于艷

【摘 要】房地產(chǎn)企業(yè)是我國經(jīng)濟發(fā)展的重要支柱產(chǎn)業(yè)，具有資金量大、建設周期長、風險度高、征稅種類多等突出特點，目前房地產(chǎn)企業(yè)普遍采購甲供材進行工程建設，因此加強甲供材會計和稅收處理研究對于房地產(chǎn)行業(yè)的快速穩(wěn)定發(fā)展具有重要意義。本文以青島FG房地產(chǎn)開發(fā)公司為例，介紹該公司在營改增后甲供材方式建設189項目商品房項目的相關會計處理和稅收處理，指出存在的“營改增”政策存在模糊不清，項目成本核算失真等問題，繼而提出解決方案，希望對中小房地產(chǎn)企業(yè)有借鑒意義。

【關鍵詞】“營改增”；甲供材

一、引言

“甲供材”是指房地產(chǎn)企業(yè)的項目施工建設期間，對于項目建設所需要的主要建筑材料由甲方提供，由甲方負責材料的采供，貨款支付，質量監(jiān)管責任，增值稅發(fā)票抬頭開具甲名稱，施工方只是提供少量建筑材或輔助材料，主要提供勞務施工，和施工管理等工作。甲供材是目前房地產(chǎn)行業(yè)普遍采用的建設合作機制，他對于保障建設質量，減少施工方資金壓力實現(xiàn)多方互利共贏的局面，也能夠進一步促進中小房地產(chǎn)企業(yè)進一步發(fā)展。在國家2016年36號文出臺后，對于甲供材可以采用簡易計稅也可以采用一般計稅方法核算，增加了稅收繳納的自由度，對于降低房地產(chǎn)企業(yè)稅負水平有重要意義。

二、青島FG房地產(chǎn)開發(fā)有限公司情況介紹

1.公司概況

（1）公司簡介

青島FG房地產(chǎn)開發(fā)有限公司1994年創(chuàng)立于青島，是一家以房地產(chǎn)開發(fā)與經(jīng)營為主要業(yè)務，涉及旅游休閑、物業(yè)管理、建筑設計等多個產(chǎn)業(yè)的企業(yè)集團。更好、更強、更長，成為一個不斷超越過往并可持續(xù)發(fā)展的百年企業(yè)是公司的基本目標。

（2）項目情況

189項目是該公司新開發(fā)的“世紀城”項目，主要建設100平米以下的商住兩用項目，一樓和二樓作為商場，三樓到十五樓作為住房，該項目占地17888平米，建筑面積98778平方米，建設房屋987套。公司工程建設主要采用總包的形勢建設，建設方由青島榮鼎建設公司承攬，監(jiān)理方為青島現(xiàn)代監(jiān)理。為保障工程質量公司材料甲供材的方式進行，建設方主要提供建筑勞務。

（3）甲供材會計核算情況

甲方作為材料采購方，與建材市場的供貨商簽訂采購協(xié)議，并要求提供增值稅17%的稅率發(fā)票，以防作為建筑施工方提供6%建筑施工服務專用發(fā)票。FG公司財務部門收到材料后，會計分錄如下：借方：原材料 應交稅金-增值稅-進項稅 貸方：銀行存款。乙方施工領用建筑材料時，會計分錄為 借方：開發(fā)成本 貸方：原材料。

2.甲供材增值稅核算情況

公司主要采用一般計稅原則，進項稅發(fā)票主要以17%的稅率為主，銷售不動產(chǎn)主要為11%稅率為主。按照進項稅銷項稅差額計算增值稅稅額，應“營改增”之前公司繳納營業(yè)稅，無需取得專用發(fā)票，但是按照不動產(chǎn)銷售的5%計提營業(yè)稅金。

“營改增”后甲供材行為的界定由界定原材料范圍轉變?yōu)槎惙ú唤缍坠┎牧戏秶?。因此，只要采購采購材料由甲方提供就可以確定甲供材模式，采取簡易征稅模式。

三、青島FG房地產(chǎn)開發(fā)有限公司會計核算與稅收處理存在的問題

1.領料建設開發(fā)方式造成開發(fā)成本核算信息失真

在建設施工過程中，乙方憑借領料單據(jù)到甲方處領建設材料。由于建設施工過程中統(tǒng)計不到位，存在很多多領料未使用完情況，但是計算開發(fā)成本中沒有扣除，造成開發(fā)成本虛高問題。公司目根據(jù)月度作為結轉材料時點，大量而品種繁多的建筑材料導致統(tǒng)計員統(tǒng)計壓力大，經(jīng)常無按時完成統(tǒng)計工作，經(jīng)常出現(xiàn)虛報，錯報，漏報的情況，因此多種情況下造成開發(fā)成本信息失真，開發(fā)成本無法核算正確的工程建設成本。

