用于結(jié)轉(zhuǎn)的項(xiàng)目支出，而連續(xù)兩年未支付完成的結(jié)轉(zhuǎn)資金，要作為結(jié)余資金由財(cái)政統(tǒng)一支配，這就大大提高了預(yù)算執(zhí)行過程的準(zhǔn)確性和及時性，避免盲目列支項(xiàng)目造成資金挪用或資金滯留的問題，更加規(guī)范資金的使用。新準(zhǔn)則中更加強(qiáng)調(diào)整合會計(jì)技術(shù)與績效評估，由于行政事業(yè)單位提供的公共服務(wù)或公共產(chǎn)品缺少競爭性，時常發(fā)生高成本和低質(zhì)量的支出項(xiàng)目，進(jìn)行結(jié)構(gòu)化績效評估，能夠?yàn)檎Y源的有效配置提供政策依據(jù)并能強(qiáng)化受托責(zé)任。

（三）能夠提供統(tǒng)一、科學(xué)、規(guī)范的會計(jì)準(zhǔn)則體系，為編制權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告奠定基礎(chǔ)

2015年10月出臺的《政府會計(jì)準(zhǔn)則-基本準(zhǔn)則》為構(gòu)建統(tǒng)一、科學(xué)、規(guī)范的政府會計(jì)準(zhǔn)則體系奠定了基礎(chǔ)。也是編制權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的首要條件。相繼，為進(jìn)一步落實(shí)《改革方案》，財(cái)政部根據(jù)《基本準(zhǔn)則》，又制定印發(fā)了《政府會計(jì)準(zhǔn)則第1號-存貨》、《政府會計(jì)準(zhǔn)則第2號-投資》、《政府會計(jì)準(zhǔn)則第3號-固定資產(chǎn)》和《政府會計(jì)準(zhǔn)則第4號-無形資產(chǎn)》四項(xiàng)具體準(zhǔn)則，其對這4個會計(jì)要素的定義、核算范圍和后續(xù)計(jì)量又進(jìn)行了詳細(xì)的界定。四項(xiàng)具體準(zhǔn)則即借鑒企業(yè)會計(jì)經(jīng)驗(yàn)又充分考慮政府會計(jì)特點(diǎn)，適當(dāng)簡化操作程序，《基本準(zhǔn)則》及四項(xiàng)具體準(zhǔn)則的出臺，為進(jìn)一步規(guī)范行政事業(yè)單位會計(jì)核算，保障權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革順利進(jìn)行發(fā)揮了重要作用。

四、結(jié)束語

綜上所述，《政府會計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》是多年來我國政府會計(jì)理論研究和研究成果的重要體現(xiàn)，他在會計(jì)核算基礎(chǔ)、資產(chǎn)負(fù)債管理、會計(jì)科目設(shè)置和財(cái)務(wù)報(bào)表編制等方面都發(fā)生了巨大的變化。隨著該準(zhǔn)則的實(shí)施，能有助于各單位制定明確的會計(jì)目標(biāo)，完善會計(jì)科目的設(shè)置并能準(zhǔn)確全面反映收支情況，對于進(jìn)一步規(guī)范行政事業(yè)單位會計(jì)核算，提升會計(jì)人員素質(zhì)、促進(jìn)行政事業(yè)單位績效評價等方面起到突出的作用，為行政事業(yè)單位順利開展會計(jì)工作打下扎實(shí)基礎(chǔ)。

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