2.領料建設開發(fā)方式下材料耗費嚴重開發(fā)成本高

在非甲供材情況，乙方在概算的約束下，既要降低采購成本還要降低材料耗費，因此經(jīng)濟效率高，材料浪費情況少，但是甲供材情況下，乙方材料領用耗用完全不受到約束，而企業(yè)甲方無暇對材料的耗用進行監(jiān)管，造成在工程造假不斷升高，甲方利潤空間不斷院所。在材料耗費多的同時，也存在偷料，換料等管理問題，由于甲方使用品質較高的建筑材料，因此經(jīng)常發(fā)生材料丟失混在消耗中報送數(shù)據(jù)，同時也存在外部以次充好的現(xiàn)象，將好材料換出，這樣就會嚴重影響建筑質量，造成安全隱患。

3.甲供材情況下材料低稅率較多，甲方稅負重

其他建設材料成本占15%，資本化利息占據(jù)10%.而對于建設主體使用的砂石沙子水泥廠可以提供3%增值稅專用發(fā)票人力成本只有對于利潤部分開具增值稅專用發(fā)票，資本化利息無法提供專用發(fā)票，只有占據(jù)總成本15%的材料可以提供增值稅專用發(fā)票。公司在萬達二期項目中，對外銷售稅率為11%，但是增值稅發(fā)票進項稅只能取得3%，因此增加了是稅收成本，而對于資本化利息無法提供進項稅抵扣，直接增加稅務為11%，因此可以看出在甲供材情況下，增加甲方稅負水平。

四、青島FG房地產(chǎn)開發(fā)有限公司甲供材會計和稅收處理改進

1.設計成本差異科目，實施計劃成本管理

公司應當建立計劃成本管理機制，實行標準化管理機制，制定限額領料單，對于結轉超出的建筑材料，作為扣除乙方公司的結算或狂。具體會計處理方式如下：領用材料當日會計不做處理，月度核算時：借方：開發(fā)成本 貸方：原材料 材料成本差異。材料成本差異借方主要核算建設過程中節(jié)約材料狀況，科目貸方主要核算超支材料。工程結算時，根據(jù)工程部門的實際測算，確認雙方責任。會計科目為 借方：應付賬款 材料成本差異 貸方：銀行存款 。在計劃成本管理下可以真正實現(xiàn)對材料耗用管理，降低工程建造成本，保障公司利潤空間。

2.加強會計核算信息化管理提高核算效率

通過信息化手段，提高企業(yè)核算效率，實現(xiàn)核算效率全面提升，對于以前工程月度核算和統(tǒng)計慢的問題，可以建立與乙方的材料進銷存管理軟件互通，實現(xiàn)信息化操作，現(xiàn)場結轉處建筑施工單位實際使用材料狀況，對于品種多數(shù)量大的建筑材料可以通過概算的方式，在半年度進行全面核查，調整以前月份存在的核算出入，實現(xiàn)成本的真實核算。

3.建立稅收評估機制及相應稅務處理

建立供應商評估機制，在工程建設初期，應當建立項目稅收評估機制，評估項目建設成本同時，估算材料耗用與采購，與小規(guī)模納稅人和一般納稅人進行事前詢價。根據(jù)無差異平衡點的計算方式，計算選擇小規(guī)模納稅人還是一般納稅人。具體計算方式為：采購數(shù)量*小規(guī)模采購單價/（1+3%）=采購數(shù)量*一般納稅人采購單價/（1+17%），在雙方進項稅計算為0的情況下，小規(guī)模企業(yè)和一般納稅人的就會在同一水平之下。

建立一般計稅和簡易計稅評估機制，在項目建設初期，在充分的外部詢價后，分類統(tǒng)計供應商的納稅人資質和可以提供的專用發(fā)票稅率，如果在無法取得或這較少取得增值稅專用發(fā)票的情況，應當采用簡易計稅的方式實現(xiàn)增值稅征繳，具體會計分錄如下：借方 原材料 貸方：銀行存款 銷售時：解放n解放：銀行存款 貸方：銷售收入 銷項稅。 結轉稅金 借方：銷項稅 貸方：進項稅 未繳增值稅

而對于供應商具備一般納稅人資質并能提供較高稅率的增值稅專用發(fā)票，應當采用一般納稅核算。一般納稅人具體稅收核算如下：應繳增值稅額=銷項稅-進項稅 ，具體會計分錄如下：借方 原材料 應繳稅金-進項稅 貸方：銀行存款 銷售時：借方：銀行存款 貸方：銷售收入 銷項稅，結轉稅金 借方：銷項稅 貸方：進項稅 未繳增值稅。

五、結束語

綜上所述，在“營改增”之后，加強房地產(chǎn)企業(yè)的稅收和會計處理研究，對于房地降低建造成本和稅收成本有重要意義。本文通過青島FG房地產(chǎn)開發(fā)公司為例，介紹公司公司目前會計核算和稅務處理存在的問題如：（1）領料建設開發(fā)方式造成開發(fā)成本核算信息失真；（2）領料建設開發(fā)方式下材料耗費嚴重開發(fā)成本高；（3）甲供材情況下材料低稅率較多，甲方稅負重。根據(jù)上述問題提出：（1）設計成本差異科目，實施計劃成本管理；（2）加強會計核算信息化管理提高核算效率；（3）建立稅收評估機制及相應稅務處理方案

參考文獻：

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